内部审计与外部审计的关系精选(十四篇)

序言：作为思想的载体和知识的探索者，写作是一种独特的艺术，我们为您准备了不同风格的14篇内部审计与外部审计的关系，期待它们能激发您的灵感。

篇1

所谓“内部审计外部化（Outsourcing the Internal Audit Function）”又称内部审计外包，指企业管理层将本企业内部审计职能全部或部分地委托给会计师事务所或其他专业人员实施。内部审计外部化有一系列优点，然而，它也不可避免地具有一些缺点和不足。我同企业能否实现内部审计外部化，不能简单的一概而论，应认真权衡利弊，做出正确的战略选择

二、内部审计外部化优势分析

（一）提高内部审计独立性

独立性是保证上市公司审计职能有效运行的重要条件，独立性越高审计效果越好.因为外部的审计人员和上市公司管理层没有经济利益联系，他们会以一个客观的态度完成本职工作，不仅不会受制于于公司的所有者同时独立于经营者，外部审计人员独立性的天然优势使其对上市公司的审计更可靠。外部审计机构可以定期更换审计人员，减少企业内部人员和外部审计人员建立密切联系的可能性，降低舞弊风险。使审计人员在一个公正的立场上进行内部审计

（二）促进内部审计技术改进

很多上市公司的管理层对内审职能没有充分认识因此不太重视，并且审计业务不属于企业的核心业务，管理层通常不会花费过多的人财物在这上面。这就导致上市公司内部审计部门人员素质较低、审计水平不高。而审计业务属于会计师事务所的核心业务，为争取市场占有率，抢占更多的客户，会计师事务所会不惜重金对内部从业人员进行培训。会计师事务所的审计人员拥有独特的优势。通常来讲，外部审计机构的从业人员审计水平较高、审计经验丰富。聘用外部的审计人员进行内部审计不仅可以提高审计质量，内部审计人员通过和外部审计人员的配合还会提高他们的审计技术水平，拓宽他们的眼界。

（三）提高内部审计工作质量

由于内部审计不是企业的核心部门，出于成本效益的考虑，多数企业不会向内审部门投入充足的经费对内审人员进行培训，人员素质不高，会导致审计质量低下，审计失败的局面。由于内审部门在企业结构中的特殊性，它的职责是应该发现企业管理中的漏洞和经营中的?L险，但由于内审部门和内审人员都与企业其他的部门和人员有联系，这些会使审计人员发现问题时反而沉默不语。外部审计机构独立于企业，因此和企业之间没有直接的利益联系，外部审计人员会客观的看待审计过程中存在的问题。同时审计业务是他们的核心业务，员工的业务素质和能力是其核心竞争力。因此，由外部专业机构进行的审计可以有效弥补内部审计的不足，提高审计工作质量。

（四）节约企业费用

企业的审计业务已由传统单一的审计业务向管理咨询业务和内部风险管控业务过渡。这些业务要求从业人员具有多元化的知识结构，需要懂财会、计算机、经济、管理等方面的知识。提高内审人员的知识架构，企业需要投入大量的培训费用，这样一来就提高了审计成本。当企业对内部投入的费用高于向外部购买所需服务时，企业会选择实行内部审计外部化。内部审计外部化主要可以降低企业以下的费用：减少雇佣和培训费用。节约软件技术开发的成本。降低成本。会计师事务所是专业的服务机构，可以将审计技术开发、审计软件更新的成本分摊到所服务的企业身上，企业在同等成本下可以享受到高效或等效的服务。会计师事务所为了抢占市场份额，争取更多的客户也会降低企业实行内部审计外部化的费用，使企业享受到质优价廉的服务。

三、内部审计外部化应考虑的问题

（一）内部审计外部化可能给企业带来的劣势分析

内部审计的独特之处在于在公司治理和企业管理中发挥着独特作用。虽然审计职能也可由其它许多部门履行，但内部审计之所以独一无二是因为它自产生以来就是一个独立的职业组织，常常设置在企业内部，非常强调内部控制和风险分析。一般认为，企业内部全职的内审人员能够融入和吸收企业文化并以此来理解经营风险和潜在的战略效果。而且，由于不断地参与企业经营，他们能够理解对控制环境产生影响的各种内部关系。另外，以他们的分析为基础的管理决策的成败关系到他们的前途命运。虽然我们承认外聘人员受到的市场驱动能够提高其审计服务的总体绩效，以有效地增加企业价值，但在分析内审部门的战略优势时，管理层应考虑内审外聘的以下几点劣势：破坏内部审计职能的整体性；导致管理当局对内部控制缺乏责任感；放弃了内部审计自身的资源优势；外部咨询机构可能会丧失独立性；企业会越来越受制于外部审计人员；企业将失去一个颇有价值的管理人员培训基地；对企业长远发展的影响问题；会使内部审计职能失去灵活性。

为解决上述问题，企业在决定向外购买内部审计服务之前，应该认真仔细地评估自己的需要。内审外聘并不一定将整个内审工作全部交给外审人员，而是将特定的功能或某一部分承包出去，使得企业自己的内审队伍与外部审计并存且互相合作。因此，企业应保留一个规模合适的内部审计部门，并在需要的时候聘用外部人员，将更为经济、有效地满足企业的需要。

篇2

[关键词]内部审计；外部审计；协作发展

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2016.06.001

[中图分类号]F239.4 [文献标识码]A [文章编号]1673-0194（2016）06-000-02

为了与飞速发展的时代相适应，社会组织在从事生产、经营、服务的活动中应建立现代化的管理模式，以确保其在实践活动中各项业务的开展具有一定的规范性和科学性。随着市场经济体制改革的不断深化，审计工作已经成为规范社会范围内各类社会组织行为的重要环节。审计是由审计从业人员，根据国家的相关法律法规、财务方面的专业知识及审计工作的各项工作规范，采用专业化的方式、方法，对社会组织的财务行为以及生产、经营、管理行为进行的审查和监督。我国现行审计体系中，内部审计和外部审计共同发挥重要作用。

1 内部审计与外部审计的关系

内部审计是指企业组织内部或事业单位内部审计机构进行的自行审计实践活动，是各类社会组织内部成立的一个独立性、专业性的职能部门，以督促、调节内部从业人员按照岗位职责高效开展业务为目的的审计行为。外部审计是指独立于政府机关和企事业单位以外的国家审计机构所进行的审计，以及独立执行业务会计师事务所接受委托进行的审计。内部审计与外部审计主要在社会组织的财务行为以及管理行为中发挥着重要作用，但是二者在着眼点和发力点上具有一定的区别，现将其辨证关系分析如下。

1.1 内部审计与外部审计的联系

第一，对象相似性。内部审计和外部审计都是以被审计单位的经济活动和经济现象为审计内容，而且在审计活动实践中，被审计单位的经济活动和经济现象的合法性、合规性、有效性为审计实践的着眼点。第二，审计证据统一性。无论是内部审计还是外部审计，审计人员都将被审计单位各种形式的证据作为审计的证据，所以审计工作实质上是对被审单位进行有目的、有计划的搜集审计证据的过程。第三，从业人员职业道德一致性。内部审计与外部审计的从业人员在实践审计活动过程中，都要将客观性作为工作态度以及标准，所谓客观性实质上是要求审计人员要实事求是、不偏不倚。

1.2 内部审计与外部审计的差异

第一，审计主体不同。外部审计主要是独立于政府机关和企事业单位以外的国家审计机构或独立执行业务会计师事务所对被审组织的整体财务信息进行核查，在审计结束之后需要出具具有法律效力的审计报告。内部审计是组织内部的某个职能部门进行的实践活动。第二，审计目标不同。外部审计的主要目标是审查被审组织财务信息的合法性与合规性；内部审计则将公司的风险控制、资源配置等方面的审计作为主要工作目标。第三，审计的范围不同。外部审计业务开展的范围是根据相关法律的规定以及契约的规定展开，例如：财务信息层面的审计、内部控制体系层面的审计活动；内部审计根据组织生产、经营、服务的实践活动为基础展开业务，业务范围具有广泛性。

2 实现内部审计与外部审计协作的必要性

实现内部审计与外部审计协作是审计工作发挥实效性作用的关键，具有必要性，主要体现在以下几个方面。

第一，随着市场经济体制改革的进一步深化落实，企业开始意识到审计的重要作用，因此，内部审计呈现了蓬勃发展的态势。内部审计与外部审计虽然在内容和范围上有一定的交集，但是在具体实践策略与目标上存在一定的差异。为了保证外部审计能够清晰了解审计范围，必须由内部审计提供一定的资源作为基础，使外部审计能够在内部审计协助下提升审计效率，将审计实践中的摩擦有效解决。因此，内部审计与外部审计协作是提升审计工作效率的需要。

第二，通过对内部审计与外部审计含义以及工作方式方法的分析可知，外部审计在专业性上优于内部审计。因此，实现内部审计与外部审计之间的有效协作，能够使外部审计对内部审计的指导更具针对性和实效性，进而增强内部审计的专业性，促进内部审计向成本精细化管理的方向发展，提升内部审计整体水平。由此可见，内部审计与外部审计协作是促进内部审计继续发展的需要。

第三，美国注册会计师协会（American Institute of Certified Public Accountants，AICPA）审计标准公告第六十五号要求明确指出：审计师在针对企业财务管信息实践审计活动的过程中，必须对企业内部审计工作的实施情况进行集中的了解与分析，这一要求强调了外部审计师应该对内部审计工作实际情况做出具体的评价。国际内部审计协会（The Institute of Internal Auditors，IIA）内部审计准则也强调了独立审计师在执行相关审计任务的过程中要充分对内部审计结果进行分析，避免重复审计现象的出现。因此，内部审计与外部审计实现协作是各项专业审计准则的要求。

3 内部审计与外部审计协作中存在的问题

在市场经济下，内部审计与外部审计发挥其分工协作和相辅相成的作用，能够有效促进各类社会组织的健康、可持续发展，并提高其市场竞争力，二者呈现同气连枝的发展态势必须以整个现代化管理要求的审计机制为基础。但是，现阶段受到诸多方面的因素制约，在市场经济体制改革不断深化的经济背境下，我国内部审计与外部审计协作环节上出现了以下几方面的问题。

3.1 缺乏完善的信息沟通机制

伴随电子计算机技术、网络信息技术的迅猛发展，信息时代悄然来临，终结了人与人之间的沟通受到时间和空间双重因素制约的时代。因此，有效的协作必须建立在现代化的交流平台与交流机制基础之上。但是受到传统发展观念和发展历程的制约，内部审计从业人员与外部审计从业人员没能形成完善的信息沟通机制。一方面是由于审计人员在主观上没能积极地进行沟通，使沟通机制不够健全；另一方面是由于政府层面没有建立高效的交流平台，使内部审计人员与外部审计人员的沟通依然受到时间和空间的限制。

3.2 职责定位不清晰

内部审计和外部审计应在具体的审计工作中各司其职、分工协作。但是现阶段，受相关政策方面的制约，内部审计和外部审计在职权定位方面责任不够明确、具体。一方面，在审计体系中，内部审计应始终发挥审计实践工作的主导作用，但是在审计工作的具体实践中，内部审计工作的主导作用没有得到充分发挥，这在一定程度上影响了外部审计工作有效性的发挥，进而阻碍了二者通力协作的功能；另一方面，外部审计的专业性没能充分地展露，使审计实践活动呈现了一定的不规范性。

3.3 引导机制问题

“没有规矩、难成方圆”这句老话，对审计工作依然起效，审计工作若想高水平地完成预期目标，必须在一定的监督管理机制之下进行，无论是我国《上市公司治理准则》还是国资委的《中央企业内部审计管理暂行办法》，无不体现监管部门对内部审计工作的重视，而且要求审计委员会或者相应机构负责内部审计与外部审计的协作工作。但是，纵观我国审计工作的实践过程，审计委员会虽然已经建立，但是在具体引导内部审计与外部审计实现协作方面并没有发挥实效性的作用，使二者没能在统一的宏观指引下形成相辅相成、同气连枝的发展态势。因此，在内部审计与外部审计实现协作的过程中，宏观层面的引导机制存在问题。

3.4 审计人员缺乏良好的合作意识

经济全球化的高速发展，使良好的合作意识成为现代社会中必不可少的精神和推动人类文明继续发展的重要保证。因此，在审计工作中，如何实现内部审计与外部审计的整合已经成为市场经济背景下社会范围内广泛关注的话题。就我国现阶段审计实践工作的发展情况而言，我国企业内部审计与外部审计并没有形成良好的相互依存关系，使我国审计工作的实效性发挥不足。但是现阶段，内部审计和外部审计处于两种工作环境，其从业人员一般只是对自身的工作任务和预期目标进行关心，形成一种不合作的发展态势，这在极大程度上制约了内部审计与外部审计合作关系的有效建立。

4 内部审计与外部审计实现协作的对策

内部审计与外部审计实现分工协作，形成合力，是推动我国审计实践水平进步的重要保证，从宏观层面上讲，也是推动我国现代化建设有序进行的需要。根据我国审计体系中内部审计与外部审计协作发展的实际情况，笔者提出以下4个方面的对策。

4.1 建立良好的信息沟通机制

在内部审计与外部审计之间搭建一个能够实现二者信息互动的交流平台，保证内部审计与外部审计的信息能够时时实现沟通与共享，使审计流程以及审计人员的交流变得更加顺畅。在构建信息沟通机制的过程中，需要将协调原则贯穿始终，使内部审计与外部审计在独立工作的基础上，实现“有度”的沟通。虽然二者实现了信息互动，但是必须保证二者互不干涉对方的工作和影响对方的实践行为。同时，内部审计与外部审计在实践活动中，应该针对各自工作的具体情况，互相提出一定的意见和建议，针对整改意见进行交换，进而促进二者工作效率的提高。

4.2 明确内部审计和外部审计的职责定位

若想使内部审计与外部审计实现协作，必须保证二者在职权定位上具有一定的明确性、规范性。外部审计的职责主要定位在对组织财务信息方面的审定与核查，对于组织提出一些具有指导性的意见和建议，不在微观上对被审组织的具体实践行为实施管理。内部审计应继续发挥其主导作用，积极主动地配合外部审计的各项审计行为，详尽真实地报告内部审计的进行与实施情况，主动强化与外部审计的沟通。在收到外部审计的相关意见和建议时，应热情对待，根据组织内部的实际情况认真研究分析，使外部审计部门提出的意见能够在本单位内部得到全面的贯彻和落实。

4.3 强化监管部门的引导工作

审计监管部门应在宏观的角度对于内部审计和外部审计的实践工作进行有力的指导，一方面督促内部审计人员发挥主观能动性，积极促成与外部审计部门的合作，对于内部审计不配合外部审计工作的行为进行严厉的批评与管理；另一方面，需要监督外部审计机构或者从业人员，不要以地位上的优势对内部审计工作的意见和建议进行忽略。同时督促内部审计与外部审计同时向监管部门汇报相应的审计情况，监管部门同时具有提出风险、阐明观点的义务。

4.4 培养审计人员良好的合作意识

协作的实质是合作，合作的关键是从业人员的合作意识。在实现内部审计人员与外部审计人员有效沟通交流的基础上，逐渐培养审计人员开诚布公、坦诚相待、取长补短、相辅相成的意识，同时应强化内部审计与外部审计的共同责任意识，使审计人员的责任意识和合作意识得到全面的培养，促进二者的协作。另外，内部审计、外部审计和监管部门在审计技术、方法、信息、人员培训等方面应加强合作，发挥叠加和乘数效应，使审计工作从业人员能够在日后的工作中不断变革传统理念、整合先进工作方法与技术，实现自律和监管的共赢。

综上所述，为保证内部审计及与外部审计共同发挥审计体系的作用，达到审计体系构建的目标，可与时俱进、实事求是地按以上论述的措施开展工作，以实现内部审计与外部审计的通力协作，全面促进我国各类社会组织能够根据国家宏观调控的基本政策和市场经济的基本规律从事社会实践活动，早日实现中华民族的伟大复兴。

主要参考文献

[1]王鑫，武彰纯.浅议内部审计与外部审计的关系[J].品牌，2015（1）.

[2]王霞，吴岚，李亦琴.中小企业内部审计外部化策略研究――以LD公司为例[J].财务与会计，2015（10）.

[3]刘文磊.煤矿企业内部审计问题及对策――以神华集团上湾煤矿为例[J].内蒙古财经大学学报，2014（3）.

篇3

【关键词】内部审计，外部审计，协作

一、引言

内、外审计在对公司的财务监督以及在公司治理中扮演的重要角色。尽管这两种审计有着截然不同的责任，但两者审计职能的一致及审计工作的交叉要求双方需要一个有效的协作关系来共同开展审计工作，以避免审计工作的重复，从而提高审计效率，实现企业价值提升的目标。近几年来，尽管许多相关的审计准则和相关法规要求二者进行相互协作，但由于各个企业面临众多的实际问题，使内部审计和外部审计的相互协作在具体实施的过程中存在着一定的障碍。本文立足于我国内、外部审计协作现状，分析其存在的问题并给出相应对策。

二、内部审计与外部审计协作的基础和必要性

（一）内部审计与外部审计协作是存在着基础的。国际内部审计师协会（IIA）对内部审计的定义为“内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，旨在增加价值和改善组织的运营。它通过运用系统的、规范的方法，评价和改善风险管理、控制和治理过程的效果，帮助组织实现目标。” 其关注的关键问题是控制、风险管理与治理过程。

外部审计的含义是指是指独立于政府机关和企业事业单位以外的国家审计机构所进行的审计，以及独立执行业务会计师事务所所接受委托进行的审计。它是由国家审计和民间审计两部分组成，是对企业内部虚假、欺骗经济管理行为的一个重要而系统的检查。

内部审计与外部审计虽是审计的不同分类，但同属于审计的范畴，两者之间存在着许多的相同之处，内、外部审计之间的联系为二者的协作提供了基础。其联系具体表现在：一，同为公司的治理，IIA指出，董事会、执行管理层、外部审计和内部审计是公司治理的四大基石。二，审计职能一致，审计具有经济监督、经济鉴证和经济评价的三方面职能，这三种职能是内部审计和外部审计都具有的。三，审计方法基本相同，双方都需要运用检查记录或文件、函证、监盘、重新计算、分析程序、审查抽样等方法。四，工作成果上可以互相利用。内部审计师和注册会计师在执行审计程序时可以相互借鉴对方的成果，可很大程度上提高自身的审计效率和质量。

（二）内部审计与外部的审计协作是十分有必要的。虽然内部审计与外部审计同属于审计体系，但内部审计和注册会计师、国家审计是不同职业性质的审计形式，二者之间在许多方面存在着差别。区别体现在：一，审计的独立性不同：前者是一种双向独立，独立性较高；后者是单向独立，独立性较低；二，审计目标不同：前者主要是检查公司运营以及审计报告的合规性与公允性，后者的目标在于评价并改善风险管理、控制和治理过程的效果；三，业务范围不同：前者主要是财务报表审计、内部控制审计、尽职调查等业务，后者是以企业经济活动为基础，拓展到以管理领域为主的一种审计活动，主要有经营审计、财务审计、管理审计等。

这些区别将二者分为两种不同的审计形式，但二者并不能孤立的存在，双方需要相互协作，其原因有以下几点：

首先，自安然事件后美国颁布的《萨班斯-奥克斯利法案》中对内部控制与公司治理加以强调，法案规定的管理者对内部控制的披露与评估责任给内部审计带来了契机， 并与外部审计一样， 需要对与财务报表有关的内部控制问题格外关注，这使得两种审计职业之间存在着大量的重复审计。这就要求内、外部审计人员加强协作关系，避免不必要的重复劳动或对机构人员的过度需求，从而降低总的审计费用，提高审计效率。

其次，内、外部审计的协作可加强公司治理。2002年7月23日，IIA在给美国国会的建议中指出，一个健全的治理结构是建立在四个主要条件的协同之上的，这四个条件是：董事会、执行管理层、外部审计和内部审计 。良好的内、外部审计协作加强了双方沟通与业务合作，同时也可以起到相互监督的作用，两方面的共同作用使得内、外部审计可以切实有效的实施起来，这对公司的治理来说有着重要的意义。

最后，我国出台的《第2303号内部审计准则――内部审计与外部审计的协调》中指出：内部审计应做好与外部审计的协调工作，以实现保证充分、适当的审计范围；减少重复审计，提高审计效率；共享审计结果，降低审计成本；持续改进内部审计机构工作四项目标。相关准则的出台从法律层面上要求了我国内、外部审计人员需要建立积极有效的沟通协作关系。

三、我国内、外部审计协作现状

我国在《内部审计准则》等相关法律法规中已指出内部审计与外部审计协作的相关细则，就目前状况来看，虽较前几年而言，双方的协作有很大进步，但仍未系统地建立起积极有效的内、外部协作关系。主要的问题表现在：一，没有建立起明确的协作机制，使得内、外部审计协作缺乏相应的保障，很大程度上阻碍了双方协作的进一步发展。二，我国存在相当多数量的公司内部审计制度不够完善，有些公司在内部审计方面还是一片空白，就更谈不上内、外部协作的问题。三，公司管理层对企业的内部审计缺乏重视，导致内、外部审计协作的支持机制缺失。内、外部审计相互协作需要相应的执业环境、专门的协调机构以及审计人员本身的专业水平等多种条件予以支持。但许多企业领导者意识不到内、外部审计相互合作的潜在优势， 常常会隔断内部审计与外部审计之间的沟通桥梁。四，内、外部审计人员相互协作的意识不高，各审计群体只关心自身的审计目标而没有考虑长远的沟通协作，同时也不愿为合作承担责任，使得内、外部协作工作无法开展下去。五，内部审计部门自身独立性相对较弱，其审计人员专业胜任能力不强，有些公司内部控制环节薄弱，导致外部审计机构在与内部审计人员合作时有所顾虑，从而阻碍了双方协作关系的建立。

四、针对我国内、外部审计协作存在问题提出的对策

（一）进一步完善内部审计与外部审计协调的有效机制。

内、外部审计之间的协调， 应由相应的机制提供保障，有效的合作机制是内、外部审计协作的基础，在考虑如何促进内、外部审计协作时，我们应从建立一个更加有效的协作机制着手。

1.完善内、外部审计机构沟通机制。内部与外部审计师总是通过交换所需要信息进行合作，面对面的会议交谈是最直接的方式。而交换审计文本记录、采用相同的审计技术与方法以及合并相关审计项目计划等协作机制也是建立在双方充分沟通的基础之上的，这些都要求建立一个合理有效的沟通机制。

2.加强协作性工作支持。由于内部审计是公司组织之一，其自身独特的地位使得它较之外部审计更加了解企业内部情况，获取企业相关信息时更加便捷。因此在有些情况下，外部审计进行审计工作时，需要内部审计提供相应的帮助，此时，内部审计应做好外部审计的助手，协调审计工作的执行。协作性工作支持的加强，是内、外部审计合作的进一步体现

3.完善审计发现的支持性跟进机制。一方面由于审计成本和审计目标的约束，内、外部审计不能对所有的审计发现的问题进行，另一方面，外部审计不会像内部审计那样深入地参与组织的运营程序，也不会像内部审计那样去跟进审计建议，所以内、外部审计应分享影响当前组织的运营程序效果的信息，提出审计发现以及后续跟进建议时，双方应积极的关注，利用自己的特长进行进一步审计。完善审计发现的支持性跟进机制，不仅使得内、外部审计协作进一步延续，而且可很大程度上提升审计效果。

（二）逐步完善内部控制系统，加强内部审计的管理。内部控制作为组织内部的一种制度安排，有助于企业提升自身管理水平、提高风险防御能力、维护社会公众利益、最终服务于企业价值创造的终极目标，对公司治理有着重要意义，而内部审计作为内部控制的监督检查环节，它既是内部控制的重要组成部分，又是内部控制的一种特殊方式，加强内部控制和内部审计，完善公司治理。

（三）提升高层管理者的重视程度，取得高层管理者的理解与支持。审计委员会和首席财务官对内部审计投入的重视程度是决定内部审计能在多大程度上与外部审计师合作的主要因素，双方协作的开展需要高层管理者作为支撑的桥梁。让高层管理者明白内、外部协作对公司治理的重要性，从而使其增加对这方面的重视，为内、外部合作提供支持的平台。

（四）树立内、外部审计相互依赖的执业理念，提升审计人员的合作意识。协作的意识是双方实现有效合作的必要基础，而协作意识的建立需要双方的共同努力。首先内部审计应积极发挥审计合作中的主导地位，主动与外部审计协调沟通，与外部审计机构交换相互协作的意见；其次，外部审计人员应以信任和诚意对待内部审计人员，尊重内部审计人员的工作成果，尽力获得内部审计的支持与协作。

（五）提高内部审计人员的专业胜任能力，保证其提供的审计结果客观公允。可通过聘请有丰富工作经验的资深审计人员来公司进行培训或是组织内部审计人员外出学习，加强内部审计人员的后续教育，提高专业胜任能力，从而很大程度程度上消除外部审计师在使用内部审计机构提供的审计资料时担心其客观公允的顾虑。

（六）进一步完善内、外部协作的相关法律法规。工作的顺利实施需要有一套完整的法律法规的支撑，虽然我国相关部门已在内、外部协作上颁布了有关的法律法规，但仍是框架上的指导，所以可通过完善相关法律法规，以及颁布审计业务指南的方式，规范公司内部审计与外部审计流程，建立内部审计与外部审计合作机制。

五、总结

在经济迅猛发展、企业间竞争日趋激烈的今天，如何完善公司治理已成为每一个企业关注的焦点，内部审计和外部审计同为公司治理的基石，内部审计和外部审计相互补充的关系，使两者之间的相互协作变得越来越重要。完善协作机制和内部控制系统、提供支持性平台、提高审计人员的专业胜任能力与协作意识，从而使内、外部审计建立一个有效的协作关系，以增强公司治理水平，实现企业价值的提升。

参考文献：

[1]中国内部审计师协会.第2303号内部审计具体准则――内部审计与外部审计的协调[S].2013

[2]王鑫，武彰纯.浅议内部审计与外部审计的关系[J].品牌（下半月），2015（01）

[3]张俊，耿慧敏.浅谈内部审计与外部审计[J].合作经济与科技，2014（08）

[4]傅黎瑛.我国企业内部审计与外部审计相互协作问题研究[J].审计与经济研究，2008（02）

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一、内部审计与外部审计既有区别又有联系、既各有特点又互为补充，使内部审计与外部审计的协调不仅必要而且可行

所谓内部审计和外部审计，是按审计主体的不同对审计进行的分类，其中内部审计是指由部门、单位内部审计机构或专职审计人员对本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实性、合法性和效益性的独立监督和评价行为，目的是促进加强经济管理和经济目标的实现。内部审计的主体是单位设立的内部审计机构或专职审计人员。

外部审计包括国家审计和社会审计。国家审计是指由国家审计机关所实施的审计。国家审计的主体是审计署以及各省、市、自治区、县设立的审计机关，对被审计单位的财务财政活动、执行财经法纪情况以及经济效益性进行审计监督。社会审计是指由经政府有关部门审核批准的社会中介机构进行的审计，其主体是注册会计师。

内部审计与国家审计、社会审计都是我国完整的审计组织体系的重要组成部分，三者特征突出、自成体系、各司其职，又相互联系、相互补充。内部审计相对于外部审计具有如下特点：

1、在审计性质上，内部审计属于内部审计机构或专职审计人员履行的内部审计监督，只对本单位负责；外部审计则是由独立的外部机构以第三者身份提供的签证活动，对国家权力部门或社会公众负责。

2、在审计独立性上，内部审计在组织、工作、经济方面都受本单位的制约，独立性受到局限；外部审计在经济、组织、工作等方面都与被审计单位无关系，具有较强的独立性。

3、在审计方式上，内部审计是根据本单位的安排进行审计工作的，具有一定的任意性；外部审计大多则是受委托施行的。

4、在工作范围上，内部审计的工作范围涵盖单位管理流程的所有方面，包括风险管理、控制和治理过程等；外部审计则集中在企业的财务流程及与财务信息有关的内部控制方面。

5、在审计方法上，内部审计的方法是多样的，应结合组织的具体情况，采取各种不同的方法，其中也可以包括外审的一些程序；外部审计的方法则侧重报表审计程序。

6、在服务对象上，内部审计的服务对象是单位负责人；外部审计的服务对象是国家权力机关或各相关利益方。

7、在审计报告的作用上，内部审计报告只能作为本单位进行经营管理的参考，对外不起鉴证作用，不能向外界公开；国家审计除涉及商业秘密或其他不宜公开的内容外，审计结果要对外公示；社会审计报告则要向外界公开，对投资者、债权人及社会公众负责，具有社会鉴证的作用。

8、在审计对象上，国家审计以各级政府、事业单位及大型骨干企业的财政财务收支及资金运作情况为主；社会审计对象则包括一切盈利及非盈利单位；内部审计的对象是本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动。

9、在审计权限上，国家审计代表国家利益，对被审计单位的违法违纪问题既有审查权，也有处理权；社会审计只能对委托人指定的被审单位的有关经济活动进行审查、鉴证；内部审计有审查处理权，但其内向服务性决定了其强制性和独立性较国家审计弱，其审查结论也没有社会审计的社会权威性高。

10、在审计监督的性质上，国家审计属于行政监督，具有强制性；社会审计属于社会监督，国家法律只能规定哪些企业必须由社会审计组织查账验证，而被审计企业与社会审计组织之间则是双向自愿选择的关系；内部审计是单位自我监督。

11、在依据的审计准则上，国家审计所依据的准则是审计署制定的国家审计准则；社会审计依据的审计准则是中国注册会计师协会制定的独立审计准则；内部审计所依据的则是中国内部审计协会制定的内部审计准则。

通过以上分析，可以看出内部审计与外部审计各具特色，既不能相互替代，也不能相互排斥，二者既有区别又有联系，因此应该而且可以相互协调、相互补充。

二、明确协调目的，讲究协调方法，注重协调效果，切实做好内部审计与外部审计的协调工作

内部审计与外部审计协调的基础在于：内部审计与外部审计的内容、范围、标准、依据、程序、方法，有很多相通相近之处。内部审计可以利用外部审计提供的相关资料，提高审计效率，可以委托社会审计协助完成内部审计工作任务，甚至可以与有实力、信誉好的社会审计机构结成战略合作联盟，进一步加大对单位内部的审计监督力度；外部审计可以向内部审计了解情况，在工作中得到内部审计的配合与支持，也可以利用内部审计成果，提高审计工作效率。

内部审计与外部审计的协调工作，要在单位负责人的支持下，由内部审计机构负责人组织实施，紧紧围绕内部审计与外部审计协调的目的开展。协调的具体方式，可以通过定期会议、不定期会面或其他沟通方式进行。内部审计机构负责人要定期对内部审计与外部审计的协调工作进行评估，并根据评估结果及时调整，改进协调工作。其中应着重做好以下两个方面的工作：

第一，内部审计与外部审计要在以下五个方面注意沟通：一是知识沟通，注意相互交流工作经验、学习专业知识，收集政策法规及管理信息，讨论管理薄弱环节，明确审计工作措施；二是审计范围沟通，外部审计机构在制定审计计划时，应考虑双方的工作，最大限度减少重复性工作；三是审计工作底稿沟通，内部审计与外部审计在必要的范围内交流相关工作底稿，以便在审阅后相互评价工作量，利用对方工作成果，提高审计工作效率；四是审计结论和管理建议沟通，外部审计通常应就可能影响内部审计的重大事项与被审计单位管理当局沟通；五是具体审计程序和审计方法沟通；内部审计应与外部审计探讨审计程序和审计方法的缺陷，并及时提请对方改正，以降低审计风险。

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一、内部审计与外部审计既有区别又有联系、既各有特点又互为补充，使内部审计与外部审计的协调不仅必要而且可行

所谓内部审计和外部审计，是按审计主体的不同对审计进行的分类，其中内部审计是指由部门、单位内部审计机构或专职审计人员对本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动的真实性、合法性和效益性的独立监督和评价行为，目的是促进加强经济管理和经济目标的实现。内部审计的主体是单位设立的内部审计机构或专职审计人员。

外部审计包括国家审计和社会审计。国家审计是指由国家审计机关所实施的审计。国家审计的主体是审计署以及各省、市、自治区、县设立的审计机关，对被审计单位的财务财政活动、执行财经法纪情况以及经济效益性进行审计监督。社会审计是指由经政府有关部门审核批准的社会中介机构进行的审计，其主体是注册会计师。

内部审计与国家审计、社会审计都是我国完整的审计组织体系的重要组成部分，三者特征突出、自成体系、各司其职，又相互联系、相互补充。内部审计相对于外部审计具有如下特点：

1、在审计性质上，内部审计属于内部审计机构或专职审计人员履行的内部审计监督，只对本单位负责；外部审计则是由独立的外部机构以第三者身份提供的签证活动，对国家权力部门或社会公众负责。

2、在审计独立性上，内部审计在组织、工作、经济方面都受本单位的制约，独立性受到局限；外部审计在经济、组织、工作等方面都与被审计单位无关系，具有较强的独立性。

3、在审计方式上，内部审计是根据本单位的安排进行审计工作的，具有一定的任意性；外部审计大多则是受委托施行的。

4、在工作范围上，内部审计的工作范围涵盖单位管理流程的所有方面，包括风险管理、控制和治理过程等；外部审计则集中在企业的财务流程及与财务信息有关的内部控制方面。

5、在审计方法上，内部审计的方法是多样的，应结合组织的具体情况，采取各种不同的方法，其中也可以包括外审的一些程序；外部审计的方法则侧重报表审计程序。

6、在服务对象上，内部审计的服务对象是单位负责人；外部审计的服务对象是国家权力机关或各相关利益方。

7、在审计报告的作用上，内部审计报告只能作为本单位进行经营管理的参考，对外不起鉴证作用，不能向外界公开；国家审计除涉及商业秘密或其他不宜公开的内容外，审计结果要对外公示；社会审计报告则要向外界公开，对投资者、债权人及社会公众负责，具有社会鉴证的作用。

8、在审计对象上，国家审计以各级政府、事业单位及大型骨干企业的财政财务收支及资金运作情况为主；社会审计对象则包括一切盈利及非盈利单位；内部审计的对象是本单位及所属单位财政收支、财务收支、经济活动。

9、在审计权限上，国家审计代表国家利益，对被审计单位的违法违纪问题既有审查权，也有处理权；社会审计只能对委托人指定的被审单位的有关经济活动进行审查、鉴证；内部审计有审查处理权，但其内向服务性决定了其强制性和独立性较国家审计弱，其审查结论也没有社会审计的社会权威性高。

10、在审计监督的性质上，国家审计属于行政监督，具有强制性；社会审计属于社会监督，国家法律只能规定哪些企业必须由社会审计组织查账验证，而被审计企业与社会审计组织之间则是双向自愿选择的关系；内部审计是单位自我监督。

11、在依据的审计准则上，国家审计所依据的准则是审计署制定的国家审计准则；社会审计依据的审计准则是中国注册会计师协会制定的独立审计准则；内部审计所依据的则是中国内部审计协会制定的内部审计准则。

通过以上分析，可以看出内部审计与外部审计各具特色，既不能相互替代，也不能相互排斥，二者既有区别又有联系，因此应该而且可以相互协调、相互补充。

二、明确协调目的，讲究协调方法，注重协调效果，切实做好内部审计与外部审计的协调工作

内部审计与外部审计协调的基础在于：内部审计与外部审计的内容、范围、标准、依据、程序、方法，有很多相通相近之处。内部审计可以利用外部审计提供的相关资料，提高审计效率，可以委托社会审计协助完成内部审计工作任务，甚至可以与有实力、信誉好的社会审计机构结成战略合作联盟，进一步加大对单位内部的审计监督力度；外部审计可以向内部审计了解情况，在工作中得到内部审计的配合与支持，也可以利用内部审计成果，提高审计工作效率。

内部审计与外部审计的协调工作，要在单位负责人的支持下，由内部审计机构负责人组织实施，紧紧围绕内部审计与外部审计协调的目的开展。协调的具体方式，可以通过定期会议、不定期会面或其他沟通方式进行。内部审计机构负责人要定期对内部审计与外部审计的协调工作进行评估，并根据评估结果及时调整，改进协调工作。其中应着重做好以下两个方面的工作：

第一，内部审计与外部审计要在以下五个方面注意沟通：一是知识沟通，注意相互交流工作经验、学习专业知识，收集政策法规及管理信息，讨论管理薄弱环节，明确审计工作措施；二是审计范围沟通，外部审计机构在制定审计计划时，应考虑双方的工作，最大限度减少重复性工作；三是审计工作底稿沟通，内部审计与外部审计在必要的范围内交流相关工作底稿，以便在审阅后相互评价工作量，利用对方工作成果，提高审计工作效率；四是审计结论和管理建议沟通，外部审计通常应就可能影响内部审计的重大事项与被审计单位管理当局沟通；五是具体审计程序和审计方法沟通；内部审计应与外部审计探讨审计程序和审计方法的缺陷，并及时提请对方改正，以降低审计风险。

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【关键词】内部审计，外部审计，制约，基建审计

随着医疗市场竞争的日益激烈和医疗体制的进一步深化改革，为改善患者就医环境和条件，各医院加大了对基建的投入，基建工程支出呈逐年上升的趋势。我院每年投入基建维修改造资金高达上千万元，新建医疗大楼也高达近二个亿，由于目前医院内部审计人员知识结构不合理，有的医院内部审计人员没有基建工程造价专业人才，所以对基建维修改造所涉及的土建、安装等工程成本难以进行核实。适时适度的引进外部审计机构开展基建工程审计已成为决策层关注的一个话题。

那么，如何才能在正确认识内部审计与外部审计关系的基础上，内外相互监督制约的开展重大基建审计工作呢？在此笔者根据本人多年从事内部审计工作的经验作如下探讨。敬请审计同仁赐教。

一、内外审计界定

目前我国在审计组织体系中主要有三种类型的审计组织：国家审计机关、社会审计组织和内部审计机构。三者分工协作，相互联系，共同承担整个社会的审计任务，构成了一个社会的审计监督网络，保证国民经济的发展。

本文所说的“外部审计”特指社会审计组织所进行的审计。也称民间审计或第三方审计。具体的说就是工程造价咨询机构对医院基本建设的工程结算造价实施的审计。它是依法设立，接受医院委托独立承办基建审计业务的组织。在组织关系上体现了它的独立性特征，它既不隶属于政府，也不隶属于某一部门或单位，而是独立存在的法人组织。工程造价机构依照医院的授权按照一定的职业标准开展工作，为医院提供服务。

本文所说的“内部审计”是指在医院内部从事包括基建审计业务在内的专门组织。它是由所在医院授权，代表医院的利益开展审计业务，是该医院的一个组成部分。如医院的审计处（科）等。

二、内外审计关系

内部审计和外部审计二者分工协作，相互联系，共同承担医院重大基建审计任务，保证了医院基建工作在健康的轨道上运行。但外部审计与内部审计也存在一定区别的。主要如下：

1、在审计的独立性上，内部审计受本院直接领导，仅仅强调与所审的其他职能部门如基建或总务处相对独立，与双向独立的外部审计差异极大。

2、在审计方式上，内部审计受本医院运营管理的需要安排施行；而外部审计则是受医院委托进行。

3、在审计职责和作用上，内部审计所进行的基建审计结果只对本院负责，对内有效，对外不起签证作用，并向外保密；而外部审计需要对医院负责，对外出具的基建工程审计报告具有鉴证作用。

尽管内部审计与外部审计存在上述差别，但其审计成本较低、熟悉医院基建情况和便于全程跟踪审计等优势也是外部审计所无法替代的。实际基建审计工作中，二者应优势互补，互通有无、充分利用对方的工作成果，相互监督、相互制约，共同完成医院重大基建项目审计工作。

三、相关规章要求

对于内部审计与外部审计之间的联系、沟通与合作，《中国内部审计准则》、《卫生系统内部审计工作规定》和《河北省三级综合医院评审标准实施细则》等相关条款也有较为明确的规定。可以说它是开展内部审计工作的重要依据和行动指南。

（一）中国内部审计协会制定的《第2303号内部审计具体准则-内部审计与外部审计的协调》第九条规定：内部审计与外部审计的协调工作包括下列方面：1、与外部审计机构和人员沟通。2、配合外部审计工作。3、评价外部审计工作质量。4、利用外部审计成果。

（二）原卫生部制定的《卫生系统内部审计工作规定》相关条款规定如下：

第十五条 内部审计机构根据审计业务的需要，报经所在部门、单位主要负责人批准，可委托具有相应资质的社会中介机构进行审计，并检查监督审计业务质量。

第十六条 内部审计机构在审计工作中应加强与外部审计的沟通与合作。

（三）原河北省卫厅制定的《河北省三级综合医院评审标准实施细则》（2013年版）相关条款要求如下：

1、6.3.3.1条款中“评审要点”栏内：[A] 加强基本设全过程监督管理，大项目实行第三方审计，接受有关部门监督、未发现被查实的违规、违纪、违法案件；该条款中“查阅资料”栏内：基建项目审计报告，重大项目第三方审计机构出具的审计报告。

2、6.6.6.1条款中“评审标准”栏内：建立与完善医院内部控制，实施内部和外部审计制度，有工作制度与计划，对医院经济运行定期评价与监控，审计结果对院长负责。

四、具体实务做法

严格按照国家相关部门的规定及要求，正确认识内部审计和外部审计关系，内外结合相互监督制约的开展重大基建审计工作。

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关键词：内部审计；组织模式；内部控制

一、内部审计与外部审计异同

长久以来，许多人认为内部审计就是指企业内部审计，并将其与国家审计、注册会计师审计并称为根据审计主体划分的3种不同审计类型。事实上，内部审计并非企业专利，它起源于古代官厅，目前也在非营利机构大有发展。正确理解内部审计，应将其看作是与外部审计相对的综合性概念。它泛指设立在组织内部的审计机构开展的审计活动，包括企业内部审计和非企业组织内部审计。任何组织和机构都可以根据需要建立内部审计机构。国家审计和注册会计师审计是根据审计主体划分的审计类型，内部审计和外部审计是根据审计机构与组织之间是否存在隶属关系划分的审计类型，它们的划分标准不同，外延难免相互交叉，因此不能将它们混为一谈。

内部审计与外部审计是一组相对概念，它们常常共存并相互转化。以集团公司为例，集团公司是一个内部审计与外部审计并存的典型。我们习惯将隶属于集团公司的审计机构开展的审计活动称之为是内部审计，但从被审计单位角度看这些审计活动又都来源于单位外部，也可以将其称之为外部审计。同一个审计部门开展的审计活动有时可能是内部审计，有时可能是外部审计；同一项审计活动也可能站在这个角度看是内部审计，换一个角度看就变成外部审计了。那么究竟什么是内部审计？

有人认为内部审计产生的动因在于外部审计无法满足所有者监督管理者履行受托经济责任的需求；也有人认为外部审计产生的动因在于内部审计作为所有者监督管理者履行受托经济责任的重要手段独立性不够。这个问题说到底其实是关于内部审计和外部审计两者谁先产生的问题。之所以提出这两种观点，目的在于：无论这两种观点哪种是正确的，它都说明一个重要事实，即内部审计与外部审计各有所长，它们都在各自的领域发挥着重要作用，二者互为补充，不能相互替代。事实上，内部审计和外部审计最初的划分就是以审计机构与组织之间是否存在隶属关系为标准的。如果审计机构设置在组织内部，与组织之间存在隶属关系，那么该机构开展的审计活动就是内部审计；反之，则为外部审计。但是随着社会经济的发展，一方面组织规模不断扩大，结构越来越复杂；另一方面内部审计外包现象的出现打破了内部审计与外部审计的传统差别，这些都使得原有的划分标准不足以再将二者区分开来。这同时也说明审计机构与组织之间是否存在隶属关系虽然是划分内部审计和外部审计的重要标准，但不是唯一标准。我们不能仅以审计机构与组织之间的关系为标准来对内部审计和外部审计进行简单地划分。它们之间还存在着其他更为深刻的差别。

内部审计与外部审计在本质上都是确保委托关系恰当履行的重要制度安排。所不同的是，外部审计侧重于从组织外部审查整个组织履行受托经济责任的结果，目的是验证整个组织的受托经济责任是否已得到恰当履行，并就验证结果发表审计意见。外部审计其主要职能是监督和鉴证，它的落脚点是审计结论或审计意见，表现为一种鉴证型审计。其优点在于独立性和整体性更强，审计意见更权威；缺点在于成本较高，及时性不足；内部审计侧重于审查受托经济责任的履行过程，审计对象不是组织整体，而是组织内部的某一个部门、某一种制度或某一项具体的经济业务或活动（如采购业务、投资活动等），目的在于查找组织内部各部门履行受托经济责任过程中存在的漏洞和不足，提供相应的改进建议，促进受托经济责任得到更加恰当地履行，增加组织价值，主要职能为确认和咨询，落脚点是审计建议，体现为一种管理型和建设型审计。其优点在于更详细、更及时、更具有建设性，缺点在于整体性和全面性不足。

二、内部审计组织模式选择

目前国内外现存的内部审计组织模式主要有董事会领导模式、监事会领导模式、总经理领导模式和财务总监或财会部门领导模式。有学者认为，内部审计服务的权力阶层越高，独立性越高，越能更好地开展审计工作。笔者不同意此观点。除了财务总监或财务部门领导模式难以保证内部审计的独立性应予淘汰之外，其他模式各有所长。组织在选择内部审计模式时，应重点考虑自身的需求。如果所有者需要内部审计为所有者服务，用以监督管理者受托经济责任的履行状况，那么内部审计机构自然应置于董事会或监事会领导之下为所有者服务；如果所有者和管理者都认为内部审计为管理者服务更重要、更有利于增加组织价值，那么就应将内部审计置于管理者领导之下。总之，虽然审计起源于委托关系，但这并不意味着审计只能为所有者服务。内部审计的组织模式和地位与其承担的职责相匹配，是建立良好的内部审计组织模式的最重要的原则，审计机构配置的过高或者过低都会影响内部审计职能、作用的发挥。

事实上，如果我们认真分析一个组织委托关系的构成状况，就会发现管理者领导模式将是促进组织价值快速增加的最佳选择。任何一个组织的委托关系一般都由所有者与管理者的委托关系（债权人与管理者之间也有委托关系，但由于债权人对组织内部审计模式的选择并不起决定性作用，因此在文中未予讨论。）、管理者上层与管理者下层的委托关系以及管理者与一般员工的委托关系等几部分组成。在这几部分当中，管理者是十分重要的环节。以前我们过于强调所有者与管理者之间的利益冲突，忽视了两者之间也有共同利益。所有者的最大利益是实现财产的保值增值，但他们实现自身利益最大化的愿望能否实现还取决于管理者管理组织的状况。管理者在本质上也希望实现组织价值最大化，因为管理者自身的价值在很大程度上是由组织的价值来体现的。所有者需要监督管理者是否恰当地履行受托经济责任是一方面，但相比之下，所有者也会认为如何帮助管理者管好组织、增加组织价值更为重要。在外部审计足以满足所有者监督管理者履行受托经济责任状况的条件下，将内部审计机构置于管理者领导之下用于帮助管理者更好地管理组织、增加组织价值无疑是一个明智之举。

三、内部审计与内部控制异同

内部审计与内部控制的关系问题一直是理论界争执的问题。一般可归纳为以下两种论点：一种论点认为，内部审计与内部控制是并存的，不存在谁包括谁的问题；另一种观点认为内部审计本身就是内部控制的一个组成部分，二者是包含与被包含的关系。笔者认为，内部审计与内部控制两者相互渗透、相互促进、相互需要，内部审计是内部控制的重要组成部分，是内部控制的再控制。

首先，1986年4月，最高审计机关国际组织在第十二届大会上发表的《总声明》，对内部控制进行了权威性解释：“内部控制作为完整的财务和其他控制体系，包括组织结构、方法程序和内部审计。它是由管理当局根据总体目标而建立的，目的在于帮助企业的经营活动合法化，具有经济性、效率性和效果性，保证管理决策的贯彻，维护资产和资源的安全，保证会计记录的准确和完整，并提供及时的、可靠的财务和管理信息”。该解释将内部审计作为内部控制的一个重要组成部分。1992年COSO委员会《内部控制——整体框架》一书认为内部控制中的“监督”因素也包括内部审计。

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关键词：内部审计质量 审计意见 客观性 专业胜任能力 内部审计规模

一、引言

随着一些大型公司财务舞弊事件的曝光，公众对公司治理、财务报表编制以及审计的作用产生了怀疑。因此，公司的内部控制环境成为了公司治理的重要组成部分被受到高度关注。内部审计建立于组织内部，是一种独立于组织的检查和评估活动，这种独立的核查是公司内部控制结构的一方面。因此，内部审计部门的特点以及内部审计执行各种活动的有效性对外部审计师评估内部控制风险产生巨大影响，进而影响到其被出具的审计意见。另一方面，高水平的内部审计可以起到监督作用，通过减少经理层机会主义行为，在遏制盈余管理方面发挥重要的作用（Brown，2007）。Davidson、Goodwin-Stewart 和 Kent（2005）使用澳大利亚公司作为样本研究发现，那些内部审计质量高的公司，降低了盈余管理发生的概率。我国学者王守海等（2009）使用内部审计师的客观性、专业胜任能力和内部审计规模来替代内部审计水平，发现内部审计水平与操控性应计利润之间显著负相关，这表明高水平的内部审计有助于提升财务报告质量，进而减少获得非标意见的可能性。本文旨在对内部审计在提升财务报告质量方面所发挥的作用，以及内部审计部门对外部审计所作的贡献方面进行检验，特别检验内部审计水平与审计意见之间的关系。虽然迄今为止，国内外已有大量文献探讨内部审计质量，但是主要包括内部审计与外部审计之间的关系（孙昕，2009等）、内部审计质量与审计收费的关系（Douglas F，2010等）与内部审计质量与盈余管理的关系（Jason L，2008等）。现存文献却很少关注内部审计对审计意见的影响，因此本文试图尝试运用档案研究方法验证它们两者之间的关系。本文期望实现两个方面的突破：虽然我国学者王守海（2009）首次运用了中国独立审计准则规定注册会计师审计过程中所考虑是否依赖内部审计的工作的三个因素来衡量内部审计质量，本文不同之处在于，对专业胜任能力方面以是否具有CIA或者CPA资格证书来衡量。同时拟扩展内部审计质量的研究，首次检验我国内部审计质量与外部审计意见之间的关系。

二、研究设计

（一）理论分析 内部审计部门在企业中扮演着重要的角色，内部审计是高质量公司治理的关键组成部分（IIA，2005）。高质量的内部审计有助于减少盈余管理发生的概率（Prawitt，2009）以及增强对内部审计的信赖度（Krishnan，2005）。

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关键词：审计延迟；内部审计职能的质量；内部审计职能的贡献

中图分类号：F239 文献标识码：A

一、引言

2002年颁布的《萨班斯・奥克斯利法案》中，第404条款要求完成对财务报告审计的时间显著增加了。作为公司内部控制的内部专家，内部审计职能可以在很大程度上影响财务报告的过程，因此会造成审计延迟。另外，内部审计人员可以帮助公司管理层保持有效的内部控制并协助外部审计人员进行财务报表审计，在这个过程中，外部审计人员对内部审计职能的依赖，即内部审计职能的贡献，是否会缩短审计延迟呢？

二、内部审计职能的质量、内部控制和审计延迟之间的关系

财务报告内部控制是由公司管理层而非内部审计人员负责。然而，只要内部审计人员保持其客观性，就可以帮助公司管理层进行财务报告内部控制（IIA 2004，3）。1992年9月，COSO委员会的《内部控制整合框架》提出内部控制包含五要素：控制环境、风险评估、控制活动、监控和信息和交流。IIA（2004，2011）一直主张，企业管理咨询与内部审计职能一起解决框架中的所有要素。在担任管理咨询顾问的角色中，内部审计职能帮助公司管理层评估风险、管理控制和治理监督。在其传统的监督职能下，内部审计人员评审和测试内部控制的有效性。如果内部控制被认定有问题，内部审计人员应当评估管理计划并纠正存在的问题，纠正之后还要执行后续评审。最后，内部审计职能还负责确保进行的内部审计活动的结果传达到相关的信息使用者。

高质量的内部审计职能必然会伴随着有效的财务报表内部控制，减少财务报告中的错误，从而缩短完成外部审计的时间，即缩短审计延迟。当财务报告内部控制更有效，外部审计师也有可能会更加依赖于这些内部控制。外部审计师对公司内部控制的依赖，会减少其进行实质性测试，这种情况往往发生在年底。即使外部审计师不打算更多地依赖于企业的内部控制，有效的财务报告内部控制也必然会使年终测试期间较少的异常情况发生。检查和解决审计异常往往会增加审计完成过程中审计资源的消耗。在某种程度上，更高质量的内部审计职能会提高财务报告内部控制的质量，相应地，会降低控制风险。因此，内部审计职能的质量越高，完成财务报告审计过程中所耗费的资源越少。

尽管有学者早就认识到内部审计职能可能对内部控制质量产生影响，但也是近几年才开始提供这一关系的直接实验证据。Prawitt et al.（2009）用一个全面的替代变量来度量内部审计职能――应计项目，并发现内部审计职能的这个全面的替代变量和盈余质量之间存在正向关系。Lin et al.’s（2011）研究结果表明，某些内部审计活动（使用质量保证技术、财务报告的审计活动和后续监测）可以有助于防止重大缺陷的发生。而其他的活动则提高合规流程。

内部审计职能的关键作用是帮助公司管理层维持有效的财务报告内部控制，相应地降低控制风险并减少财务报表错误。有效的财务报告内部控制表明内部审计职能的质量应当与年底完成审计工作所需要的资源数量负相关，因此会造成审计延迟。如果外部审计师由于公司具有有效的财务报告内部控制而每天分配很少的资源去完成审计工作，这种关系就不成立。Abbott et al.（2012）在134个上市公司样本中并没有发现内部审计职能的质量（用内部审计花费的时间度量）和审计延迟之间存在关系。然而，他们的内部审计职能的质量只是从内部审计人员的经验这一方面度量，并没有考虑其他与内部审计职能质量相关的重要因素，比如客观性、实际工作质量和审计范围等。因此，我们认为，内部审计职能的质量越高，审计延迟越短。

三、内部审计职能对财务报表审计的贡献和审计延迟之间的关系

外部审计标准一直承认，在财务报表审计过程中内部审计人员是一项有潜在价值的资源（AICPA，1991；PCAOB 2004，2007a）。这些标准允许外部审计师依赖于内部审计人员独立完成的相关工作或者说在外部审计师的指导下完成的相关工作，只要内部审计职能质量被认为在可以接受的范围内。依赖内部审计职能相关工作可以提高外部审计的效率和效果（Schneider，2009）。根据PCAOB （2005，11），“审计人员适当地使用其他相关人员的工作成果可以提高审计工作的整体效率。”PCAOB还提出，外部审计师未能使用他人的工作成果是审计效率低下的一个原因（PCAOB 2005，2007b）。为了使SOX404条款更加有效率，PCAOB通过允许外部审计师使用他人的工作作为主要证据来增加外部审计师依赖内部审计职能的机会（Fogelman、Peterson、Heninger & Romney，2007；PCAOB 2007a；Woodlock，2007）。

内部审计工作贯穿全年，到年底，可能影响审计完成的时间。相关临时的内部审计职能工作可以减少外部审计师在年底必须完成的实质性测试。

Abbott et al.（2012）认为，内部审计职能在年底提供的帮助对审计延迟有特别显著的影响。到了年底，事务所通常面临人力资源的约束，因为年底是检查、确认和重新计算资产负债账户最有效的时间（Arens、Edler & Beasley，2010；Lambert et al，2014）。内部审计人员可以通过执行相关程序和任务来帮助事务所缓解年底的人力资源约束。例如，内部审计可以协助事务所审计人员进行库存数量和应收账款的函证等相关工作。Knechel and Sharma（2012）提供的证据表明，了解与客户相关的信息可以有效地减少审计工作完成的时间。

很少有实证研究直接测试审计投入和外部审计师使用内部审计工作成果的程度两者之间的关系。Stein et al.（1994）采用金融服务行业中108家审计公司作为样本，衡量了内部审计职能的贡献与外部审计师花费的时间和费用之间的关系。研究结果与他们的预期相反，内部审计职能的贡献与外部审计师花费的时间呈正相关，但与审计费用无关。在一项有70家公司的研究中，Felix et al.（2001）用外部审计师的观点和看法由内部审计职能完成的百分比来衡量内部审计职能的贡献。研究结果与他们的预期一致，他们发现外部审计费用会随着内部审计职能的贡献而减少。Prawitt、Sharp & Wood（2011）采用GAIN的数据，选取了235个样本，用内部审计职能致力于提供外部审计援助、审计年度决算、财务报告所耗费的时间来度量内部审计职能的贡献。审计援助措施（用于度量直接援助）与审计费用显著负相关。第二个措施（外部审计师依赖于内部审计职能的工作的变量）与审计费用无关。这两项研究表明，当外部审计师使用内部审计职能所执行的工作时，外部审计师在完成财务报告审计过程中需要耗费的外部审计资源相应的减少，因此审计费用也降低。审计延迟给审计费用提供了一个有用的互补的变量，因为它既反映了内部资源的消耗也反映了外部资源的消耗，并且它不受来自“低价揽客”、交叉补贴以及其他定价政策等因素所引起的测量误差（O’Keefe et al.1994）。

Abbott et al.（2012）在134家样本公司中为内部审计职能在审计延迟中所起的作用提供了有用的证据，然而在度量内部审计职能的贡献时有一些限制。他们用内部审计职能对外部审计师提供的直接帮助和对分支机构的财务报表审计所耗费的时间来衡量IAF的贡献（Abbott et al.2012）。直接援助是SAS No.65中指定的衡量内部审计职能贡献的两种方法之一。外部审计师也可以使用由内部审计职能独立执行的相关工作，但目前尚不清楚内部审计职能致力于子公司财务报表审计的时间（Abbott et al.2012）。花费在审计子公司的时间可能反映子公司的数量，但不包括在假设检验的控制变量中。Abbott et al.’s（2012）第二个限制因素是样本数据，来自于2005年以后，这是行业的巨大动荡时期。Bronson et al.（2011）发现，审计延迟平均从2003年的49天增加到2005年的68天；Ettredge et al.（2006）报告说，SOX404实施后，一般纳税人审计延迟增加了34天。因此，我们可以得出：如果外部审计师采用内部审计职能的工作成果帮助其自身完成审计工作（不管内部审计职能提供的帮助是独立完成的还是在外部审计师的指导下完成的），那么审计延迟将会缩短。

四、内部审计职能的质量和内部审计职能的贡献之间的关系

如果内部审计职能的质量被认定为很高，那么外部审计师可以只依赖于内部审计职能的相关工作。内部审计职能的质量由内部审计人员的专业胜任能力、客观性以及完成工作的有效性决定。之前的实验和调查研究通常采用外部审计师对内部审计职能的质量各方面的相对重要性的看法的排名，但这并不与外部审计师对内部审计相关工作的依赖性相关。一个显著的例子是Felix et al.（2001），他发现外部审计师对内部审计职能的整体质量的看法和对内部审计职能的贡献的看法之间存在着显著的正向关系。我们认为，应当采用多维度的客观衡量内部审计职能质量的指标，这个指标基于内部审计人员的经验、培训、首席审计师的报告和其他的客观指标。与Felix et al.（2001）和审计标准一致的是，我们认为外部审计师对内部审计职能工作的依赖的可能性随着内部审计职能质量的提高而增加，于是我们认为内部审计职能的质量越高，外部审计师使用内部审计职能的相关工作完成财务报表审计的可能性越大（不管内部审计职能的工作是独立完成的还是在外部审计师的指导下完成的）。

五、小结

一般而言，投资者、债权人等会计信息使用者不仅仅关注财务报告的质量，也关注其公布的时间。财务报告中所包含的会计信息的及时性对于投资者、债权人等人来说是非常重要的。因此，在符合国家相关规定下，尽可能地缩短完成对财务报告审计的时间显得尤为重要，即缩短审计延迟的时间。本文就此提出，可以通过提高内部审计职能的质量以及加大内部审计职能在外部审计师对财务报告审计过程中的贡献两大方面，缩短审计延迟，从而使财务报告所包含的会计信息披露及时，有利于财务报告使用者做出正确的决策。

主要参考文献：

[1]江锋，唐均，于荣霞.公司治理与内部审计质量控制的实践探索[J].全国内部审计理论研讨优秀论文集，2013.

[2]冉龙飞.关于加强集团公司内部审计质量管理的思考[J].国内部审计理论研讨优秀论文集，2013.

[3]尹顺达，曲世友.对提高我国上市公司内部审计质量的思考[J].商业会计，2012.2.

[4]付文妹.企业内部审计质量控制研究[J].财会通讯，2011.9.

篇10

2002 年颁布的《萨班斯奥克斯利法案》中，第404 条款要求完成对财务报告审计的时间显著增加了。作为公司内部控制的内部专家，内部审计职能可以在很大程度上影响财务报告的过程，因此会造成审计延迟。另外，内部审计人员可以帮助公司管理层保持有效的内部控制并协助外部审计人员进行财务报表审计，在这个过程中，外部审计人员对内部审计职能的依赖，即内部审计职能的贡献，是否会缩短审计延迟呢?

二、内部审计职能的质量、内部控制和审计延迟之间的关系财务报告内部控制是由公司管理层而非内部审计人员负责。然而，只要内部审计人员保持其客观性，就可以帮助公司管理层进行财务报告内部控制。1992 年9 月，COSO委员会的《内部控制整合框架》提出内部控制包含五要素：控制环境、风险评估、控制活动、监控和信息和交流。IIA一直主张，企业管理咨询与内部审计职能一起解决框架中的所有要素。在担任管理咨询顾问的角色中，内部审计职能帮助公司管理层评估风险、管理控制和治理监督。在其传统的监督职能下，内部审计人员评审和测试内部控制的有效性。如果内部控制被认定有问题，内部审计人员应当评估管理计划并纠正存在的问题，纠正之后还要执行后续评审。最后，内部审计职能还负责确保进行的内部审计活动的结果传达到相关的信息使用者。

高质量的内部审计职能必然会伴随着有效的财务报表内部控制，减少财务报告中的错误，从而缩短完成外部审计的时间，即缩短审计延迟。当财务报告内部控制更有效，外部审计师也有可能会更加依赖于这些内部控制。外部审计师对公司内部控制的依赖，会减少其进行实质性测试，这种情况往往发生在年底。即使外部审计师不打算更多地依赖于企业的内部控制，有效的财务报告内部控制也必然会使年终测试期间较少的异常情况发生。检查和解决审计异常往往会增加审计完成过程中审计资源的消耗。在某种程度上，更高质量的内部审计职能会提高财务报告内部控制的质量，相应地，会降低控制风险。因此，内部审计职能的质量越高，完成财务报告审计过程中所耗费的资源越少。

尽管有学者早就认识到内部审计职能可能对内部控制质量产生影响，但也是近几年才开始提供这一关系的直接实验证据。Prawitt et al.用一个全面的替代变量来度量内部审计职能应计项目，并发现内部审计职能的这个全面的替代变量和盈余质量之间存在正向关系。Lin et al.s研究结果表明，某些内部审计活动(使用质量保证技术、财务报告的审计活动和后续监测)可以有助于防止重大缺陷的发生。而其他的活动则提高合规流程。

内部审计职能的关键作用是帮助公司管理层维持有效的财务报告内部控制，相应地降低控制风险并减少财务报表错误。有效的财务报告内部控制表明内部审计职能的质量应当与年底完成审计工作所需要的资源数量负相关，因此会造成审计延迟。如果外部审计师由于公司具有有效的财务报告内部控制而每天分配很少的资源去完成审计工作，这种关系就不成立。Abbott et al.在134 个上市公司样本中并没有发现内部审计职能的质量(用内部审计花费的时间度量)和审计延迟之间存在关系。然而，他们的内部审计职能的质量只是从内部审计人员的经验这一方面度量，并没有考虑其他与内部审计职能质量相关的重要因素，比如客观性、实际工作质量和审计范围等。因此，我们认为，内部审计职能的质量越高，审计延迟越短。

三、内部审计职能对财务报表审计的贡献和审计延迟之间的关系

外部审计标准一直承认，在财务报表审计过程中内部审计人员是一项有潜在价值的资源。这些标准允许外部审计师依赖于内部审计人员独立完成的相关工作或者说在外部审计师的指导下完成的相关工作，只要内部审计职能质量被认为在可以接受的范围内。依赖内部审计职能相关工作可以提高外部审计的效率和效果。根据PCAOB，审计人员适当地使用其他相关人员的工作成果可以提高审计工作的整体效率。PCAOB 还提出，外部审计师未能使用他人的工作成果是审计效率低下的一个原因。为了使SOX404 条款更加有效率，PCAOB 通过允许外部审计师使用他人的工作作为主要证据来增加外部审计师依赖内部审计职能的机会。

内部审计工作贯穿全年，到年底，可能影响审计完成的时间。相关临时的内部审计职能工作可以减少外部审计师在年底必须完成的实质性测试。

Abbott et al.认为，内部审计职能在年底提供的帮助对审计延迟有特别显著的影响。到了年底，事务所通常面临人力资源的约束，因为年底是检查、确认和重新计算资产负债账户最有效的时间。内部审计人员可以通过执行相关程序和任务来帮助事务所缓解年底的人力资源约束。例如，内部审计可以协助事务所审计人员进行库存数量和应收账款的函证等相关工作。Knechel and Sharma提供的证据表明，了解与客户相关的信息可以有效地减少审计工作完成的时间。

很少有实证研究直接测试审计投入和外部审计师使用内部审计工作成果的程度两者之间的关系。Stein et al.采用金融服务行业中108 家审计公司作为样本，衡量了内部审计职能的贡献与外部审计师花费的时间和费用之间的关系。研究结果与他们的预期相反，内部审计职能的贡献与外部审计师花费的时间呈正相关，但与审计费用无关。在一项有70 家公司的研究中，Felix et al 用外部审计师的观点和看法由内部审计职能完成的百分比来衡量内部审计职能的贡献。研究结果与他们的预期一致，他们发现外部审计费用会随着内部审计职能的贡献而减少。Prawitt、Sharp Wood采用GAIN 的数据，选取了235 个样本，用内部审计职能致力于提供外部审计援助、审计年度决算、财务报告所耗费的时间来度量内部审计职能的贡献。审计援助措施(用于度量直接援助)与审计费用显著负相关。第二个措施(外部审计师依赖于内部审计职能的工作的变量)与审计费用无关。这两项研究表明，当外部审计师使用内部审计职能所执行的工作时，外部审计师在完成财务报告审计过程中需要耗费的外部审计资源相应的减少，因此审计费用也降低。审计延迟给审计费用提供了一个有用的互补的变量，因为它既反映了内部资源的消耗也反映了外部资源的消耗，并且它不受来自低价揽客、交叉补贴以及其他定价政策等因素所引起的测量误差。

Abbott et al. 在134 家样本公司中为内部审计职能在审计延迟中所起的作用提供了有用的证据，然而在度量内部审计职能的贡献时有一些限制。他们用内部审计职能对外部审计师提供的直接帮助和对分支机构的财务报表审计所耗费的时间来衡量IAF 的贡献。直接援助是SASNo.65 中指定的衡量内部审计职能贡献的两种方法之一。外部审计师也可以使用由内部审计职能独立执行的相关工作，但目前尚不清楚内部审计职能致力于子公司财务报表审计的时间。花费在审计子公司的时间可能反映子公司的数量，但不包括在假设检验的控制变量中。Abbott et al.s第二个限制因素是样本数据，来自于2005 年以后，这是行业的巨大动荡时期。Bronson et al.发现，审计延迟平均从2003 年的49 天增加到2005 年的68 天;Ettredge et al. 报告说，SOX404 实施后，一般纳税人审计延迟增加了34 天。因此，我们可以得出：如果外部审计师采用内部审计职能的工作成果帮助其自身完成审计工作(不管内部审计职能提供的帮助是独立完成的还是在外部审计师的指导下完成的)，那么审计延迟将会缩短。

四、内部审计职能的质量和内部审计职能的贡献之间的关系

如果内部审计职能的质量被认定为很高，那么外部审计师可以只依赖于内部审计职能的相关工作。内部审计职能的质量由内部审计人员的专业胜任能力、客观性以及完成工作的有效性决定。之前的实验和调查研究通常采用外部审计师对内部审计职能的质量各方面的相对重要性的看法的排名，但这并不与外部审计师对内部审计相关工作的依赖性相关。一个显著的例子是Felix et al.，他发现外部审计师对内部审计职能的整体质量的看法和对内部审计职能的贡献的看法之间存在着显著的正向关系。我们认为，应当采用多维度的客观衡量内部审计职能质量的指标，这个指标基于内部审计人员的经验、培训、首席审计师的报告和其他的客观指标。与Felix et al.和审计标准一致的是，我们认为外部审计师对内部审计职能工作的依赖的可能性随着内部审计职能质量的提高而增加，于是我们认为内部审计职能的质量越高，外部审计师使用内部审计职能的相关工作完成财务报表审计的可能性越大(不管内部审计职能的工作是独立完成的还是在外部审计师的指导下完成的)。

篇11

[关键词]高校；内部审计；外部化

一、存在的问题

1、在内审业务外包过程中，选择外包单位的方式、程序不当或人为干预过多而导致中选的外包单位素质不高，审计效果。

2、外部审计的独立性有可能受到影响。由于外部审计机构良莠不齐，同时实施具体审计业务的人员的执业水平和道德素质也有差别，为了确保外部审计机构按照独立审计准则行事并保证审计质量，在内审业务外包过程中，内审部门实行监督和控制措施是很有必要的。但这反过来又势必影响外部审计机构和人员的独立性。因为如果监控的程度和方式不当，过多进行人为干预，就会影响外部审计机构的独立审计。

3、审计工作不够“贴心”。内部审计外包后，审计可能会变成一种程序性的工作，由于外包审计人员只与委托单位有短期的合约关系，最终的经济效益与他们没有直接联系，外包审计人员便不会像内部审计人员那样全心全意为本单位考虑。

4、外包审计人员因短期合约关系才接触外包单位，并非长期驻扎于此，因而可能因为不够熟悉单位内部的情况而导致审计效果不如内审。注册师、造价工程师和其他专业人士毕竟不熟悉各个单位的具体情况，而内部审计师，特别是那些在校内工作很长时间的内部审计师，更了解本单位的发展战略、管理手段、文化氛围、部门间的利益关系等因素。这种背景知识的差异可能影响到审计计划的深度和审计程序的执行，并可能会对内部审计工作的效率和效果产生重大的影响。

5、由于外部审计人员独立于委托单位，不受委托单位的行政约束，因而有可能出现违反职业道德的行为。外部审计人员在精神上、组织上、经济上均独立于委托单位，不像内部审计人员那样在本单位行政约束下事事小心、注意影响，因而有可能责任心、认真程度不够强，甚至有可能与建设管理方有关人员或施工单位串通舞弊，影响审计质量。

6、在内部审计人员与外部审计人员协调及实施监控措施的过程中，有可能出现纠纷。外部审计人员多数是具有执业资质、有丰富实践经验的专业人士，而内部审计人员相对来说在这方面欠缺一些。因而在协调与监控过程中，外部审计人员有可能对内审人员的合理建议熟视无睹，甚至导致双方发生冲突。

二、解决问题的对策

1、在内审业务外包过程中，所选择的外包方式及程序应既做到公开、公平，又能体现性、合理性。例如以招投标方式作为选择外包单位的方式应当是科学而公正的，但必须注意设计的技术招标书、评分指标及赋予的分值权重应当科学合理、考虑全面，真正做到考察外部审计机构的素质。同时，招标的程序应在监察部门的监督下进行，所密封的标书不能有任何暴露投标单位身份的迹象，否则将视为废标。只有从形式到都做到客观公正、科学合理，才能使技术水平、职业道德俱佳的外部审计机构及人员脱颖而出，从而保证高水平的审计质量。

2、内审机构在实施控制和监督措施的过程中，应注意得当、程度适度。一方面应给外部审计机构及人员足够的空间，使其按照独立审计准则和相关规范工作。在审计计划阶段，外部审计人员在选择审计技术、审计程序和确定其范围时，不受任何控制和干扰；在审计实施阶段，外部审计人员在选择应审查的范围、活动、人际关系和管理政策方面，不受控制和干扰。不能因个人利益和私人关系而放弃或限制对某些场合的检查活动；在审计报告阶段，审计人员在陈述经审查明确的事实，对审查结果提出建议和意见时，不受任何控制和干扰。另一方面内审人员在实施监控时，应按照双方的约定进行，例如对于基建项目外包审计，在外部审计机构与施工单位及建设管理方现场代表见面商议的过程中，应有内审人员见证；在外部审计人员对竣工图有疑问，需察看现场时，应由内审人员陪同并共同查明问题；对于外部审计机构出具的审计报告征求意见稿，内审部门负责人及技术人员有复核和提问权，如发现问题，应当提出异议。只有监控的方法与程度适当，才能即使外部审计机构保持实质上与形式上的独立，又使内审部门达到质量控制的目的。

[摘要]随着管理和审计的，一些企事业单位选择了向外部审计人员购买内部审计服务，即出现了内部审计外部化（或外包）趋势。内部审计外部化作为内部审计发展过程的一个新动向，是企事业单位理性选择的结果，而对于我国高校内部审计而言也是明智之举。但在内部审计外部化过程中会出现许多，必须因地制宜地采取相应的对策。只有在合理规避与解决内审外部化可能出现的问题基础上，高校内部审计外部化工作才能够顺畅进行。

[关键词]高校；内部审计；外部化

一、存在的问题

1、在内审业务外包过程中，选择外包单位的方式、程序不当或人为干预过多而导致中选的外包单位素质不高，审计效果。

2、外部审计的独立性有可能受到影响。由于外部审计机构良莠不齐，同时实施具体审计业务的人员的执业水平和道德素质也有差别，为了确保外部审计机构按照独立审计准则行事并保证审计质量，在内审业务外包过程中，内审部门实行监督和控制措施是很有必要的。但这反过来又势必影响外部审计机构和人员的独立性。因为如果监控的程度和方式不当，过多进行人为干预，就会影响外部审计机构的独立审计。

3、审计工作不够“贴心”。内部审计外包后，审计可能会变成一种程序性的工作，由于外包审计人员只与委托单位有短期的合约关系，最终的经济效益与他们没有直接联系，外包审计人员便不会像内部审计人员那样全心全意为本单位考虑。

4、外包审计人员因短期合约关系才接触外包单位，并非长期驻扎于此，因而可能因为不够熟悉单位内部的情况而导致审计效果不如内审。注册师、造价工程师和其他专业人士毕竟不熟悉各个单位的具体情况，而内部审计师，特别是那些在校内工作很长时间的内部审计师，更了解本单位的发展战略、管理手段、文化氛围、部门间的利益关系等因素。这种背景知识的差异可能影响到审计计划的深度和审计程序的执行，并可能会对内部审计工作的效率和效果产生重大的影响。

5、由于外部审计人员独立于委托单位，不受委托单位的行政约束，因而有可能出现违反职业道德的行为。外部审计人员在精神上、组织上、经济上均独立于委托单位，不像内部审计人员那样在本单位行政约束下事事小心、注意影响，因而有可能责任心、认真程度不够强，甚至有可能与建设管理方有关人员或施工单位串通舞弊，影响审计质量。

6、在内部审计人员与外部审计人员协调及实施监控措施的过程中，有可能出现纠纷。外部审计人员多数是具有执业资质、有丰富实践经验的专业人士，而内部审计人员相对来说在这方面欠缺一些。因而在协调与监控过程中，外部审计人员有可能对内审人员的合理建议熟视无睹，甚至导致双方发生冲突。

二、解决问题的对策

1、在内审业务外包过程中，所选择的外包方式及程序应既做到公开、公平，又能体现性、合理性。例如以招投标方式作为选择外包单位的方式应当是科学而公正的，但必须注意设计的技术招标书、评分指标及赋予的分值权重应当科学合理、考虑全面，真正做到考察外部审计机构的素质。同时，招标的程序应在监察部门的监督下进行，所密封的标书不能有任何暴露投标单位身份的迹象，否则将视为废标。只有从形式到都做到客观公正、科学合理，才能使技术水平、职业道德俱佳的外部审计机构及人员脱颖而出，从而保证高水平的审计质量。

2、内审机构在实施控制和监督措施的过程中，应注意得当、程度适度。一方面应给外部审计机构及人员足够的空间，使其按照独立审计准则和相关规范工作。在审计计划阶段，外部审计人员在选择审计技术、审计程序和确定其范围时，不受任何控制和干扰；在审计实施阶段，外部审计人员在选择应审查的范围、活动、人际关系和管理政策方面，不受控制和干扰。不能因个人利益和私人关系而放弃或限制对某些场合的检查活动；在审计报告阶段，审计人员在陈述经审查明确的事实，对审查结果提出建议和意见时，不受任何控制和干扰。另一方面内审人员在实施监控时，应按照双方的约定进行，例如对于基建项目外包审计，在外部审计机构与施工单位及建设管理方现场代表见面商议的过程中，应有内审人员见证；在外部审计人员对竣工图有疑问，需察看现场时，应由内审人员陪同并共同查明问题；对于外部审计机构出具的审计报告征求意见稿，内审部门负责人及技术人员有复核和提问权，如发现问题，应当提出异议。只有监控的方法与程度适当，才能即使外部审计机构保持实质上与形式上的独立，又使内审部门达到质量控制的目的。

3、外部审计人员非委托单位的员工，除了按照外包合同的约定取酬外，与委托单位无任何经济利益关系。由于其利益并非与委托单位利益息息相关，因而有可能对外包单位的整体利益考虑不够。为此，在选择外包单位时，应特别强调要选择具有良好的职业道德、责任心强、思想素质好的外审人员，他们不仅仅要考虑所在事务所及自身的利益，也要把维护委托单位的利益视为己任。

4、外部审计人员进入外包单位后，必须尽快较全面地了解该单位内部情况，方使审计工作顺利进行。一方面应选择有丰富实践经验，有较强职业敏感性，并且具有较强沟通与协调能力的审计人员参与审计；另一方面应提供尽可能多的资料，并得到内审人员及相关职能部门的大力协助。特别是对于一些事后才介入的审计事项，必须取得有关事前、事中情况的信息，那么审计人员必须能够从档案资料中挖掘出有用的信息，并从内部当事人那里了解到可靠的证据。这就要求从择优选取高素质审计人员，保证档案资料的完整性、可靠性，发动内审人员及其他相关人员配合外部审计人员工作的积极性、主动性等方面下功夫。

5、由于外部审计人员独立于外包单位，原则上不受外包单位的行政约束，再加上与外包单位系短期合约关系，也不用担心与被审单位或其他有关人员的“私下交易”会对自己造成长期的影响，因而有可能为求审计效率，无原则地让步，甚至发生串通舞弊的行为，在个人接受好处后，做出损害外包单位利益的行为。为杜绝这种现象发生，一方面仍应强调要选择具有良好职业道德、思想素质好、为人正直的审计人员，这是从根本上保证审计工作不弄虚作假的有力措施；另一方面内审部门实施监控措施也是很有必要的。例如在建设项目审计中，规定“外部审计机构与人员不得与施工单位、建设管理单位私下接触，若需见面及商议事情须内审部门人员在场，有关联络、通知、陪同事项都须内审人员负责”等事项，虽然不能从根本上杜绝“私下交易”，但也为不法行为制造了障碍。当然，还可采取其他一些牵制双方的措施。比如在建设项目审计中，可与施工单位签订一份“工程结算承诺书”，规定“如审减金额超过送审金额的一定比例，超过部分由施工单位负担审计费”。如果没有这项规定，施工单位很可能高估冒算，而外部审计机构为图快或为减少矛盾，一旦取得了较满意的审减率及相应的审计费就不再继续深入，但实际上还为施工单位留有大量的利润空间。制定了这项规定后，一方面施工单位就不会轻易过高地冒算造价，因为超过一定审减比率自己会付出代价，另一方面外部审计人员为本单位的利益着想，即使在施工单位谨慎小心的情况下，也会尽力去发现造价不合理的地方。这样可以牵制外部审计人员与施工单位，从而维护了外包单位的经济利益。

6、在内审业务外包过程中，内审人员与外审人员的协调是重要的一环。为使内审人员的监控和协调工作顺利进行，从内部审计方来看，应派沟通协调能力较强，专业水平较高，经验较丰富的内审人员从事协调工作，因其意见及建议具说服力，可尽快化干戈为玉帛。这就需要内部审计人员努力提高自身素质，从与实践两方面充实自己。另外还可鼓励内审人员通过自学，取得注册内部审计师、注册会计师、注册造价工程师之类的专业资格，这样使得他们在面对外部审计专家时底气更足。同时，也应当要求内审人员为人正直，客观公正，以事实说话，不偏袒任何一方。从外部审计方看，需要外部审计人员戒骄戒躁，虚心接受意见。

[]

[1]赵连卿。浅议内部审计外部化[J].山东审计，2002.（1）。

[2]王玲。改善高校内审工作的几点思考[J].南通工学院学报，2000.（12）。

篇12

1.内部审计外包是基于波特的价值链与竞争力而产生的，它是指组织将其内部审计职能部分或全部通过契约委托给组织外部的机构执行。它主要有两种形式:

（1）全外包。这种形式下企业将全部内部审计职能整体交给会计师事务所来做,企业不设内部审计部门，但是企业也可设置或保留内部审计长以监督审计业务的执行,并担当在会计师事务和管理层之间沟通的媒介。这种形式最受内部审计外包反对者的指责，其主要缺点是使内部审计丧失了主导地位，容易产生“套牢”效应，而且内部审计也失去了“连续性”特点，而这是内部审计实务操作的重要方面。所以这种方式主要在本来就没有设内部审计部门的中小企业比较流行。

（2）合作内审。合作内审是指企业内部保留少数几个内部审计人员,对于一些经常性的、不太重要的内部审计工作,由内部审计人员进行。而对一些重要的、涉及面较广、需要较高职业判断技能和合理知识结构的内部审计工作则由外界人员与内部审计人员共同开展。在合作内审中,内审人员自始至终参与内部审计工作,在合作审计项目的规划、决策和起草最终报告中都起着积极的参与作用。在企业的审计工作中,企业也可以根据需要聘请CPA和其他工程、项目投资管理等专业人员开展临时性的审计工作。

2.我国集团公司内审外包的形式的定位

针对以上两种内审外包形式，我国集团公司应选择合作内审的形式。因为这种形式能够使内部审计的过程和结果更符合企业集团的特定情况，因为在合作审计中，内部审计人员和外界专业人士就审计方式、目标等问题达成一致，内审人员可以帮助外界CPA及专业人士熟悉企业自身情况，对他们的所作所为进行询问并对工作情况进行总结，尤其是企业集团这样一个集团公司，如果全部实行内部审计外包，则很难对审计过程进行过程，势必会增加集团公司的风险。同时，合作性的内审外包能够聘请水平较高的专业人士，在合作审计下，集团公司的高层管理人员可以根据内部审计工作的特点，聘请不同领域、行业中水平较高的专业人士，相对于内审全部外包全部交给一家会计事务所的情况，可以提高内部审计的水平，提高企业风险管理和管理过程的效率。

二、集团公司内审外包的缺陷

集团公司内审外包存在着一些优点，例如可以提高内部审计的独立性、节约成本、缓解审计力量薄弱与审计任务繁重的矛盾以及可以集中发展核心竞争力等等，但其也存在着一些缺陷：

1.集团公司内部审计资源的浪费

内部审计人员熟悉本集团公司的管理政策、业务程序、经营活动和人事状况，了解企业的组织文化、业务过程和风险控制方面的特点，能更好地提供符合管理当局长期战略的咨询服务。而外部咨询机构只能通过一些公开的资料以及通过询问和观察来确定服务的重点，往往由于保密的需要，企业集团不可能向他们提供完整的资料，这势必影响到外部咨询机构的判断和对企业进一步的了解，从而影响咨询服务的质量。

另外，由于内部审计人员有权也有足够的时间和精力对企业集团的各个组织部门进行观察，因而他们对企业有着独特的视角和细致的了解，他们可以深入到集团文化中去，透彻地了解本行业及本企业的经营特点，从而结合审计工作的开展得出更有价值的结论。而外部审计人员尽管具有丰富的经验，但毕竟是企业集团外聘的定期执行审计的人员，其所负责任及对企业情况的了解远不及内部审计人员，所以其对集团公司的一些具体或特殊情况，以及关键领域审计建议的合理性及可行性的理解深度都不能与该企业自身的内部审计人员相比，无法让整个集团公司利益人放心。

2.外部审计人员的忠诚度比较低

内部审计人员自身的命运与整个集团公司的命运是密切相关的，管理层决策的成败往往与内部审计人员做出的审计结论有关，因此内部审计部门会更多地从单位的长远利益出发，进而得出有利于集团长远利益的审计结论。也就是说，内部审计人员首先必须对自己所在的企业忠诚，必须考虑到其所做出的发现和建议在整个集团内可能引起的影响和副作用，因为其本身就是集团组织中的一员，这就决定了内部审计人员必然具有较强的忠诚度和较高的责任感。而外部审计人员作为会计师事务所的雇员，他们和作为被审单位的集团公司没有风雨同舟的利害关系，其忠诚度比较低的，在审计过程中很难深入了解被审单位的具体情况，因此，他们的审计结论是很难以从被审单位的长远利益出发的，并且很难以高度的责任心去考虑被审单位的特殊情况。

3.容易降低审计的权威性

集团公司内审外包有利于提高内部审计的独立性，但不利于提高内部审计的权威性。内部审计的权威性不但取决于领导的大力支持和公司员工的广泛拥护，也取决于相关法规制度的有效支撑。而外部审计的“外部人”身份很难取得企业集团领导的支持和群众的拥护，所以其权威性比较受限，此外缺乏权威性的审计是很难在企业内部权力制衡中大有作为的，比较容易被排挤或是被收买，从而使其独立性会在一定程度上降低。因此当外部审计力量进入到集团公司时，内部审计的权威性将会大大的降低。

4.外部审计人员的工作可能会受合同限制

集团公司的内部审计机构具有广泛的审计范围，内部审计人员可以随时为集团公司提供服务，具有相当的灵活性，不会受到限制。而当集团公司聘请外部审计人员进行内部审计时，外部审计人员会严格按照合同的约定提供服务。他们在审计过程中即使发现可疑情况，如果超出了合同约定的范围，在未获得委托人的允许之前，他们不会对可疑的事项和风险进行跟踪和深入的调查。尤其是出现突况时，就会降低了内部审计工作的方便程度和灵活性。

三、集团公司内审外包的策略

1.对内审外包进行风险分析控制

集团公司进行内部审计外包存在着风险，内部审计作为集团公司内部控制的一个重要组成部分，实施的有效与否对整个集团十分重要，而且内部审计涉及企业经营管理、生产管理、营销、财务等各个方面，内容琐碎繁杂，而且有些内容可能是企业的商业秘密。因此，企业在选择外包服务提供者时，必须考虑其职业信誉、职业经验和专长。

此外集团公司还应对以下方面进行风险分析控制：首先是外包商所能提供外包服务的项目或范围是否与企业现在外部审计业务冲突，是否影响二者的独立性；其次内部审计作业的管理及计划的执行过程；最后是预估的审计总成本或小时费用率，企业集团公司根据以上三方面，建立严格的风险控制制度，对外部审计师就内审服务的业务交接、人员配置、业务开展、责任范围、保密义务等方面进行明确规定，从而降低企业外包的风险，进而更有保障的将集团内部审计工作做好。最后，需要明确的是外包最终要走出一条“从内到外—从外到内”的演化路径。因此外包企业要注意标杆跟进，从中不断获取新的洞察力和学习能力，努力将外部优势资源内部化，进而提升整个企业自身的经营管理和控制能力。

2.加强外部审计师的内部审计知识培训

集团公司在进行内审外包时，内部审计与外部审计在审计方法、审计程序等方面有相同之处，但是两者在审计目的、内容、职责等方面仍有很多不同，仅依靠外部审计的工作方法来完成内部审计工作，难以满足内部审计的要求。会计师事务所应对承担内部审计任务的外部审计师定期进行适当的培训，强化内部审计执业资格认证，加强保守企业商业秘密等职业道德教育，提高他们的文字表达、人际沟通能力，使之同时具备内部审计师应有的素质，进而提高外部审计师在内部审计工作上的胜任能力。

3.增强内部审计部门的核心竞争力

通过内部审计部门与外部审计组织相结合，可以补充内部审计人员业务处理能力等方面的不足,进而提高内部审计的工作效率和质量。但是集团公司内部审计外包并不是要削弱或取代内部审计部门,而应该一直关注提升内部审计部门的核心竞争力。内部审计人员由于对本单位的情况熟悉，应将工作重点放在对企业经营管理及公司业务过程的分析与评价上，并对整个审计工作过程进行参与和监督，在合作内审中内部审计部门应处于主导地位。同时，集团公司还应当采取多种措施强化内部审计力量,例如及时选拔具备合理知识结构的内审人员,从集团成员企业中抽调内审人员建立兼职内审队伍,鼓励内审人员参加业务培训和后续教育等。

4.确保良好的沟通

对内审外包中的合作关系应该实施良好的沟通，集团公司实施内部审计外包，应与外部审计师进行深入细致的交流，讨论公司设想、任务、价值观以及审计原则等，以使他们充分了解集团管理层的期望，在调研的基础上开展业务，提高工作效率与质量，尽可能缩小外部审计师工作效果与内部管理层期望之间的差距。同时，集团管理层应使内部审计人员明白，内部审计人员与外部审计师之间是一种合作的关系，外部审计师是用更富效率、更经济的技术来帮助他们的，这才能使内部审计师真正接纳外部审计人员。

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论文关键词 审计委员会 萨班斯法 公众公司 引言

公众公司审计委员会（Public Company Audit Committees ）制度在公司治理领域中是一项比较复杂的制度，审计委员会不但涉及公司法，还涉及证券法、审计制度与内部业务规范，可以说是一个十分烦琐而又彻头彻尾的交叉领域。一般认为审计委员会起源于英国，如今在美国已经发展成为一项比较成熟的内部监督制衡机制。1939年，纽交所提出由“非雇员董事”组成的委员会挑选外部审计师（会计师事务所）的政策建议。1940年，美国证监会提出：外部董事提名外部审计师，股东投票选聘由外部董事提名的会计师事务所。不过直到20世纪60年代末，审计委员会的做法并没有普及开来。1972年，美国证监会了一个正式以“由外部董事组成的常设性的审计委员会”的通知，第一次明确要求所有公众公司设立由外部董事构成的审计委员会。1975年美国律师协会在其“公司董事指导手册”中提出，审计委员会作为公司董事会和外部审计师之间的一种沟通机制，对于公众公司具有重大价值。审计委员会同时可以提供一种监控公司财务报告和内部控制的有效手段。该报告同时建议，审计委员会由非管理层董事组成，并且有权在需要的时候聘请他们自己的律师、会计师和其他专家。1977年纽交所正式推行其“审计委员会”政策，每一个在纽交所上市的公司都必须在1978年6月底之前，设立由独立董事组成的审计委员会。随着审计委员会在美国的发展，英国、加拿大等国也在公司治理结构方面展开了一场静悄悄的革命，亚洲金融危机之后，韩国、新加坡、香港等国家和地区也强制上市公司设置审计委员会，期望通过审计委员会的功能，来减轻问题对资本市场所造成的危害。由此可知董事会下设审计委员会已经成为许多国家公众公司在证券交易所上市的必备条件。但是该制度在得到人们赞许的同时，随着时间的推移审计委员会也逐步沦为董事会的橡皮图章（Rubber stamp），而其制度缺陷也逐步暴露出来。

一、审计制度改革的起因

2001年安然（Enron）的轰然倒下，引起了人们对公司内部审计制度的忧虑。安然本身是一家高负债且现金流出现问题的公司，正是因为内部审计师与外部审计师不当履行职责，仅利用交易模型虚构财务报表，结果在资本市场上投资者对其趋之若鹜。其中的根本原因就是公司的董事会和审计委员会未能有效的行使公司治理责任以及内部审计业务外包。将部分或全部内部集合工作外包，是自1990年代以来的日渐流行的趋势，根据内部稽核协会的一项调查结果显示。1996年的美国与加拿大，大约有25%的受访组织将至少部分的内部稽核工作外包（Outsourcing），而会计师事务所是主要的外包对象。外包的理由包括了节省成本、员工稽核专业考量与趁外包机会将不适用的内部稽核人员解雇，其中最后一个理由占了回应的百分之十。内部与外部审计人员原本一直是两个分开且独立的资源，外部审计人员负责评估组织内部控制系统是否完善缜密，以及财务报告是否合乎实地反映组织之实际状况，内部稽核人员则提供组织的管理层许多其他不同而向的服务。从1990年代初期开始，负责外部审计的会计师事务所开始逾越地负担起企业内部稽核的功能，因为许多大型企业开始将企业的非核心工作“外包”给所谓的专业公司。除此之外，企业认为外部审计人员负责的工作十分重要，如编制财务报表；而内部稽核所负责的工作，如审核相关工作或文件是否符合内部控制规定则较为不重要。在这样的背景下，必然会产生内部审计机构与外部审计机构相趋同的情况，即某会计事务所既处理该公众公司的内部审计机构的业务，同时在这个内部审计报告出台之后，又由其本身来审计。内部审计机构应当监管着公司内部财务与制度的运行，而外部审计就是作出独立的判断，以牵制内部财务的违规情况。虽然外包行为减少了公司的运营成本，但这样做的结果却是公司聘任的会计事务所自己在监管自己，而更糟糕的是审计委员会实际上也是默许了这种做法。造成这样的结果不但公众公司应承担责任，而美国会计事务所的自我管理组织美国会计师协会也负有不可推卸的责任。由于大型公众会计事务所在高额利益的诱使下对AICPA施加压力，AICPA也未能采取有效的监管措施来抑制这种现象。因而在美国国会的激烈辩论中虽然AICPA一再维护自己的利益，但议员们最终还是意识到AICPA没有有效的履行其职责而最终站到了SEC一边。

二、SOX对公众公司审计监管制度的改革措施

由于AICPA未能有效监管会计事务所对公众公司进行独立的财务审计。SOX法案直接授权SEC设立独立的公众公司会计监督委员会来行使AICPA的此类权力。AICPA本来负责美国注册会计师的认证与考试事宜，因而所有在美国执业的会计师必须到AICPA进行注册，并受AICPA的监督指导。为公众公司进行财务、审计、咨询等服务的公众会计师同样要向其进行登记，同时承担此类服务的公众会计事务所也要受其监管。SOX法案的效力在于将监管公众会计师及公众会计事务所的权力从AICPA中剥离出来。同时根据SOX法案，由SEC设立一个非盈利的公众组织来行使该项权力。设立后的PCAOB不是美国政府的部门或机构，该委员会因其履行该职责所雇用的任何成员或人或其人，均不应视为联邦政府的官员、工作人员或机构。同时其拥有独立的监督、管理权，所有为公众公司服务的公众会计师要重新向PCAOB来进行登记。但是在该项制度中，形式上SEC依然保有某些最高的权力，即该委员会是由SEC所委任的五名委员所组成的，并且其中三人必须是非会计师的民间人士，这就意味着在PCAOB中避免了会计师的利益主导地位。

三、SOX的审计制度改革对审计委员会的影响

SOX主要为审计制度的相关规定，却直接或间接的对公众公司的内部治理结构产生了重要影响。根据SOX对审计委员会的定义为：（A）指为监督发行人的会计和财务报告过程及其财务报表的审计，由发行人的董事会组建并由董事会成员组成的委员会（或同等机构）；及（B）发行人尚未设立该等委员会的，指其董事会全体。虽然在SOX颁布之前决大多数的公众公司已经设立了自己的审计委员会，但是其发挥的作用却不尽如人意。

最终出台的SOX对审计委员会的组成人员及相关人员提出了几乎苛刻的要求。首先，只有独立董事才能成为审计委员会的成员，董事会必须披露审计委员会的成员中是否包含了至少一名证券交易委员会界定的财务专家。其次，审计委员会独立负责外部审计师的聘用和薪酬，监督参与财务报表审核的审计师。最后，外部审计师直接对审计委员会负责，未经该委员会的提前批准，他们不得提供其他服务。具体而言，SOX法案对审计委员会主要产生了以下四方面的影响：

（一）强化审计委员会的独立性

如前所述SOX明确规定所有的审计委员会成员必须由独立董事担任，其目的就是为了保持审计委员会成员的独立性，切断其与公司之间的利益关系。SOX明确规定：为达到独立性的要求，发行人审计委员会成员除以发行人审计委员会、董事会或董事会其他委员会成员身份外，不得从发行人处收受任何咨询费、顾问费或其他报酬，亦不得成为发行人或其任何子公司的关联人。全美证券交易商协会（NASDAQ）和纽约证交所（NYSE）出台的上市公司治理原则中也已经规定：所有上市公司的董事会中独立董事必须占多数；所有上市公司必须评估董事的独立性；某些独立性要求不但适用于上市公司的雇员，也适用于上市公司董事。……这些原则也适用于业务主管人员和直系亲属，并规定他们在雇佣、审计关系或所属关系终止有三年内，不得出任独立董事。由此可知，审计委员会的独立性是独立董事独立性发展的必然结果。

（二）明确审计委员会的章程及其职责

SOX明确规定审计委员会的主要工作在于建置程序来接受（recieve）、保留（retain）、并处理（treat）、投诉事项（complaints），以及处理经由举发者的可疑会计与审计活动。也就是说，审计委员会基本上必须变成一个完全独立分离的单位，而非每年或每季乘坐飞机去某个度假盛地开会一天，隶属于传统的董事会之下的橡皮图章。

如同公司一样，审计委员会也有自己的章程，而且SEC对公众公司的审计委员会章程也有相应的约束机制。纽约证交所在1999年提议制定正式的审计委员会规章，并将提升审计委员会独立性、运作与效率的建议包括在内，沙氏法案更进一步强制要求每个审计委员会制定正式规章，并需公布于年度股东会说明书（Annual Proxy statement）。在审计委员会章程的内容上，并没有严格的要求，但一般来说审计委员会的规章旨在定义有关下列事项的审计委员会职责：财务风险与不确定性的辨认、评估与管理、财务系统的持续改善等。

（三）明确审计委员会与内部审计部门的关系

在SOX法案以前，内部审计部门要向许多公司部门来负责和汇报工作。即主要向首席行政官和首席财务官来汇报工作，同时又要接受董事会和审计委员会的监管。当管理层对审计部门提出某些异议时，审计部门由于处于其领导之下必定要遵从其意思，因而无法独立行使其职责。SOX施行后明确规定公司内部审计直接向审计委员会报告工作情况，审计委员会负责处理内部审计和管理层之间的分歧。因为如果内部审计部门在持续遵循中发挥重大作用且同时对首席行政官和首席财务官负责，那它可能并不是真正独立的。确立了审计委员会的独立性后，即排除了其他公司机构对审计委员会的不当影响。而让内部审计部门直接向审计委员会负责，也可以排除公司其他机构对内部审计部门的影响，有利于审计部门独立的行使其职责。

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关键词：企业内部审计外包；风险

中图分类号：F239　文献标识码：A

收录日期：2012年6月25日

一、内部审计外包的含义

内部审计外包是指组织将其内部审计职能部分或全部通过契约委托组织外部的专业机构来执行。业务外包源于迈克尔波特的竞争理论，按照这一理论，在信息化时代，可以充分利用外部资源为自己增加价值，因此，可以将价值链上的非核心业务外包出去，只保持核心业务部分，比如研究与开发、客户服务等。

二、我国企业开展内部审计外包的动因

（一）社会分工专业化发展和追求企业价值最大化。随着社会化分工的发展，市场竞争的加剧，企业的资源和精力有限，要想集中精力发展核心业务，就必须将高成本、低效率的非核心业务推向外部，形成企业间的分工与合作，达成合理的资源配置和高效率的生产模式。企业将内部审计外包给专业机构以后，内部审计人员利用自己的行业专长协助外部审计人员进行工作，提高了外部审计人员的工作效率，减少了外部审计人员的成本，间接地减少了企业内部审计外包的成本。当内部审计与外部审计结合的总成本低于内部审计成本，而外部审计人员提供了高质量内部审计服务，使企业的价值最大化时，企业必然会选择将内部审计外包。

（二）内部审计的缺陷需要通过外包加以弥补。内部审计本质上是一种内部管理活动，受所有者的委托对管理者进行监督，形式上独立于管理者。但由于经济利益关系，内部审计部门的设立、人员配置和工作范围都受到管理者的影响，因此其独立性难以保证，审计质量难以保证；另一方面内部审计工作人员长期在一个企业工作，不了解其他企业先进的管理理念，难以给企业提出好的建议。而外部审计人员，业务范围广，经验丰富，能给企业从多个视角提出好的建议。同时，外部审计人员天然的高独立性和客观性，也保证了内部审计质量，弥补了内部审计缺陷。

（三）外部审计人员提供内部审计服务的可能性。企业内置的内部审计机构，如果隶属于董事会及其审计委员会，其独立程度相对较高，但它始终是企业的内部组织，不可能完全独立于企业。从形式上看，内部审计不可能达到绝对独立，只能追求尽可能相对独立，而当内部审计业务外包给独立的外部专业机构时，由于外部专业机构与企业没有任何行政上的隶属关系，从形式上看其独立性提高了；另一方面，随着我国会计职业蓬勃发展，会计人才非常优秀，他们受过正规的训练，通过了严格的考试，经验丰富，在专业胜任能力上比内部审计人员具有更大的优势。同时，外部审计人员还可以为企业提供与内部审计有重叠的管理咨询服务，充当内部审计主体，为企业节约成本。

三、我国企业内部审计外包的风险

新世纪以来，随着社会进步和经济发展，内部审计外包受到越来越多企业的重视，为企业提升核心竞争力发挥了积极作用。但是，任何事物都有利有弊，内部审计外包在促进企业发展和提升企业价值的同时也蕴涵着较高的风险。

（一）信息泄露风险。随着企业更多的将整个流程外包，外包商与企业接触的机会增多，不可避免地会涉及到企业生产管理等相关领域，或多或少都会涉及企业的核心机密，造成不经意的外漏。即使外部审计人员能够遵守职业道德，但当外包机构向不同的企业提供内部审计服务时，很难避免将学习到的先进生产管理理念运用到其他咨询中。因此，企业内部审计外包后，防止企业核心机密外漏和发挥外部审计机构专业特长以便更好地为企业服务成为企业的两难选择。

（二）选择外包机构的风险。选择外包机构是外包决策的第一步，也是最重要的一步，它的成功与否直接影响着审计质量与效果。企业选择内部审计外包的目的通常是降低审计成本、弥补自身内部审计的缺陷、增加企业价值、提高核心竞争力。但在选择外包组织的过程中，信息并非完全公开，信息不对称导致企业无法对外包机构进行深入全面的了解，对于其资质、信誉以及提供服务的专业水平这些关系到审计质量的重要数据都不够熟悉，有可能造成内部审计外包后，外包组织提供的内部审计服务质量无法达到企业所需要的标准。

（三）外包范围、外包方式决策失误的风险。内部审计属于战略管理的范畴，对企业发展有着深远影响。企业内部审计的内容部分适合外包，部分涉及企业商业机密不适合外包。外包范围选择不当，将影响企业竞争优势。虽然内部审计人员熟悉企业的经营状况，但对企业的未来发展难以把握。而外部审计师虽然专业胜任能力强，经验丰富，但对企业的了解远不及内部审计人员。加上内部审计人员和外部审计机构之间信息不对称，内部审计外包方式的选择难以把握。

四、控制内部审计外包的风险

内部审计作为企业重要的管理活动，外包后虽然能使企业将有限的精力和资源用于核心竞争领域，但不可避免地会涉及企业财务状况、经营情况等不能对外透露的信息。而外部审计师由于展开工作的需要，必定会获得这些重要信息，一旦外部审计师不遵守职业道德，泄露企业商业秘密，企业将遭受巨大的损失，因此企业在内部审计外包过程中面临着外部审计师不遵守职业道德、信息泄露的风险。因此，企业在内部审计外包过程中应严格做好风险评估、事中控制、事后监督和业绩评价等风险控制工作。

（一）评估风险。内部审计外包前，企业管理层应根据已设定的内部审计目标，全面收集相关信息，及时全面地评估企业内部审计外包相关的风险，明确风险的承受度，确保风险管理程序到位。通过风险评估避免企业内部审计外包目标与企业管理层预期目标不一致，企业内部审计目标与外包机构目标不一致，企业内部审计外包不符合成本效益原则等情况。

（二）事中控制与事后监督。内部审计外包是一把双刃箭，一方面为企业节约成本、提供高质量的内部审计；另一方面也为企业带来巨大的风险。而且内部审计外包可能对内部审计运作和管理层收集信息产生一定的负面影响。企业管理层应确保与外部审计机构保持长期合作，避免短期合作对企业的不利影响，同时应确保选择的外部审计机构具有专业胜任能力。即使企业将内部审计外包出去，也应该保持内部控制的有效运行。企业应该建立一支经验丰富、业务精湛的专业内部审计队伍，在内部审计外包过程中，评估审计风险，帮助外部审计机构制定审计计划、审计目标和确定审计范围，结合企业实际情况给外部审计机构的审计方法提出建议，并对外包机构的审计过程进行严格监控。