法院审计存在的问题精选(十四篇)

序言：作为思想的载体和知识的探索者，写作是一种独特的艺术，我们为您准备了不同风格的14篇法院审计存在的问题，期待它们能激发您的灵感。

篇1

中图分类号：F239.62 文献标识码：A 文章编号：1672-3198（2007）08-0070-01

2002年1月7日，中国证监会和原国家经贸委共同的《上市公司治理准则》规定，上市公司董事会可以按照股东大会的决议设立审计委员会等专门委员会。从此，在发达国家已经实施了近60年的审计委员会制度开始被正式引入到我国的上市公司中。

1 审计委员会的基本特征

审计委员会是董事会下属的专门委员会。审计委员会的概念最早源于美国，最初设立的目的是为外部审计提供支持，提高财务信息的质量。我国引入审计委员会的目的是希望在注册会计师与管理当局之间设立一个缓冲装置，以减少两者发生利害冲突或利益共谋，以“独立外部人”身份参与公司决策，以实现对公司实际控制人（管理层或大股东）的有效监督，并且在注册会计师与企业管理当局在会计政策的选用和做出的会计估计发生冲突时，能够运用其专业能力支持外部注册会计师。目前关于审计委员会特征的研究主要是其独立性、专业性和活跃性。

独立性是审计委员会的本质特征。审计委员会要代表全体股东的利益对企业的整个财务报告过程进行监督，这就要求审计委员会应该站在一个客观、公正的立场上，敢于对公司存在的各种可能会影响财务信息质量的行为和弊端提出挑战。

专业性是审计委员会能够执行其职能的技术标准要求。审计委员会成员只有具有相关会计方面的知识才能更加有效的监督企业财务报表的生成和在企业管理层与外部会计师发生冲突时，站在一个更加客观、公正的角度来保证企业会计保所披露的信息更加合法公允，满足外部投资者的要求。

活跃性是审计委员会履行其职能的外在衡量标准。审计委员会是否履行其职责，很难用一个具体的数量标准来衡量的，只有其成员自己知道有没有尽到自己的职责。学术界一般用审计委员会的开会次数来衡量其活跃性。

2 审计委员会在我国发展的现状及存在的问题

设立审计委员会的初衷是好的,但遗憾的是,证监会对审计委员会的设立只是一个建议,并没有强制要求进行,换句话说我国的审计委员会制度是没有法律保障的，更没有一个强制性的关于审计委员会的报告制度。2002年设立审计委员会的上市公司为313家,占当年上市公司总数的26.3%;2003年新增202家,增幅为64.5%,占当年上市公司总数的41.10%;截止2004年12月31日,公布设立审计委员会的上市公司有633家,比2003年增加了118家,增幅为22.91%,占当年上市公司总数的47.09%，但整体比例仍然不高，并且前期很多上市公司建立审计委员是为了信息传递效应，为了表明其公司治理结构的完善而不是真正意义上的为了完善公司的治理结构。目前该制度在我国的应用中还存在着很多问题。

2.1 审计委员会独立性的欠缺

《萨班斯-奥克斯利法案》规定：审计委员会委员应当全部由独立董事组成,并且除作为董事会成员和审计委员会成员外,不得从公司中接受任何咨询、顾问费或者其他酬金,也不得为公司或者其子公司的关联人士。我国《上市公司治理准则》也规定审计委员会中独立董事应占多数并担任召集人。根据郭均英(2007)对上市公司审计委员会的设立以及其中的独立董事人数研究表明深市只有25.64%，沪市只有35.48%的上市公司设立有审计委员会,而且这些公司的审计委员会中至少有一名独立董事是会计专业人士。这些公司中独立董事人数占审计委员会全部成员半数以上的是:深市3.93%，沪市7.26%。另外,深市21.35%，沪市27.82%的公司即使设立有审计委员会,也没有任何人数说明。这里的“半数”的含义是指审计委员会全部成员中,独立董事占2名以上。结果表明,我国上市公司中只有三成的公司设立有审计委员会,但是在这些设立审计委员会的公司中绝大部分公司对其中是否有独立董事成员不作任何披露,也就是我国上市公司中绝大部分公司的审计委员会机构形同虚设,根本没有起到其实质性的作用。另一方面,我国的独立董事通常由大股东、董事会推荐产生,且大都领取一定数额的津贴,个别公司发给独立董事的津贴还相当高,因此,在大多数情况下,独立董事依附于大股东,独立性不强,不敢发表与大股东及内部董事不同的独立意见,未能担负起保护中小股东利益的责任，从而弱化了审计委员会的独立性。

2.2 对审计委员会成员专业性规定比较模糊

审计委员会的建立,可以有效地改善注册会计师与上市公司之间的审计关系。审计委员会中至少应有一名独立董事是会计专业人士,可更好地与注册会计师交流协调,为注册会计师顺利开展工作营造一个有利的环境。但我国上市公司治理准则没有对审计委员会的专业性下一个严格的定义，只是要求具有相关的财务知识。目前我国有很多财务理论界的学者在上市公司中担任独立董事，但其是否具有实务操作能力我们不得而知。面对经济业务的日新月异以及复杂程度的不断加深，专业知识也需要不断更新。即使目前能够胜任，将来也未必能够胜任。所以对审计委员会成员资格的规定不应该是一个静态的指标，而应该是一个不断发展、不断更新的过程。

3 对解决审计委员会存在的问题的建议

3.1 加强审计委员会相关法律法规方面的支持

要使审计委员会成为一个有效的组织,必须使审计委员会成为公司中的强硬派。强硬的基础在于法律，因此应呼吁决策者加快考虑对审计委员会的立法工作，在下一轮《公司法》的修订中明确审计委员会的职能,强化审计委员会的权利,为审计委员会行使职能提供法律的保障和必要的制约，使我国的审计委员会真的能像AICPA的POB的报告“董事会、管理当局与审计人员――保护股东利益的联盟”中所强调的那样，加强审计委员会与注册会计师的互动，增强公司治理的效果，真的能够以超然独立的第三方处理关于注册会计师变更事项，减轻公司管理层对审计人员施加的压力，提高注册会计师的独立性。

3.2 明确界定审计委员会独立性、专业性以及活跃性的要求

我国《上市公司治理准则》第五十二条规定，审计委员会成员全部由董事组成，其中独立董事应占多数并担任召集人，并至少有一名是会计专业人士。会计专业人士如何定义，以前有相关会计的教育背景，但没有从事会计方面的工作，是否认为为会计人士？会计专业人士是理论界人士还是实务界人士?会计专业人士能否是非独立董事？审计委员会的开会次数？《上市公司治理准则》均没有明确界定。在我国上市公司自治能力较差的情况下，这种实质要件的缺乏可能使上市公司审计委员会的设立和运作缺乏指导，会使审计委员会的设立沦为上市公司树立良好公司治理形象的工具。因此，我国证券监管机构首先要完善对审计委员会独立性、专业性与活跃性的制度规定。

我国上市公司在设立审计委员会时，应尽可能聘请独立于公司的董事；审计委员会成员中应有各行业的专家，尤其是财务专家及公司管理方面的专家；聘请的董事应是勤勉、尽职尽责的。

参考文献

［1］谢德仁.独立董事是装饰品吗:从报酬委员会和审计委员会来看［J］.审计研究,2004,(6).

［2］谢德仁.独立董事:问题之一部分［J］.会计研究,2005,(2).

篇2

关键词：审判管理；法院审判；人民法院

中图分类号：D926 文献标识码：A 文章编号：1674-1723（2013）04-0106-02

现在的人民法院审判管理方面存在一些缺点，这些缺点的存在，制约了法院的发展，影响了人民法院在人民心目中的地位，所以，加强人民法院的管理工作，有效推动人民法院工作向前发展，保证司法公正，是广大人民群众寄与人民法院的深厚希望。

一、当前法院审判管理存在的主要问题

（一）审判管理权力过于行政化

当前对于审判管理的性质不能很好的明确，不能准确认识审判管理的职能，造成我国法院的审判管理权力向行政化方向倾斜，片面追求司法效率，而忽视了司法公正的地位。比如，在确定审判绩效时，应该把审判的合法性与公正性放在首要位置，必须保证司法公正，然后考虑审判效率，但在实际审判管理中，有一些单位在考察绩效方面设置了复杂的审查标准，从而增大了法官的压力，不能很好地行使手中的权力，因为绩效考察注重排名，导致一些法院运用了一些妨碍司法公正的做法，违背了司法公正的初衷，造成一些较坏的影响。

（二）审判管理模式过于程式化

审判管理过于注重模式化，重视审判考查的量化考核和数据排名，没有关注事物的合理性和人自身的因素，现在法院审判管理都或多或少地存在一些程式化，在以下方面有所体现：重视量化考核，审判管理权应该重视指导、管理和为法官服务，全面来讲，审判管理权应该注重管理审判的全面工作，利用计划、指导、约束等方法，监督审判工作的过程，使审判行为更加科学化与合理化，如果只注重审判工作的量化考核，并不一定有利于审判工作的开展，这都是审判管理模式化的

作用。

（三）审判管理组织过于分散

管理审判工作一定要有科学的组织机构，而当前法院审判管理当中存在的主要问题就是管理组织的分散化。有一些法院已经单独设置了审判管理部门，也有相当一部分法院没有单独设立审判管理部门，而是与审监庭等一些机关合并到一起来办公，目前存在的现象是不论是单独设立审判管理机关，还是与其它机构合并到一起来办公，承担审判管理工作都是由审判管理办公室、立案庭、审监庭、研究室、办公室等共同对审判工作进行管理，因为各个不同部门对于审判工作的目标认识程度不同，对于审判工作的全局理解也不一样，各个部门依据自身的理解分头进行管理，在很多方面都存在一定的差异，把审判工作分成若干个部分进行管理，形不成管理合力，造成管理工作分散，不能很好地发挥管理的作用。

（四）忽视审判管理流程

审判管理流程指的是审判管理过程中的各个步骤形成的全部过程，就目前情况来说，学术界等普遍关注的是审判流程的管理工作，没有注意到审判管理流程，这种现象的存在，形成了缺少审判管理流程理论的研究工作，由此产生了在实际工作中不重视审判管理流程，由于上面两种因素的存在，出现了不能正确理解两个概念的现象，或者单纯地认为审判管理流程无所谓的现象，由此又把管理流程推向了随意性发展，上面这些因素都导致了审判管理绩效的提高。

（五）依然运用原来审判管理方式

目前我国法院审判管理的方法依然停留在过去的水平，在两个方面能够体现出现：一是在审判管理中没有重视信息化建设，有很多法院单位仍然对于信息化建设存有一定的观点，没有迅速转变的决心，没有充分认识到信息化建设的重要性，从而在完善管理中信息化的作用不能得到很好地发挥。二是依然运用原来的审判管理方法，缺乏灵活性。现在对于审判管理的主体存在众多因素、并且能够影响审判管理的全过程，这一点都已经认识到，但在实际审判过程中，人们常常关注的是审判管理当中的一个步骤，没有注意到全部过程的管理，对于审判管理工作存在动态发展的特性没有充分估计到。

二、优化法院审判管理的措施探讨

（一）建立新型审判管理组织

打造新型的审判管理组织，主要问题是使审判管理组织形成组织合力，为了使管理组织形成组织合力，应该成立审判管理办公室，负责协调各个职能管理部门的工作，实现跨部门沟通，在全面与局部分别管理每个职能部门与审判工作的关系。审判管理办公室在进行全面管理时，要时刻牢记自身职能，不但要全面考虑法院的审判管理工作，又要加强管理多个局部关系，与业务庭和研究室等单位的协调与沟通工作，使各个职能部门明确自身职责，严防职能缺失，形成审判管理工作的凝聚力。比如，上海浦东法院成立了多个部门参与的审判管理机构，由院长与审委会负责全局把握，法庭庭长和审判长负责中层管理，法官和审管办负责全面协调工作，在一定程度上提高了审判管理工作的效率。

（二）建设完整的审判绩效考评制度

1.评价审判工作不能只注重量化考核，根据审判工作的特征与性质，在评价审判工作时不能单纯地依靠量化考核的办法，以此来排除过于量化给审判工作带来的干扰，从而保证审判工作的公平与公正。

2.建设科学合理的审判评价指标系统，对于审判工作的绩效考核，人们往往认同科学合理的审判评价指标系统，所以在实际评价审判工作时，应该建立科学合理的审判评价系统。

3.要遵守评价指标建设标准，在制订审判绩效指标系统时，要有一定的原则来共同遵守，主要有：系统性、详细性、客观性、稳定性和实用性。

4.应该重视绩效考核的科学合理性。法院部门的司法审判工作有着特殊的规律，而审判的每个步骤都要有充足的时间来保证，并且不同的案件和不同的内容，所需的时间和人力物力都存在很大的不同，所以在制订考核指标时也要重视体现这一点。

（三）打造新型审判管理流程

目前所实行的审判管理流程较为陈旧，不利于提高审判管理工作，要想有效改善审判管理工作，就需要打造新型审判管理流程。所以，适应当前社会发展形势，建设问题导向型审判管理流程势在必行，这也是一种新型审判管理流程。

（四）审判管理方法的创新

打造新型的审判管理工作模式，就要使审判管理方法不断创新发展，随着信息化时代的来临，在审判管理方法上的创新体现在信息化建设方面，重视审判管理工作的信息化建设，包括多层次内容与方式，不但要求建设良好的信息平台与软件环境，并且在审判管理信息内容方面也要实行信息化管理，此外，还应重视信息化人才的培养，这些工作都要齐头并进，争取尽快在审判管理工作信息化建设方面取得优秀成绩。

三、结语

审判管理是社会管理的重要组成部分，也是做好人民法院审判工作的重要途径。只有不断优化法院审判管理水平，才能适应社会发展需要。

参考文献

[1] 董开军.人民法院推进社会管理创新的若干思考[J].法学杂志，2011，（12）.

篇3

情况概述：XX县一中校办工厂和XX乡办企业联营投资兴办汽车修理厂，双方签订联营协议，约定建厂双方各投资50%，盈利或亏损由双方平均分享或负担。联营厂2001年6月22日开业，2003年5月因经营不善且双方无意再继续合营而关停。

附一：某会计师事务所受托审计报告

1．基本情况：XX县一中校办工厂和XX乡办企业联营投资在县城兴办了汽车修理厂，总投资164667.69元，双方各投资50%，该厂拥有固定资产原值143391.84元，净值141957.84元，主要经营汽车维修业务，经营期5年。

2．业务经营情况：截至审计日止，该厂拥有资产197323.83元，负债286681.36元。2001年账面亏损31426.08元，2002年账面亏损43792.98元。该厂2001年少提工资、水电费、地皮租赁费4021元，2002年少提工资、水电费、地皮租赁费20564.56元，2003年少提工资、水电费、地皮租赁费5500元，少提折旧2629元，少计利息9171.08元，大客车处理赔款6000元，留守人员工资3600元。在“应收款”挂账的XX乡2980元，已形成呆账也应转摊费用。这样，将应摊未摊的费用全部摊销后，实际亏损143823.17元（审计报告中相关数据加总后亏损129684.70元――笔者注）。

附二：XX县人民法院民事判决书

……判决如下：

1．解除原、被告联营协议。

2．由原告偿还联营厂借款9.1万元，由被告付给原告款45500元。

3．联营厂现有固定资产净值139328.84元，归原告所有，由原告付给被告款69664.42元。

4．联营厂经营亏损143823.17元，原被告平均承担。

综上2～4项，原、被告付款相互折抵后，被告应付原告款47747.16元。

分析一：审计报告存在如下问题：

1．内容严重脱离企业现状

《企业会计准则――基本准则》第六条规定“企业会计确认、计量和报告应当以持续经营为前提。”在此基础上会计才能遵循核算的基本原则，正确核算企业的财务状况变动情况和准确计算企业的成果。就本例而言，只有持续经营这个前提条件存在，联营双方才能依照约定，按各自投资比例，分享或承担生产经营过程中的盈利或亏损。如果丧失了持续经营这一前提条件，在此基础上设立的基本原则也就失去了约束力，这时的会计核算应转入清算程序，按照清算事宜中的审计业务要求安排审计工作。本例联营双方虽然联营期限未满，但双方已无意再继续经营，且到日已关停3个月之久，不论从形式上还是从实质上该企业均失去了会计核算赖以存在的持续经营这个前提条件。实际上企业盈余或者亏损只是一个数字，盈余时表现为资产的增加或负债的减少，亏损时则表现为企业资产的减少或负债的增加。所以审计的重点亦应从单纯的计算盈亏转到对企业资产与负债的清算上来，即核实企业的资产与负债，资产抵偿负债后的剩余财产，再按双方约定的投资比例进行分配。就该审计报告提供的数据看，该企业实有资产197323.83元，286681.36元的负债中应剔除属于双方投资应记入“实收资本”账户的164667.69元，加上2001～2002年少提工资、水电费、地皮租赁费三笔欠账共30085.56（4021＋20564.56＋5500）元，再加上2003年应计未计利息9171.08元，应付留守人员工资3600元，最后负债应为164870.31元。用账面价值计算的联营企业清算结果为：企业197323.83元的资产用于偿付164870.31元的负债后，联营双方还能对32453.52元的资产提出分配权。用公式表示为：所有者权益＝资产－负债＝197323.83－164870.31＝32453.52（元）。

以上分析只是粗略的、方向性的，是在假定审计报告数据准确无误的前提下进行的。实质上企业清算时的资产并不都能抵偿负债，如待摊费用、递延资产等，负债也不是都需要偿付的，如从费用中提取又用作企业职工的应付福利费、其他应付款中的应付职工教育费等。具体到这个联营企业有没有不能偿付负债的资产和不需要资产偿付的负债，有多少，笔者手中只有审计报告和法院判决书，详细数据没有获取，故不赘述。

2．关键数据计算错误。如前面提到的企业实际亏损数为143823.17元，审计报告中相关数据加总后只有129684.70元，两者相差14138.47元。

分析二：法院判决结果造成被告经济损失7万多元。这一损失尽管是事务所的审计报告“逼”其就范的，但这种常识性的错误，法官是完全可以避免的。就形式上看：法院判决的结果是公平、公正的。联营企业的负债、资产、经营亏损都一分为二，是不了的“铁案”，但仔细品味便发现问题。联营厂借款91000万元，由原告负责偿还，由被告付给原告款45500元是正确无误的。联营厂现有固定资产净值139328.84元归原告所有，由原告付给被告款69664.42元也是没有问题的。而联营厂经营亏损143823.17元，是原被告平均承担的，如果被告拿出经营亏损143823.17元的50%即71911.58元放到联营厂，那么原告也应拿出同等的资金放到联营厂，联营厂多出原、被告拿来的143823.17元，最终还要分回原、被告手中。而法院对联营厂经营亏损143823.17元，由原、被告平均承担的判决且真的动用货币资金，作为被告应给付原告款项相互折抵的做法就错了。实际上该案例中的经营亏损不存在原告给付被告款项问题，也不存在被告给付原告款项问题。归还借款中，被告付给原告款，是因为原告偿还了联营厂的全部借款。固定资产分配中，原告给付被告款，是因为原告拥有了联营厂的全部固定资产。

在分析审计报告和法院判决结果后，笔者有以下意见和建议：

意见和建议之一：经济纠纷案件，涉及到当事人的切身利益，注册会计师和所在的会计师事务所承接这类业务时，要根据本所人员状况，量力而行，切不可见钱眼开，毁了自己和事务所的声誉。

意见和建议之二：审计程序的实施和审计报告的出具要在理解法院所委托事项意图的基础上进行，且不可墨守常规或问东答西。在审计过程中，注册会计师如果发现法院委托事项与被审计单位情况不符，或发生矛盾时，应及时将情况通报给人民法院，以期法院对委托事项予以补充、完善或者修正。总之，会计事务所既要拓宽业务范围，扩大影响，又需谨慎执业，不因蝇头小利而陷入尴尬境地，甚至卷入不必要的诉讼旋涡。

篇4

司法技术鉴定是鉴定人运用科学技术或者专门知识，对诉讼涉及的专门性问题进行鉴别和判断，并提供鉴定意见的活动。司法鉴定意见属于我国诉讼法律规定的七种法定证据之一，不仅其本身具有证据功能，而且有印证、判定其他证据的独特功能，对于查明案件事实，正确适用法律，保障诉讼活动依法、顺利进行，具有特殊的重要作用。司法技术鉴定工作是法院审判工作的重要组成部分，缺一不可。

北安市法院对司法技术鉴定工作高度重视，逐步发展和创新与审判制度改革相适应的以“审鉴分离、统一对外委托司法鉴定”为核心的司法鉴定制度，有效地避免了因审鉴不分，审判和执行人员直接委托司法鉴定而产生的执法不公，以及随意委托、多头鉴定、重复鉴定、诉讼成本增加、超审限和当事人累诉等现象。笔者从四个方面探析当前做好司法技术鉴定工作。

一、建立了规范的案件收办结程序。为进一步规范对外委托司法鉴定工作流程，我法院根据最高人民法院《关于人民法院对外委托司法鉴定管理规定》、《关于人民法院民事执行中拍卖、变卖财产的规定》等有关文件的要求，建立了统一立案、统一编号、统一办理的“三统一”的工作程序，对司法技术辅助工作从立案、办理到归档的整个流程做出了详细规定，实现了这项工作的规范化管理。现在，该院凡涉及到审计、鉴定、评估、拍卖的案件，必须由办案人持当事人申请、委托事项登记表及审计、鉴定、评估、拍卖所必需的有关材料到立案大厅办理立案登记。立案庭在立案大厅设专人负责办理立案审查登记，经审查，材料齐全，符合立案条件的，予以立案，并填写立案登记表。审计、鉴定、评估、拍卖立案实行统一编号。技术室统一办理审计、鉴定、评估、拍卖工作，对立案庭移交的审计、鉴定、评估、拍卖案件材料进行认真审查，材料齐全的予以签收，材料不齐全的退回立案庭进行补充。技术室对签收的案件，严格按照《意见》的规定，进行办理。自实行“三统一”工作程序以来，该院从未出现过一起因为工作程序不当而导致当事人上诉、上访案件的发生。

二、建立了顺畅的信息交流机制。在审判执行人员、双方当事人和中介机构之间建立顺畅的信息交流平台，既对法院审判或执行案件需要解决的问题及当事人的合理诉求向受委托中介机构作充分说明，又对中介机构委托工作中遇到的一些情况和问题及时向审判执行人员或当事人进行反馈，保证案件的正常审理或执行，特别是对受委托机构的鉴定期限、收费、现场勘验等问题加强监督，实现案件当事人的合理诉求。建立有效的沟通协调机制，既确保审判、执行部门需要委托的案件及时委托，最大程度地保护当事人的合法权益，又加大对委托中介机构的监督管理力度，提高委托工作质量。同时针对目前需鉴定的案件数量大，法官普遍不具备司法鉴定专业知识的情况，该院与各个方面的司法鉴定专家面对面共同探讨司法鉴定工作中存在的问题，交流经验，探索下一步工作的新思路，取得了很好的工作效果。

三、严谨细致地做好各项司法技术辅助工作。区法院在对外委托司法鉴定工作中，按照“公开、公平、公正、科学”的基本原则，在鉴定机构的选定、督办、送达等工作中，完善工作制度，狠抓工作落实，取得了良好的工作效果。该院根据类别分别建立了审计、鉴定、评估、拍卖机构名册，供当事人选择。列入名册的审计、鉴定、评估、拍卖机构必须是具有相应资质的机构。把鉴定机构的资质状况证明附在名册后，以备当事人查询。在确定审计、鉴定、评估、拍卖机构时，严格按照最高院的规定，首先由当事人从名册中协商选择，协商不成的，由技术室从名册中随机选择。为提高工作效率，该院对审计、鉴定、评估、拍卖等活动分别限定了完成期限，要求技术室负责对司法鉴定机构的工作进行协调督办，确保其限期完成，如果司法鉴定机构无故不能按期完成工作，技术室的相关工作人员要承担责任。同时该院将对外委托司法技术鉴定材料单独立卷并纳入卷宗评查。司法鉴定工作是一项业务性和程序性很强的工作，必须要将相关材料及时装订入卷，由档案室集中保存。为此，该院借鉴诉讼卷宗的装订方法，专门设计了对外委托司法鉴定卷宗，并制定了相关卷宗装订规则。技术室对每起对外委托司法鉴定案件进行单独立卷，每月将已结案件卷宗报审监庭评查，审监庭按照政研室通报的结案数和技术室报送的结案卷宗认真做好审计、鉴定、评估、拍卖案件的卷宗评查工作。案卷评查情况每月一通报。对外委托司法鉴定卷宗实行档案化管理的做法，受到了上级法院领导的充分肯定。

篇5

[关键词]投资审计；行政执法；复合人才

一、现阶段固定资产投资审计存在的主要问题

（一）审计制度建设的相关问题

1.投资审计的法律法规有待进一步健全

投资审计不是单纯的财务审计，而是综合大量项目建设信息的综合审计。审计法及审计法实施条例中投资审计的针对性条款较少，操作性不强。同时，与财政法规相比，建设领域的法规还不够细致，虽然国家在完善建筑法规，突出可操作性方面做了大量工作，如招投标法实施条例的出台对进一步规范招投标市场有极大的作用。但还需要进一步健全建设投资领域法规，出台诸如《固定资产投资违法行为处罚处分条例》等操作性、针对性更强的法规，使投资审计对违法行为的定性更准确，依据更充分，治理更有效。

2.审计行政执法的主体资格存在争议

投资审计中，审计人员依据审计法、建筑法、合同法、招投标法等法律法规，审查项目的工程财务，审查工程建设过程中建设程序的履行情况，对工程造价进行核实，对工程管理过程和效益进行评价。但对于审计发现的问题，审计机关是否能依据以上法规进行处理处罚，执法主体资格的争议较大，相关法规也未明确。而审计移送制度要求，不同违法行为，移送至相应的部门处理，事实上延长了执法的过程，影响了审计的权威性。

3.审计法与合同法的协调适用问题

根据法律要求，不服审计决定，可以通过行政复议或提起法院诉讼。对于施工单位因工程价款结算争议提起的诉讼，法院通常以合同纠纷受理，依据合同法裁决。进而出现不同的法律调整同一事项的情况，在实际工作中，也出现了民事法院审计结果的情况。因为审计法是行政法，协调行政关系，而合同法属于民法，协调民事关系。协调的关系范畴不同造成结果可能不同。但在客观上这也影响了审计的权威性。

（二）审计自身建设的相关问题

1.投资绩效审计未得到有效开展

审计署颁布施行的《政府投资项目审计规定》将投资绩效审计作为固定资产投资审计的重点之一，但现阶段对投资审计的重点仍局限在财政资金使用的真实性与合法性，对投资的绩效重视不够。不仅审计人员缺少绩效审计的概念，相关审计条例、规范也缺乏对开展绩效审计的指导。同时，建筑市场的复杂性也造成审计人员将大量的精力放在基本建设程序的履行情况、工程造价的核实以及建设资金使用真实性、合法性方面的审计，从而绩效审计未得到有效开展。

2.事后审计仍是投资审计的主要形式

目前，固定资产竣工决算审计仍是投资审计的主要形式，事前介入和事中监督不够。不符合增长较快的投资趋势，也不符合发挥审计“免疫系统”的要求。面对投资已经完成，资金的拨付使用已基本完成，大量建筑工程已经隐蔽的工程，事后审计，不仅不利于对工程质量、工程造价的核实，而且对发现的问题整改难度较大。即使通过审计披露投资项目选、立项存在重大问题，也无法收回已经形成固定资产的大量资金。

3.新形势下复合型审计人才更显匮乏

投资审计涉及专业学科较多，领域较广，随着城镇化建设的深入，要求审计人员不仅应具备财务和工程建设领域的审计技能，还应该具备法律、金融和项目管理方面的知识储备。目前审计人员基本都具备财务审计的能力，但工程建设和工程造价审计的能力明显不足，法律和项目管理方面能力更是薄弱，金融投融资方面的经验比较匮乏。复合型审计人才的匮乏和审计服务于经济社会建设的矛盾比较突出。

二、改进固定资产投资审计工作的建议

（一）筑牢法律基础，维护审计权威

进一步完善审计法规，充分发挥审计的国家治理作用。首先要解决审计法与合同法等民事法规的适应性问题。对于政府投资和以政府投资为主的建设项目，按照规定应当经审计机关审计的，建设单位应在招标文件以及与施工单位签订的合同中明确以审计结果作为工程竣工结算的依据。同时，对于施工单位有争议的工程结算价款，法院在裁决时，应分清不同法律调节的对象，只对建设单位和施工单位合同双方之间的价款纠纷进行调节，因审计机关的审计对象是建设单位，下达的审计决定也是对建设单位的法律文书，法院不能依据施工单位的诉求而否定审计机关做出的对建设单位的审计决定。同时，审计法与合同法之间的交集也应通过完善法律法规尽快予以解决。

其次，法律应针对投资审计，明确赋予审计机关相应的行政执法处罚权，维护审计机关的权威性，减少执法环节，提高执法时效。最后，应尽快出台《固定资产投资违法行为处罚处分条例》等法规，完善政府投资领域的法律体系，提高审计执法的可操作性。

（二）探索审计创新，加强人才培养

第一，加大跟踪审计的比例，积极探索有效的跟踪审计模式，特别是在重大项目的选立项阶段，积极有效地跟踪审计无疑会对项目实施的预期效果起到促进和保障作用。

第二，审计人员要重视立项阶段的可行性研究报告，依靠可研、环境评价等基础资料，开展有效的、真对性强的绩效审计，对达不到预期效果的项目，可以要求设计单位对项目进行再分析，对可研报告进行再评价。如发现提供虚假数据或出具虚假可研报告的单位，审计机关应坚决予以披露，并给与处理。促进地方政府对投资项目进行全生命周期管理。落实科学的发展观。

第三，审计机关应健全审计人才的培养计划，在确保经费的同时，采用灵活的培训方式，充分利用审计署组织的全国大型审计项目，交叉学习，以审代训，各取所长。同时有计划的引进专业院校的对口人员，弥补审计短板。

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关键词：企业 破产清算审计

破产清算是具有很强的法律性的一项财务会计管理活动。债权人或者企业提出破产申请后，经法院裁定宣告破产，到对破产企业的财产和债务的变现、清理和处置的过程，即自裁定破产日至第一次债权人召开会议止，期间一般为三个月。在此阶段，需要对破产企业截止裁定破产日的资产、负债和所有者权益进行审计核实，而且还需要对清算组接管破产企业财产后的债权催收、清理变现、债权和债务的核实、职工的安置等进行审计和处置。破产清算审计是破产审计和清算审计的总称。

一、企业破产清算审计的基本内容

企业清算开始时的债权债务清册及财产清单、资产负债表及相关会计资料；企业清算方案和实施情况；清算期清算费用损益的计算情况；剩余财产存在的真实及分配情况；企业清算结束后，资产和负债是否确实存在。

二、企业破产清算审计的特点

企业清算必须按照具有法律法规程序的立项批文；企业对债权债务的偿付登报报告；成立债权委员会，确认清算的资产计价以及资产的分配方案；企业终止经营时的财产清册和会计报表移交清算委员会；企业清算期间，由清算委员会财产进行清算后，编制清算期间的财产分配表、资产负债表、损益表，申请审计清算。

三、企业清算审计的准则

由于破产清算审计缺乏执业程序规范和审计标准，无法避免随意性，不能够保证审计监督效果和质量，建议有关部门尽早制定清算审计相关的清算准则。在企业清算审计准则为出台前，应注意一下几个问题：进入破产清算前的债权债务清册和会计报表按照新增加的《新破产法》第三十五条内容以及会计报表具体执业指南和审计准则执行；参与或者承接破产清算的审计内容、范围和目的要根据《公司法》和《新破产法》以及与法院或者清算组达成的业务约定书来确定；破产清算终结报表和年度报表的审计应遵循《公司法》、《新破产法》、《国有企业试行破产》有关的会计处理问题暂行规定，还要保证报表内容的完整性、真实性、准确性、合规性，关注在破产清算过程中，财产的作价、处理和债权清理中的催收、诉讼、放弃和债务清偿是否合法，有无流失或者其他违规违法等问题。

四、企业破产清算审计的实施步骤

1、企业资产状况的核实。银行存款的核实；应收帐款清理核实；存货的盘存核实；固定资产账实相符情况核实；对无形资产、在建工程和递延资产等科目进行审计核实。

2、企业负债状况的审定。重大债权的核实；审核应付款的发生事实和有关数额、证据、财产担保情况，有担保的应该提供证据；审核企业到期债务不能清偿的有关证据。

3、企业所有者权益的审定。对于非国有企业破产前审计，应查实其实收资本和资本公积的真实性，由于此项审计只是提供给有关部门对破产前被审计单位财务状况的参考所以对其应核和转销的事项未作出调整，可在出具审计报告时单独提示。

五、企业破产审计应注意的事项

1、通过债权债务的处理、实物资产的增减变化、有无私分、隐匿、无偿转让资产、非正常压价等违法行为，审查破产宣告日的前六个月破产企业的财务收支。

2、从行业会计科目转入破产清算会计科目，观察与财政部关于破产企业会计处理问题的暂行规定是否相符，金额是否正确。

3、在清算期应收帐款的收回核算是否正确，坏账的核销是否有依据是否有法院的裁定和财政部的批准。

4、存货的毁损盘亏的处理是否有必要程序和批准。

5、固定资产的损失、盘亏、报废是否经过批准。

6、资产评估增值和减值的核算是否正确。

7、借入资产、抵押资产、取回资产、福利设施资产的核算依据是否有力，核算是否正确。

8、破产债权申报的时间及数量与账面是否相同；是否有足够的清算调整依据；是否依法处理了逾期未申报的账目。

9、清算损益的核算是否正确。

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审计强制措施的设定必须符合权利与义务相统一的法律原则。任何一种法律关系的主体，都是权利与义务的结合体，行政法律关系也相同。与其他法律关系略有区别的是：行政权利在行政主体上转化为行政职权，行政义务在行政主体上转化为行政职责和行政责任。行政法律关系表现为行政职权与行政职责的对应统一关系。即：一个行政机关有多大的行政职权，也应该承担多大行政职责，反之亦然。法律不应该也不允许存在无行政职权的行政职责。审计法明确了国家审计机关具有对被审计单位财政收支，财务收支真实性、合法性、效益性的监督职责，也同样应赋予依法履行其职责的权限和法律手段，审计机关的职责与职权同样应建立在对应统一的前提下。权限大于职责必将导致权利的扩大化和滥用，相反缩小和不必要的限制也难以保证审计机关职责的履行。这应是完善现行审计法律法规中审计职责与审计职权关系的理论依据。

完善审计强制措施的主要方面一、应设定财产查封的强制措施。查封财产，是指对被审计单位违法取得的动产或者不动产就地封存，防止被审计单位进行处分的强制措施。现行审计法律法规中只规定了审计机关对被审计单位违反国家规定的财政收支或财务收支行为可以采取封存账册资料的措施。虽然这一措施保证了审计机关在实施审计过程中的监督权，但从审计监督全过程看，仅仅查封账册资料并不能有效控制被审计单位非法取得的资产，而审计法实施条例中规定的“登记保存”措施与查封措施的法律含义和法律适用条件完全不同，严格意义上讲不可相互替代。因此，应明确设定审计机关对被审计单位非法取得财产的查封措施。

二、应明确对被审计单位银行存款冻结的强制措施。审计实践表明，一些被审计单位的违法违规行为往往通过银行账户进行。有的被审计单位以正常业务活动为由，混淆、转移违纪资金，隐瞒违纪违规事实；有的违法违规取得的资产也以银行存款形式存在。审计中如何对以上问题进行有效的控制仍然是审计机关需要解决的问题。其一，实施部门的含义要明确。虽然审计法规定审计机关对被审计单位正在进行的违反财政收支、财务收支的行为在制止无效时，可以通知财政部门和有关主管部门暂停拨付和暂停使用直接有关款项。但是暂停拨付并不能对已经拨付款项构成实际控制，同时“有关主管部门”的含义也不确切。其二，“暂停使用”的法律概念没有明确解释。现行商业银行法中有查询、冻结、扣划的法律概念，而没有“暂停使用”一词。针对银行存款如何实施“暂停使用”这一措施，审计机关难以向商业银行作出解释，而除商业银行以外的“有关主管部门”又没有控制被审计单位暂停使用存款的措施，审计机关难以实施对被审计单位违法违纪资金的强制措施。因此，审计法律中应明确审计机关对被审计单位违法违纪资金冻结银行账户的强制措施，保证审计机关从资金源头上制止和查处违法违纪问题。

审计执行阶段强制措施的完善行政处罚法对当事人逾期不履行行政处罚决定的行为规定了三种强制执行措施：第一，按日加收百分之三罚款；第二，将查封、扣押的财物拍卖或者将冻结的存款划拨抵缴罚款；第三，申请人民法院强制执行。行政诉讼法第66条规定：“公民、法人或者其他组织对具体行政行为在法定期限内不提讼又不履行的，行政机关可以申请法院强制执行，或者依法强制执行。”由此可以得出以下结论：第一，在执行权的划分上，法律可以规定行政机关自行执行，也可以规定申请人民法院执行或者两者并行；第二，行政强制执行的形式或措施应符合法律的规定。

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迄今为止，国际上已有150多个国家和地区建立了政府审计制度。世界各国的政府审计制度可分为四种模式，按照审计机关独立性的程度排序，从弱到强，依次为：行政模式、立法模式、司法模式和独立模式。

1、 行政模式

国家最高审计机关隶属于政府行政部门，它是政府的一个职能部门，根据政府所赋予的职责权限实施审计，并对政府负责。这是一种半独立或独立的政府审计模式，审计机关主要是围绕政府部门的中心工作开展服务，政府部门的意志在很大程度上左右着审计机关的工作范围和审计处理，审计机关行使监督职能的同时，往往还带有其他监督职能（如行政监督和计划监督），甚至审计职能变异为单一财政监督。一般而言，这类审计制度下的审计机关的独立性和权威性都比较差。属于这一类型的国家主要有瑞典、泰国、沙特阿拉伯、前苏联东欧国家等，以亚洲和非洲国家为多，其中很多是被联合国宣布为最不发达的国家。

2、 立法模式

最高审计机关隶属于立法机关，即议会或国会。审计部门依据法律赋予的权力独立行使审计权，一般直接对议会负责，向议会报告工作。审计部门只有调查权，没有处理权。这种模式的国家审计机关的宏观服务职能较强。它虽然不直接下达审计决定，但通过公开审计建议结论对资金使用人产生约束，并对议会的决策产生一定影响。英国是这一类型审计制度的先驱，美国、加拿大、澳大利亚、奥地利等国家也采用这一模式，许多发展中国家也采用这一模式，可以说这是一种被最广泛采用的国家审计制度模式。

3、 司法模式

国家的最高审计机关以审计法院的形式存在，并拥有司法权，有些国家审计官员享有司法地位，从而强化了国家审计的功能。审计机关更加注意被审计当事人的财务责任，根据官员履行经济责任的情况来对官员实施奖励或惩罚，审计机关提供的更多的是一种个案式的微观服务。此种审计制度赋予审计机关独特的司法权，从而造就了这类审计制度下的国家审计机关具有很高的权威性。这一类型的审计制度起源于法国，意大利、西班牙等西欧大陆、南美和非洲一些国家的审计制度均属于这一模式。

4、 独立模式

国家审计机关独立于立法、司法和行政部门之外，按照法律所赋予的职责独立地开展工作，只对法律负责，但向议会提交报告。其组织形式是会计检查院或审计院，此类审计制度下的审计机关的独立性最强。这一类型的典型国家是德国和日本，荷兰也采用此模式。

二、 政府审计的内容

最初，政府审计仅限于财政财务收支审计，进行合规、合法性审计监督。合规、合法性审计主要是审查政府的财务收支有无舞弊和欺骗行为，手续是否完备，财务活动是否符合国家的法律和规章制度，这是人类自有政府审计以来的审计内容，属于各国政府审计的常规内容。今天，许多国家的政府审计部门还要审计政府各项活动的经济性、效率性和效果性，进行绩效方面的审计监督。在西方发达国家，政府审计的主要内容不是合规、合法性审计，而是绩效审计了。

20世纪60年代，美国会计总署率先把审计范围从财务审计扩展到绩效审计。绩效审计被称为“3E”审计，是指经济性（Economy）、效率性（Efficiency）和项目效果性（Effectiveness）审计。

经济性和效率性审计的例子可以包括：判断机构是否遵循了正确的签约惯例；是否在需要时以最低成本采购了适当种类、质量和数量的资源；是否适当地保护和保存了它的资源；是否避免了雇员的重复劳动和作用有限甚至无用的工作；是否避免了人员闲置和人员过多；是否动用了有效率的作业程序；是否使用最少量的资源及时地制造或提供适当数量和质量的产品和服务；是否遵循可能对资源的取得、保护和作用有重大影响的法律和规章；是否建立衡量、报告和监督项目的经济性和效率性适当的管理控制投入制度；是否报告有效的经济性和效率性措施。

项目效果性审计的例子可以包括评价或判断：新的或正在进行的项目的目标是否充分、适当和相关；项目是否达到要求的预期结果的程度；项目或项目的独立组成部分的成果如何；造成成绩不够理想的因素是什么；管理部门是否考虑了项目的替代推行方案，从而产生更为有效的结果或降低成本；项目是否与其他项目相互补充、重复、交迭或抵触；项目运行有什么更好的办法；是否遵循和项目有关的法律和规章；衡量、报告和监督项目效果的管理控制制度的有效性如何；管理部门是否报告有效的、可靠的项目效果措施。

70年代，美国会计总署的“3E”审计走向准则化。1972年，美国会计总暑根据立法所赋予的权限，制定了《政府机构、计划项目、活动和职责审计准则》，它包括三部分：一是财务和合规性审计；二是经济性和效率性审计；三是计划项目效果审计。从此，“3E”审计走上了规范化的道路，并得到了较快的发展。整个70年代，政府审计人员的85％的工作量是从事“3E”审计，也就是说，“3E”审计已变成美国审计工作的主要内容。1981年和1988年，美国先后两次对《政府机构、计划项目、活动和职责审计准则》进行修订。1994年，又对其进行进一步修订，并改称“美国政府审计准则”。它对世界也产生了重大影响。

英国开展绩效审计的历史比较长，但以法律形式确认其为国家审计署的工作内容则是1983年以后的事。国家审计署十分重视绩效审计，每年投向绩效审计的审计力量约占35％该比例有不断提高的趋势。仅1994－1995年度，国家审计署就公布了50份绩效审计报告，涉及的领域非常广泛，包括国防、教育、农业、环境和交通、卫生与社会保障、法律和内政服务、海外和中央事务研究、私有化、税收等。

三、 审计结果

1、 行政模式下的审计结果

瑞典注重发挥立法部门的监督和新闻媒介的社会舆论监督的作用。议会把国家审计局提交的审计报告有选择地在报刊或政府公报上公布。并根据议员和公众的反映，对被审单位的负责人或当事人进行处理。在发挥立法部门监督和舆论监督的同时，还积极发挥行政监督的作用，向被审单位的主管部门报送审计报告，以加强其对被审单位的监督。另外，在绩效审计中，国家审计局利用了后续检查程序来保证审计建议的落实。虽然不及法国审计法院的审计报告那样具有司法效力，瑞典的审计报告仍然具有相当的强制性。

2、 立法模式下的审计结果

美国会计总署不像司法模式的法国、意大利、西班牙等国家的审计机关那样具有判决权或制裁权，因此其审计报告中的审计结论和审计建议不具有法律的约束力。审计机关不能对被审计单位直接作出处理，只是把审计报告提交给国会。但这并不意味着其审计报告的作用不大，只不过其作用是通过国会间接实现的。国会主要通过两条途径发挥审计报告的作用：一是对不接受审计建议的拨款单位停止拨款，这一做法使得审计报告具有极强的约束力；二是召开听证会，对于存在严重浪费现象或管理不善的单位，国会参、众两院在必要时可以召开听证会，在听证会上公开审计报告。虽然听证会不作任何处理，也没有法律约束力，但各种新闻媒体的报道将会给被审计单位带来巨大的压力。有时，听证会召开不久，就出现该单位负责人被免职或辞职的情况。听证会对推动审计建议的落实和强化美国政府审计的作用具有重要意义。此外，美国会计总署每年向国会提交一份特殊报告，说明所有仍未执行的审计建议。这对审计建议的落实起到了积极作用。英国的做法与美国的相似。

加拿大审计长公署追查被审计单位落实审计建议的情况，并继续向国会报告以前报告过但未得到妥善处理的重要问题。后续检查是一个不断进行的过程，直到审计长公署有理由认为所有改正措施均已落实为止。与英、美相比，加拿大的做法更有利于审计建议和改进措施的落实。此外，加拿大特别注意新闻媒介在落实审计建议方面的作用。澳大利亚采取了与加拿大相似的做法。

3、 司法模式下的审计结果

法国审计法院无论进行司法性审计，还是实施非司法性审计，都须出具审计报告，作为其审计工作的最终成果。在进行司法性审计时，除了要出具审计报告外，还要就公共会计人员的责任作出最终判决，该判决具有终审判决的效力，是一个具有强制性的决定。在一般情况下，司法性审计和非司法性审计之后的审计结论或判决并不逐项公布于众，而是通过法院院长的信、检察长的函、庭长的信以及对公共企业审计的特别报告等形式，直接送给被审计单位和有关人员。但法国审计法院每年要公开发表两份报告：上报给共和国总统的年度审计公共报告和每年出版发行的对上一年度预算法规执行情况的审计报告。这样可以通过新闻宣传媒介来制止违法活动，完善管理体制。

西班牙审计法院负责执行其判决，但在必要时，审计法院各机构可在其他各级政府的协助下执行判决。

4、 独立模式下的审计结果

德国联邦审计院的审计报告是通过议会和新闻媒介来发挥作用的。联邦审计院除了就审计过程中发现的政府部门存在的重大问题要向议会和政府提交专项报告外，每年还要向议会和政府提交综合的审计报告。递交报告的同时，立即召开新闻会，由审计院长将审计报告的重点内容向社会公布，并在公开刊物上登载，从而把议会监督与舆论监督结合起来，对促进审计结果充分发挥作用具有重要意义。日本会计检察院的年度报告经内阁转呈国会，同时，审计报告还要向国民公开发表，可见日本也重视公众舆论和宣传媒介在强化审计报告的约束力方面的作用。德、日两国审计报告虽不及法国的那样具有法律效力，但还是具有相当的强制性。

四、 国外审计公示制的通行做法

所谓审计公示制，就是审计机关对审计管辖范围内重要审计事项的审计程序、内容、结果、举报方式等向社会公众进行公开的制度，即公开审计活动和结果，主动接受社会监督和群众举报；公开审计处理处罚意见。我国《审计署2003至2007年审计工作发展规划》提出，我国也要积极实行审计结果公告，逐步规范公告的形式、内容和程序，到2007年，力争做到所有审计和专项审计调查项目的结果，除涉及国家秘密、商业秘密及其他不宜对外披露的内容外，全部对社会公告。所以，国外审计公示制的通行做法值得特别关注一下。

美国审计有权公布审计结果，对被审计单位或个人非刑事问题进行处理时，如果发现被审计单位或个人有严重损失浪费现象或管理不善等问题，审计总署就会作出包括审计结论和建议的审计报告，并在必要时由国会参、众两院召开听证会，在会上公开审计报告，还可以在报纸上发表，在电台上播放，同时赋予公众查阅审计报告的权利。迄今为止，审计总署已经出席听证会200多次，专题报告被审计单位的情况。这种听证会也完全公开，任何人都可以参加，电视公开录像，新闻记者可以报道。不仅如此，国会根据审计结果还可能作出削减该单位下年度拨款的决定，直到他们改正为止。

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随着我国市场经济转轨速度与进程的加快、加深、铁路跨越式改革的迅猛发展、人们法制和维权意识的渐趋浓厚与强烈，铁路法院（以下简称法院）的受案范围也在向全方位转化，特别是民商事案件受案范围的扩大，案件受理数量和案件标的额逐年提高，诉讼费用的收取数额更是逐年增加。作为国家规费的重要组成部分，加强诉讼费用日常规范化管理，不仅具有预算法、财政法、会计法上的意义，而且有利于维护当事人的诉权，更有利于人民法院树立公正司法、以民为本的形象。但是，笔者在对铁路法院进行财务审计过程中发现，铁路法院诉讼费财务基础工作及非财务其它管理工作方面存在诸多缺陷，本文试就如何规范管理之，大胆的从审计和法律角度提出建议，以利共享。俗语云：“无知者无畏，但真诚和良好祁愿却是真实的。”

一、铁路诉讼费用日常管理存在的问题

在我国，“当事人进行民事、经济、海事和行政诉讼，应当向人民法院交纳案件受理费”，“诉讼费用由原告预交”。由于“诉讼费用预交”这一收费方法的特殊性，造成铁路法院在诉讼费管理中出现了结算不及时、结算手续繁琐、结算方法及返还时间等存在一系列漏洞，导致诉讼费实际结算金额与上缴金额不一致，诉讼费返还时间推迟，影响法院审判职责的正常履行，甚至损害当事人的合法权益。

（一）法院预收的诉讼费因审执过程中存在的问题而不能结算。

根据规定，诉讼费在立案时由原告预交；结案后，按照裁判文书确定的义务，由败诉方承担，对有关当事人预交的诉讼费多退少补。这种做法实际上隐含着法院预收的诉讼费不能及时结算重大隐患。纠其原因，主要有以下几方面：

一是执行案件积压严重。如，法院案件受理已超过两年，判决已经生效，但执行起来非常困难，不能结案，便无从谈讼费结算的问题。

二是有些案件在执行过程中因法定事由被中止执行，诉讼费结算问题就被挂了起来，成为“悬账”。

三是有的案件被终结执行，预收诉讼费难以结算。

四是有的当事人在法定期限内没有提起执行申请，导致申请执行权的丧失，而审判人员无权单独就诉讼费部分移送执行，形成预收诉讼费无法结算。

五是由于执行期限拖得太长，有些案件诉讼费执行回来后，原告已下落不明或已歇业停产，无法退回预收诉讼费等等。

（二）诉讼费结算方式不科学，手续繁琐。

目前，法院对每笔诉讼费的结算都要经过多个程序、多人之手。由于结算环节多，手续繁琐，许多当事人为了50元、100元的退费不得不往返于法院数次，才能得到退费，引起当事人的强烈不满。即使是当事人得到了这笔应有的退费，但这些退费还不足以支付起码的交通费用，一些当事人不愿为此而费力，便自动放弃结算，造成大量的预收诉讼费悬挂账上，难以结清。

（三）预收诉讼费与结算账目脱节，出现许多漏洞。

在诉讼费的收取实行收缴分离情况下，更加剧了预收诉讼费管理与结算的脱节。法院预收的诉讼费于月末全额上缴，根本核算不了诉讼费到底收取了多少。同时，退费方式较之以前也更加繁琐，似乎是为了加强互相间的制约与监督，但实际上因为与预交费相脱节而存在着很大的弊端，弊已大于利，它的结果是，难以避免重复结算以及多退预收费的情况。

（四）部分败诉当事人法律意识淡薄，诉讼费交纳自觉性较差。

有的败诉方不履行法院生效的法律文书，不愿交纳诉讼费，使得许多案件的诉讼费收不上来，致使原告的预交诉讼费也得不到及时退回。

（五）有些审判人员责任心不强，不重视诉讼费及时结算工作。

一些审判庭的审判人员没有对诉讼费随结随清，未对当事人催退诉讼费，往往等当事人申请执行时一并转交执行庭一起执行，积攒到年底向档案室交卷时，审判人员才去找当事人办理结算手续，又常常因找不到当事人而使诉讼费无法结清，也不能结案，给案卷归档、执行工作和诉讼费结算带来了困难。在当前“执行难”的条件下，当事人经过诉讼不仅拿不回欠款，还要垫付诉讼费，严重影响了当事人对法律权威的信任，损害了人民法院的权威。

二、实现诉讼费用日常管理规范化的建议

一是建立健全相应管理组织机构。诉讼费用的日常管理是法院管理工作中一项不可忽视的工作，应该把它提高到强化法院全面管理的高度来认识，列入法院的日常工作，作为重点工作来抓。明确诉讼费用的日常管理不是财务部门一家的事情，应由财务、立案、民事和执行部门共同组建专门的管理机构，形成合力，督促、组织诉讼费用的日常管理。如，建立“诉讼费用管理办公室”，其职能是负责诉讼费用的日常预收、管理、退还、清理及财务核算，确保诉讼费用征退及时，核算清晰，运做规范。

二是要加强对诉讼费全程运转的监管。“法无明文规定不收费”是现代法治的基本原则，审计部门要通过财务收支基础审计加强对诉讼费用收、缴、返、退等全过程审计。重点强化对超范围、超项目收费；擅自提高收费标准、以诉讼费名义收取赞助、捐赠费用；应收不收或违反规定进行退费；截留、坐支、挪用甚至贪污收缴的诉讼费用。对明知而违反者，依法依纪作出严肃处理。

三、建立健全科学的诉讼费用日常管理内部控制制度

每个法院既要认真贯彻执行上级法院及相关部门涉及诉讼费管理的相关规定，又要结合自身实际制订切实可行的实施细则或补充规定，更要完善诉讼费会计基础工作，从立案、审判到执行诸环节，加强会计控制，做到工作分工明确、核算流程高效，进而消除诉讼费管理混乱状态。

1、立案环节：公开诉讼费用收取标准，设置电子查询台，张贴收费办法，印刷诉讼须知和风险告示，使诉讼当事人一目了然。案件承办人要督促案件当事人履行交纳诉讼费用的义务，开具《法院收取诉讼费通知》一式三联，当事人依据法院的《法院收取诉讼费通知》到银行交费后，银行盖章，财务部门依据银行收账通知和《法院收取诉讼费通知》两联开具预收取诉讼费票据。立案部门根据财务部门返回的《法院收取诉讼费通知》（加盖财务专用章）据以立案。从严掌握诉讼费用减、免、缓的政策，必须认真审查案件当事人提供的文件，要严格把握住以下三个点：一是有足够的证明经济确有困难的；二是交费时间到来时不能按时足额交纳的；三是必须由当事人提出申请的。三个点同时具备，缺一不可。经院审判委员会讨论，院长批准方可减、免、缓。当然，对于应该给予司法救助的案件，只要符合条件，就应当减、免、缓。

2、审判环节：尽量使诉讼费用的结算在审判环节了结，不要拖延到执行阶段，减少结算上的麻烦；对当事人未申请执行或无执行内容的案件，要及时将诉讼费用办理“预转征”手续；对当事人申请执行的案件要全部移交执行，以避免诉讼费中途流失。

3、执行环节：要优先执行诉讼费用，并在诉讼费用收回后，尽早办理“预转征”手续结算。减少诉讼费用结算过程中的中间环节。改变繁琐的结算方式，减少开具的各种单据和中间环节。

4、财务部门：建立预收诉讼费用分类明细账，加强诉讼费管理。对每一案件预收诉讼费用单独立账，单独结算，并列入其他应付款科目。根据上报的诉讼费用支出预算返还的诉讼费用实行归口管理，纳入本单位财务核算体系，统一核算，建立健全账目，严格财务制度，支出范围严格按国家规定执行。

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来对我国破产法律制度的完善作一探讨。

一、适用法律方面存在的突出问题

（一）关于破产案件的级别管辖

依照最高人民法院《关于贯彻执行〈中华人民共和国企业破产法（试行）〉若干问题的意见》的规定：“基层法院一般管辖县、县级市、或区的工商行政管理机关核准登记企业的破产案件；中级人民法院一般管辖地区、地级市（含本级）以上工商行政管理机关核准登记企业的破产案件，个别案件的级别管辖可依照我国《民事诉讼法》第三十九条第一、二款的规定办理。”实践中，此项规定的缺陷明显显现出来：1、将法院级别管辖的法律制度，建立在一种行政行为的基础之上，法院对破产案件的级别管辖将随着行政行为的改变而改变，使司法程序成为行政行为的附属，由此造成了法律的不稳定性，这种立法技术不甚。2、从案件的疑难程度和案件对的等方面，也没有体现出级别管辖的意义。

（二）关于企业破产的宣告时间和方式

关于企业破产的宣告时间，《中华人民共和国企业破产法（试行）》、《中华人民共和国民事诉讼法》规定的不尽相同。有人认为，国有企业破产的，法院可在案件受理后直接宣告其破产，《人民法院报》上刊登的众多宣告破产公告，就是对此观点的有力支持和诱导。本人认为，宣告企业破产应当在第一次债权人会议之后。对于宣告企业破产的方式，现行司法解释认为“人民法院宣告企业破产，应当公开进行”。①“应当通知债权人、债务人到庭，当庭宣布裁定。”②实践中，通知多少债权人到庭方能达到法定人数，法律上没有限制。同时，仅为宣破产案

件裁定而通知案件的全体债权人、债务人到庭，其作法不宜提倡。

（三）关于破产案件的诉讼程序与民事诉讼法的关系

《中华人民共和国企业破产法（试行）》第六条规定：“破产案件的诉讼程序本法没有规定的，适用民事诉讼法的规定”这在实践中极不易操作。例如：对涉外送达、撤回申请等法律行为，破产法均无规定。即使依照民事诉讼法的规定，实践中也无法比照执行。以撤回破产申请为例，债权人或债务人在申请破产后，由于种种原因，可能会撤回申请，这里将出现以下问题：1、如果准许申请者撤回申请，这时的债权人申报也许开始或申报时效已经届满。如果申报时效已经届满，对未申请报债权者，依法应视为自动放弃债权，而此时，申请者又将申请撤回，对视为自动放弃债权者的权利能否恢复，法律没有明文规定。2、如果不准许申请者撤回申请，依照我国破产法及有关司法解释精神，人民法院又不能依职

权宣告债务人破产，诉讼程序将无法进行。

（四）关于债权申报中法律适用的问题

《中华人民共和国企业破产法（试行）》第九条规定了债权申报期限问题。如果债权人逾期不申请债权，视为自动放弃债权。申报实践中存在问题是：1、申报债权与诉讼时效的关系。我国民法通则规定了一般诉讼时效为两年，现实中相当多的破产企业，由于企业效益欠佳、管理混乱等原因，使债权人主张权利受到不同程度的限制。企业进入破产还债程序，人民法院依法通知债权人申报债权，是否意味着诉讼时效的中断？2、企业破产法规定，和解整顿成功，企业将不被宣告破产。③债权申报过程中，债权人没有申报债权的，能否视为自动放弃债权？3、债权人申报破产的，债务人在取得担保后六个月清偿债务的，将不予宣告破

产。个别债权人没有申报债权，能否视为自动放弃债权？

（五）关于重新登记债权问题

《中华人民共和国企业破产法（试行）》第二十二条第二款规定：“企业不能按照和解协议清偿债务的，人民法院应当宣告该企业破产，并按本法第九条的规定重新登记债权。”这里的“重新登记债权”与“申报债权”概念不一致。两者的实质意义是否一致，法律上没有明确规定。实践不中易把握的是：1、登记债权的期限自什么时间起算，重新登记债权的程序及事宜是否应当与申报债权一致？2、如果债权人在申报债权期间申报了债权，而在登记债权时没有重新登记，能否视其已放弃债权？3、如果债权人在申报债权时没有申报债权，在重新登记

债权时又登记了债权，此债权是否是有效债权？

（六）关于破产案件中的审判监督程序

关于破产案件中的审判监督程序，亟待解决的有两个问题：第一、针对破产案件本身的审判监督程序。即最高法院发现各级法院或上级法院发现下级法院在破产案件中作出的裁定确有错误的，如何适用审判监督程序？依照最高人民法院（1997）法发2号通知精神，上级法院发现下级法院的裁定确有错误的，应当通知其纠正，必要时可以裁定指令下级法院重新作出裁定。但在审判实践中，依照最高人民法院的司法解释，破产案件的当事人对裁定有异议的，只有向做出裁定的原审法院申请复议，且复议期间并不停止裁定执行。④这一司法解释与上述最高法院通知精神相悖，实践中无法执行。第二，在破产案件审理过程中，发现以破产企业为当事人的已发生法律效力的判决、裁定等确有错误的，如何适用审判监督程序？这类案件审判监督程序的适用，涉及受理破产案件法院和该院的上下

级法院或外地各级法院，启动该程序相当困难。

（七）关于破产案件合议庭的职权问题

破产案件是商事案件中较特殊的一类，鉴于其特殊性，学术界有破产程序优于其他民事诉讼程序之说。我国现行法律中也规定，破产程序启动后，其他民事诉讼程序、民事执行程序应视不同情况终（中）止。⑤同时其合议庭还应接收正在进行的其他普通民事诉讼程序的案件，并可通知破产企业的债务人向破产清算组交付财产，对拒不交付财产又不在法定期限内提出异议的，审理破产案件的合议庭还有执行的权力，这是法律赋予破产案件合议庭的特殊职权。在审执审监分

离后，破产案件合议庭是否还具备上述职权？

二、破产进程中存在的问题

（一）由于破产论证的失误，导致破产清算组无法按破产预案操作。

破产论证过程中，企业提供的论证材料及没有实事求是地反映现状，论证只听企业说，没有对企业财产状况做详细的调查摸底，致使预案缺乏翔实周密性。同时，个别企业领导隐瞒企业资产状况，特别是隐瞒企业的资产抵押情况、职工人数等关系到破产进程的重要情况，清算工作无法按破产预案执行，达不到破产的预期目标。例如：某市某化工材料厂申请破产还债一案，在第一次债权人会议前才透露其全部资产已抵押给某银行，且已 经法院判决抵押有效等情况，使破产清算陷入被动。现该企业因破产财产不足以支付破产费用，被宣告终止其破产还

债程序。

（二）破产前对职工安置政策不明确，严重影响了破产进度

在这里存在三个方面问题，一是在破产前安置某些职工没有政策；例如：优化资本结构试点城市内企业破产后，对其内部的集体工安置，国家没有统一政策。二是政出多门。例如：对某项政策一个部门一种解释或一个部门中不同的人有不同的解释。三是职能部门分别从各自利益出发，视破产进展程度频繁变动

政策，清算组无所适从。

（三）破产资产界定难

我国企业成份复杂，有国有、集体、私营、联营、外国独资、中外合资等等。这些企业一旦破产，哪些属于破产财产，哪些不属于破产财产，界定较为困难。即使国有企业破产，在破产资产界定方面也存在许多难题。例如：地方国有企业破产，在破产中企业独资开办的具有法人资格的企业，资产是否列入破产财产？再如，地方国有企业开办的具有独立法人资格的劳动服务公司，该实体往往登记为集体企业，该集体企业的资产是否为破产财产？另外，由企业和职工共同投资兴建住房、由建筑公司垫资建设的企业建筑物、在途货物等是否应列为破产财

产？这些问题都因法律规定的不具体而难以界定。

（四）职工安置难

由于我国社会保障制度不健全，破产企业职工的失业、养老、医疗等问题难以解决，现只能由政府利用行政手段靠政策倾斜进行安置，加之职工观念老化，妥善安置破产企业职工成为破产中的最大难题。优化资本结构后，若破产财产不足以安置职工的，试点城市中的计划内破产企业的职工安置费，依照政策规定需由同级政府负担，对破产财产存活量少的企业来说，其破产无疑又加重了政府财

政负担。政府无钱，职工安置也是难上加难。

（五）破产财产变现难

破产企业除土地外，破产财产大多是破旧的厂房、老化的设备，过时的积压产品。将这些资 产以评估价进行变现，几乎没有可能。权宜之计只好低出售或

将职工和破产绑在一起，以出售财产带安置职工。

（六）破产企业债权回收难

在一个企业，本人看到这样的现象，据企业应收帐帐面反映，该企业应收款为8000余万元，经实际清算，其中7000余万元是亏空挂帐，下余1000余万元涉及数百户债务人，遍布全国各地，地址不祥、经办人不祥、经营单位状况不祥、是否有争议不祥、有无收回的可能不祥等“五不详”帐目，比比皆是。清算组和

人民法院花费了相当大的人力物力去清收，收效甚微。

（七）清算组成员素质不能适应清算组工作的需要。

清算组成员多为政府从有关局委指派，多数成员不懂法律和政策，没有财会专业知识，甚至有的连起码的企业管理常识都不懂，不具备清算者的素质，不能适应清算工作的需要。还有个别是破产企业主管部门对破产案件重要性认识不到位，对破产清算工作的繁杂程度认识不够，频繁更换清算组成员，给清算工作带

来了极为不利的影响。

三、基本对策

针对破产案件存在的突出问题，在加大对破产案件的规范操作力度同时，还应根据破产案件的特点，积极探索企业破产案件依法、快捷、公正、高效的有效

途径。其主要措施为：

（一）严格依法破产

，破产案件所依据的虽可操作较差，但是，并非无法可依。在破产案件中，严格依法办事，是规范破产案件工作的最基本要求。严格执行《中华人民共和国破产法（试行）》及有关司法解释和《民事诉讼法》有关企业破产还债程序的规定。与此同时，充分领会和贯彻与稳定、国民有重大关系的政策精神，对诸如破产资产处置、职工安置等社会较敏感的，严把政

策关，使企业在法律和政策的范围内破产。

（二）严把立案关

立案是破产案件进程中的第一关，严把立案关至关重要。在这方面，应主要从以下两个方面进行规范：1、严格审查申请人资格。依照破产法规定，债权人、债务人均有权申请破产。在审查申请人资格时，应特别严格审查债务人作为申请人的资格，严防假破产，真逃债。在审查申请人资格的同时，还应该严格审查债务人的债务状况及履行债务的能力（包括申请人下属的不具备法人资格的分支机构），切实查清债务破产界限的真实性。2、对于市属国有企业申请破产的，并按国家政策规定可以冲销银行呆坏帐的破产案件，严格按照国务院（1994）第59号及（1997）第10号文件精神依法立案，对破产及兼并计划没有层层报批的，或虽已报批，但没有预案的，或主要债权人银行对破产预案有异议，而未按有关

程序逐级上报形成决定的，坚决不予立案。

（三）规范债权人会议行为

债权人会议由依法申报债权的所有债权人组成，在债权人会议期间，依法使债权人在审查债权证明材料、确认债权有无财产担保、审阅清算组清算报告、审计、评估报告、讨论通过破产财产处置和分配方案等方面，充分行使其职权。对债权人提出异议的，法院应及时果断裁定，避免债权人会议乱扯皮及只议不决现

象，保证破产程序的顺利进行。

（四）严格审查破产企业债权债务状况

破产企业管理混乱，债公债务不清是其通病。在审查破产企业债权债务时，重点审查对未到期债权提前清偿，放弃债权、无偿转让财产等行为，特别应严格审查企业在破产案件受理前六个月的上述行为。对手续不清的，清算组或法院可责令经办人、主管人定期理清手续；对拒不理清手续者，清算组可不予办理调离、

离退休、安置等手续，同时视其情节轻重，予以罚款、拘留等处罚。

（五）建立清算人员岗前培训制度

针对清算人员对破产法律、法规、政策、操作技巧缺乏了解，严重清算工作进展这一问题，应建立破产案件清算人员岗前培训制度。法院受理破产案件后，对每位清算组成员上岗前应进行的法律、法规、政策等方面的培训。并针对个案具体情况，联系破产案件操作中可能出现的问题进行、，并制定相应的对策，使每一位清算人员在上岗前就对自己的工作心中有数。岗前培训提高

了清算组成员的素质，为破产案件顺利进行创造了条件。

（六）法院应加强对清算组的监督与指导，及时纠正清算过程中的各种不当

行为清算组因人员素质等方面的原因，其行为不免带有随意性，为杜绝这一现象的出现，法院应切实加强对清算组的监督与指导，将其行为严格规范在法律规定的范围内。在破产清算过程中，制定清算组工作规则及重大事项报告制度。凡重大问题，非经人民法院许可，清算组不得擅自决定。对不符合清算条件的清算人员，法院可随时进行撤换。对清算组的不当行为，诸如滥支付破产费用、对财产高值低估、低值高估、突破国务院文件规定安置职工等及时予以纠正，确保破产清算工作的顺利开展。

（七）强化服务意识，切实解决与职工利益密切相关的问题.

审理破产企业的法官和清算组成员应为中心服务、为大局服务，就是服务意识的切实强化和服务行为的真正落实。与普通民商案件相比，这一点尤为重要。凡是与职工密切利益相关的事，绝不推委，清算组解决不了的，法院和清算组应找有关部门协调，在诸如水电分离、工资补发、房改、职工身份确定等多方面，认真协助有关部门解决处理，真正让政府、企业职工双满意。

（八）以大局为重，从实际出发，切实搞好生产自救

为确保企业资产在破产过程中不贬值，切实解决职工生活问题，减少社会动荡，应认真慎重地处理企业破产与企业生产自救的关系，在破产企业试行生产自

救。

（九）充分发挥司法、监察、审计部门的作用。

依照破产法规定，监察、审计部门负责查清企业破产原因。在监察、审计部门清查企业破产原因的同时，如发现破产企业中某些人员的行为已经涉嫌犯罪，依照通常作法，大多是由人民法院移送相关机关处理。实践中，由于种种原因耗费时间长、关卡多移送较困难。针结这一问题，在受理破产案件后，应由政府协调，法院、检察院、公安局应会同监察、审计等部门，同时进驻破产企业，对发现的涉嫌犯罪线索，及时依照法律程序进行处理，可大大震慑了犯罪分子。将在

广大职工和社会各界中，取得良好的效果。

附注：

①《最高人民法院关于〈中华人民共和国企业破产法（试行）〉若干问题的意见》，

第41条。

②《最高人民法院关于〈中华人民共和国企业破产法（试行）〉若干问题的意见》，

第42条。

③《中华人民共和国企业破产法（试行）》》，第二十二条第一款。

④《最高人民法院关于贯彻执行〈中华人民共和国企业破产法（试行）〉若干问

题的意见》，第75条。

⑤《中华人民共和国企业破产法（试行）〉》，第十一条。

主要：

1、张卫平蓍《破产程序等论》政法大学出版社1993年6月版；

2、王卫国蓍《破产法》人民法院出版社1992年12月版；

3、韩长印著《破产清算人制度的若干问题》原载2003年3月《河南大学学报》；

4、李永军著《破产法律制度》中国法制出版2000年1月第一版；

5、矣明、曹士兵著《破产法律制度需完善》原载2000年1月28日《人民法院

报》；

6、汤维建著《破产程序与破产立法研究》人民法院出版社2001年4月1第一版；

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如果将整个社会看做一个机体，则其健康运行也同样需要“免疫系统”。根据新任审计署署长刘家义的观点：审计的本质是国家经济运行的“免疫系统”，如果“免疫系统”不健全，就会产生严重后果。审计作为国家经济运行的“免疫系统”，能够最早感受到病毒侵蚀的风险，能够更早更快地用法定权限抵御病毒侵害。有责任在永不停留地抵御一时、一事、单个“病害”的同时，促进其健全机能、改进机制、筑牢防线。因此，应当通过审计和审计调查，及时接受、传递、储存有关企业内部控制体系“免疫”情况的信息，及早地发现自身机体的“病因”。更快地调动“免疫系统”的功能，推进建立有效的企业安全运行机制。“免疫”机制是审计工作的关键所在，通过建立集“事前介入、事中督查、事后审计”于一体的审计监督机制，从根本上为被审计单位强身健体，增强免疫力，把许多违法违规问题消灭在萌芽状态，在预防性上下功夫，积极维护社会机体的健康持续发展。

风险导向审计最早源于社会审计，实施的标志是各国风险导向审计准则的颁布与实施。中国审计人员协会在2006年了新的审计准则，要求审计人员在审计中使用风险导向审计的方法。于是，风险导向审计一时间成为行内外人士关注和研究的焦点。无论是支持还是反对，都无法否认风险导向审计是审计历史上的一次重大革命。风险导向审计与传统的审计方法在思路上有很大不同，如何根据我国目前的经济环境，逐步应用风险导向审计，进一步完善我国的审计准则，是摆在我国审计职业界面前的一个非常迫切的问题。

一、风险导向审计应用中的问题

风险导向审计是审计历史上的一次重大的革命。先进的理念和技术的引进是必要的，但更重要的如何是将风险导向审计与我国目前的经济环境和审计职业的发展状况相结合，推动我国审计行业与国际水平接轨，增强审计人员的公信力，提高其执业水平。目前，风险导向审计在我国的应用存在以下几个问题：

(一)缺乏有效的需求市场作为一项新的技术，风险导向审计在我国缺乏有效的需求市场。在目前的情况下，事务所的法律风险很低，审计人员缺乏提升专业水准的动力，也缺乏运用风险审计技术提高审计质量的动力，使提高审计技术和审计质量的内在动力不够充分。

当法律风险较高，可能引起较大的审计风险损失时，审计人员可能会执行更详细的审计程序，获得更多的审计证据，来提高审计质量；当法律风险较小，不会引起明显的审计风险损失时，审计人员可能会减少一些审计程序的实施，忽视被审计单位存在的一些违规问题，或是机械地执行相关的审计程序，而没有把降低审计风险的理念贯穿始终。由于我国对证券市场的规范和约束力较弱，一直存在诉讼门槛过高，诉讼成本与收益不对等的现象，致使关于我国审计人员的法律责任的规定还比较空洞，缺乏具体的可操作性，民事赔偿制度不够完善。尽管目前我国公众投资者在一定的前置条件下可以事务所，但由于诉讼成本和获得赔偿的可能性等问题的制约，使得事务所的民事赔偿责任仍然很低，事务所的违规成本几乎可以忽略不计，导致了我国的审计人员的法律风险偏小。法律风险低，审计人员不仅不会远离审计风险高的客户，而且还会对审计过程的风险不够重视，最终导致审计质量的低下。

(二)成本效益问题制约制度基础审计向风险导向审计转型大多数人认为风险导向审计通过对重大错报风险的评估得出可接受的检查风险，根据检查风险确定出实质性测试的重点和水平，进一步确定审计人员收集何种证据以及所收集的证据的数量。并把有限的审计资源在审计业务之间合理地分配，有效地利用审计资源，可以节约审计成本，并把节约成本看作是风险导向审计产生的动因之一。然而事实并非人们想象的那样，审计工作不仅包括完成审计工作所花费的资金成本还包括人力成本和时间成本。进行重大错报风险的评估需要耗费审计人员大量的时间。从搜集资料、整理资料到分析评估，再到运用数学模型进行风险量化，都要花费审计人员相当一部分的时间，这样就会增加审计项目的时间成本。同时，风险导向审计对人力资源的要求更高，要求审计人员具备管理、数理统计等多方面的知识。因此风险导向审计在我国实施之初，事务所需要更多有经验的高级审计人员的参与，并对事务所全体成员提供相关知识的培训，这会导致人力成本增加。为了提高信息搜集、传输的效率，实施风险导向审计需要利用信息管理系统，为此需配备一定的通信和计算机方面的硬件设施，这在一定程度上也增加了审计工作的资金成本。由于成本和效益原则的制约，风险导向审计的实施和推广可能需要一个漫长的过程。

(三)执业人员的专业胜任能力不足风险导向审计对审计人员的素质要求较高，对风险的识别、评估需要有较高的判断能力。而我国审计起步较晚，审计人员风险意识不强，缺乏丰富的执业经验及从整体上把握的专业胜任能力，给新的风险模型的运用造成了一定的困难。

目前我国实施风险导向审计的最大制约就是缺乏较高水平的审计人员，一般的审计人员无法对客户的经营风险和特别风险做出正确的评估，并对评估的风险采取个性化的审计程序。当审计人员在风险判断上出现方向性错误时，会导致其无法搜集到充分适当的证据证明审计结论。在风险导向审计中，风险评估结果出现错误极有可能会导致审计失败或审计无效率，造成审计资源的浪费。

二、风险导向审计应用问题的解决对策

针对以上存在的风险导向审计应用的问题进行思考以后，提出以下几点建议。

(一)积极创造需求市场通过国家最高人民法院、证监会、中注协等出台相关文件，加强对于证券市场和审计人员审计的监管力度，指导和推动风险导向审计在我国的实施，在一定程度上，创造对于风险导向审计的需求。2007年6月，我国最高人民法院公告。规定了关于审理涉及会计师事务所所在审计业务活动中民事侵权赔偿案件的相关问题，如第一条规定，利害关系人以会计师事务所在从事审计人员法第十四条规定的审计业务活动中出具不实报告并致其遭受损失为由，向人民法院提起民事诉讼侵权赔偿的，人民法院应当依法受理。其中，利害关系人包括自然人、法人或者其他组织。可见，公众投资者是可以事务所的。但在实际执行的过程中，涉及事务所的案件经常是不了了之，并没有给公众投资者一个满意的答案。国家有关部门应该出台更加详细的指导文件，在涉及公众投资者的诉讼案件中对有关的诉讼费用、诉讼的效率效果等给予严厉的监管，真正保障公众投资者的权益，使得风险导向审计在我国逐步开拓市场，健康持续地发展下去。

(二)采用“过渡”的审计模式并开展试点研究尽管风险导向审计有其优越之处，由于成本效益原则的制约，目前还不能在我国普遍推行。将制度基础审计与风险导向审计有机地结合却是非常

必要的，在初步实施阶段，可以在制度基础审计的基础上，将风险导向审计的观念以及有关审计风险评估、审计风险控制等方法引入，以弥补制度基础审计缺乏对企业风险研究与分析的不足。而对审计模式的选择，不能脱离被审单位的性质、规模等具体情况，针对不同被审计单位应当采用不同的审计模式。

目前可以考虑选择以下两种混合审计模式：对于跨国公司、上市公司、企业集团等大中型企业，通常其资产、资本和生产经营规模较大，经济业务比较复杂并且发生频繁，经营范围比较广，分支机构比较庞大、分散。可以采用以风险导向审计为主，制度基础审计为辅的过渡审计模式；对于另一类中小型企业特别是小型企业，通常其资产、资本和生产经营规模较小，经济业务较少，业务流程简单，经营范围比较单一，管理层次很少，内部控制不太健全，可以采用以制度基础审计为主、风险导向审计为辅的混合审计模式。采用以上灵活的过渡模式，给我国国内的事务所一个缓冲的阶段，有利于风险导向审计在我国有序和顺利的开展。

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关键词：注册会计师法律责任改进措施

美国安然事件、中国“银广夏”、“郑百文”事件等一系列震惊整个注册会计师行业乃至全世界的案件发生后,使人们对会计工作的真实性和有效性产生了更为深重的疑虑,从而引发公众对注册会计师审计质量公允性的合理怀疑,注册会计师法律责任已成为一个倍受全社会关注的议题。制定注册会计师执业法律责任是为了发挥注册会计师在社会经济活动中的鉴证作用,严肃注册会计师职业行为规范。

一、注册会计师法律责任的内涵及相关规定

注册会计师的法律责任是指注册会计师在承办业务过程中未能履行合同条款,或未能保持应有的职业谨慎,或处于故意不作充分披露,出具不实报告,致使审计报告的使用者遭受损失,依照有关法律法规,注册会计师或会计师事务所应承担的责任。根据《注册会计师法》规定,绝对保证是要求注册会计师出具的审计报告所反映的内容与被审计单位的实际情况相符合,若不相符合,则注册会计师就应当承担法律责任。而合理保证是只要注册会计师在执业中严格遵循职业道德和有关标准的要求,即使其出具的审计报告反映的内容与实际情况不一致,注册会计师也不一定要承担法律责任,只要求注册会计师对自己的过失行为承担责任。合理的保证会计报表使用人确信已审计会计报表的可靠程度,而不对会计报表的正确性和完整性提供百分之百的保证。

二、我国注册会计师法律责任的成因

1.被审计单位方面的原因

(1)被审单位的错误、舞弊和违法行为。一些被审计单位可能存在某些严重错误和舞弊的行为而注册会计师未能查出,一旦给他人造成损失,注册会计师往往会遭到控告。但是不能苛求注册会计师发现被审计单位所有的错误、舞弊和违法行为,关键是要看未能发现的错误、舞弊和违法行为是否重大。我国《独立审计具体准则第8号一错误与舞弊》对错误与舞弊的概念进行了专门定义。错误,是指会计报表中存在的非故意的错报或漏报,即被审计单位由于疏忽、误解等原因,在注册会计师所审计的会计报表中产生了错报或漏报。舞弊,是指导致会计报表产生不实反映的故意行为,即被审计单位故意在注册会计师所审计的会计报表中造成错报或漏报。

(2)被审计单位经营失败。经营失败是指由于巨额亏损、资不抵债等原因而无力持续经营的情形。反映经营风险的极端情况就是经营失败。审计失败则是指审计人员未按照审计规范的要求执行审计业务而签发了不恰当的审计意见,通常表现为在企业会计报表存在重大错漏报的情况下,注册会计师发表了无保留审计意见。出现经营失败时,审计失败可能存在也可能不存在。

2.会计师事务所和审计人员的因素

我国绝大多数事务所都采取了有限责任公司的形式。几十万元的注册资本承担的却是涉及几个亿、数十亿金额的业务。在这种情况下,事务所的败德成本很低,潜在收益却很高,难以保持独立性。一方面,被审计单位为了取得对自身有利的审计结果,事先已与受托的事务所有了某种默契。另一方面,事务所以追求经济效益最大化为目标,为争取客户,往往降低审计质量,出具虚假报告。注册会计师职业道德低下导致审计欺诈的存在,专业胜任能力不足对所审计交易事项缺乏应有的职业怀疑态度,对客户舞弊的研究与重视不够,收集的审计证据明显不足。

3.法律环境不够完善

在西方,审计准则是判定注册会计师法律责任的重要依据。在我国,审计准则的地位在法律上却没有得到确认。目前我国关于民事责任和刑事责任的裁定和执行权归属于人民法院。《独立审计准则》被许多法官视为纯粹的行业标准,不足以作为注册会计师的辩护依据。而且涉及注册会计师行业的诉讼案件往往专业性很强、技术复杂程度很高,法院难以独立对案件作出合理界定。

4.社会经济环境因素

社会公众对注册会计师的高期望值是注册会计师法律责任产生的社会因素。各方使用者都希望注册会计师能发现被审计单位报表中的所有错弊,不断要求注册会计师对委托单位的会计记录差错、管理舞弊等都应承担检查和报告责任,混淆了会计责任和审计责任的区别。事实上,由于审计时限、方法和抽样技术的制约,加之成本的限制,要求注册会计师发现所有舞弊是不现实的。

三、解决我国注册会计师法律责任存在问题的思路

1.优化注册会计师的职业环境

(1)完善相关法律规范。财政部应当就注册会计师法律责任问题积极与有关司法部门进行协调,以保护注册会计行业的合法权益。与注册会计师法律责任最为密切相关的法律是《注册会计师法》,由于该法颁布较早,在实际执行过程中存在很多问题,如对民事责任的规定相对薄弱,缺少关键的过错和因果关系要件;对法律责任的界定模糊等,补充完善《注册会计师法》等有关法规,在相关法律中增加保护注册会计师权益的条款,在法律责任对象、责任范围和责任程度等方面给予明确规定。从而保证注册会计师免受无谓诉讼的干扰。(2)进一步发挥注协的管理功能。注协应强有力地发挥对注册会计师的管理功能,通过一系列审计诉讼案例法律问题的实证研究,积极参与审计相关法律条款的制定并提供建议,适度地确定审计相关法律责任,以保证注册会计师的合法权益。(3)成立注册会计师法律责任的专业鉴定委员会。随着市场经济向法制化方向的发展,民事责任及刑事责任将成为注册会计师法律责任的重要方式,而法院无疑将成为最终的裁判机构。但当涉及的诉讼案件专业性很强、技术复杂程度很高时,法院将难以独立对案件做出合理界定。因此,中国注册会计师协会应成立专家鉴定委员会,作为注册会计师法律责任界定的权威机构,成为庭审的有力证据。(4)确立独立审计准则在司法实践中的地位。独立审计准则是规范注册会计师审计服务的质量标准,是判断注册会计师执业行为是否存在过失的唯一技术依据,特别是对公允性、合理保证等概念的阐述。如果注册会计师严格遵循了独立审计准则,仅仅因为审计结论在客观上与实际不符,就需承担法律责任的话,显然是不合理的。因此,独立审计准则应成为我国司法界判定注册会计师法律责任的最重要依据,否则根本不能起到保护注册会计师的作用。(5)加强对上市公司的监管。财政部、证监会、注协及其相关部门应密切关注证券市场,发现违规造假的上市公司和注册会计师,要严惩不贷,一定要使造假成本高于造假收益。超级秘书网

2.注册会计师和会计师事务所应采取的对策

(1)完善会计师事务所的体制,积极发展合伙制事务所。合伙制事务所承担无限责任合伙人个人利益与事务所业绩和命运紧密相连,更有压力和动力增强责任意识和品牌意识,自然也就更有压力和动力抵御来自上市公司的不当意愿。(2)坚持独立性,始终保持谨慎的职业怀疑态度。独立性是注册会计师的灵魂。注册会计师与被审计单位之间必须实实在在地毫无利害关系,其承担的是对整个社会公众的责任,这就决定了注册会计师必须与委托单位和外部组织之间保持超然的独立关系,同时始终保持谨慎的职业怀疑态度,严格按照注册会计师执业准则的要求执业,并保持良好的职业道德,那么其所承担法律责任的可能性将大大降低。(3)完善会计师事务所质量控制制度。对于会计师事务所而言,其“产品”就是出具的报告,若一个会计师事务所质量管理不严,很有可能给事务所带来巨大的打击。随着业务的复杂化和计算机技术的应用,审计业务更为复杂,事务所必须建立健全一套严格、科学的内部控制制度,并认真推行,才能保证整个事务所的业务质量。(4)深入了解客户,审慎选择客户。很多案件中,注册会计师之所以未能发现错报,其重要的原因就是他们不了解被审计单位所在行业情况及被审计单位的业务。我们审计的对象不只是财务报表上的数据,还要了解被审计单位的经营管理活动,只有对企业做全面的了解,才有助于注册会计师发现报表中隐藏的问题。因此,在了解客户情况的基础上慎重选择客户,是防止不必要诉讼事件发生的第一道防线。(5)办理职业责任保险或提取风险基金。严格地说,投保责任险,并不是避免审计诉讼的对策,而是注册会计师的一个自我保护措施。但这一措施能帮助注册会计师转嫁风险,避免遭受毁灭性的损失。(6)聘请专业的律师担任法律顾问。无论是对处理审计过程中所遇到的棘手问题,还是对应付已发生的或可能发生的诉讼事项,寻求有经验律师的帮助都是注册会计师的明智之举。

参考文献:

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一、树立对上市公司融资的风险意识。

上市公司相对于非上市公司而言，具有相对效益较好、财务公开、透明等优点。但长期以来，信贷业务实践中普遍存在对上市公司贷款的盲目乐观思想，几乎所有的上市公司均成为了银行激烈竞争的重点信贷客户。但是我国证券市场属于新兴市场，正处于规范和转轨时期，在市场规范和运行机制方面存在着较多缺陷。我国加入世贸组织后，证券市场加快了规范化和国际化的步伐。中国证监会最近出台了合格境外机构投资者可以在我国进行证券投资的制度、向外商转让上市公司国有股和法人股以及加快发展和培育机构投资者等一系列政策。与此同时，国家对上市公司的监管进一步强化，行政主管机关加大了对证券市场违法违规行为的查处力度，上市公司治理机构也不断完善，对中小股东权益的保护也日益引起重视，上市公司作为公众公司承担的法律和社会责任也不断增加。最高人民法院关于证券市场虚假陈述民事案件司法解释的发展也典型的反映了上述背景。2001年9月21日，最高人民法院曾下文通知因证券虚假陈述引起的民事案件暂不受理。最高人民法院2002年1月15日了《关于受理证券市场因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关问题的通知》，人民法院开始根据该通知受理虚假陈述民事赔偿案件，但上述司法解释仍对投资者进行索赔给予了较多限制。而即将施行的最新解释则为投资者进行索赔提供了不少便利。

在此背景下，银行对上市公司融资也要破除盲目乐观意识，上市公司也并非是无风港，上市公司尤其是管理、运营不规范的上市公司同样存在风险，如经营风险、法律风险等。在树立对上市公司风险意识的基础上，在向上市公司融资时要采取切实有效措施予以防范。

二、授信及贷款评审中加强对上市公司会计报表等资料的审查。

认真做好授信及贷款评审工作是防范贷款风险的第一道防线。在对上市公司以及以上市公司为背景的企业进行的授信及贷款评审工作中要加强对上市公司提供的会计资料等资料的分析，识别和判断其中的虚假陈述，并判断其性质、严重程度、被执法机关处罚的可能性及可能的处罚措施，进而预测可能对银行融资的影响程度，防患于未然。

三、做好统一授信工作。

目前，我国的上市公司背后常常存在一个或几个关联企业。由于上市公司治理结构的重大缺陷及国家对企业关联交易监管的弱化，上市公司与其关联企业之间的关联交易十分普遍，从而使得银行判断上市公司的经营状况时常常出现失误，同时上市公司自身可能因此而构成虚假陈述，埋下被证券监管部门处罚的隐患，进而可能被股民。此外，虽然上市公司与其关联企业在法律上是不同的法律主体，但由于上市公司治理结构的重大缺陷及关联交易的普遍存在，实践中上市公司与其关联企业之间资金使用上常常并没有明确的界限，十分混乱，上市公司的关联企业尤其是控股股东占用上市公司资金的现象十分普遍。因此在授信时要切实坚持统一授信，统一授信时，将上市公司与其所有关联企业作为一个主体来评审，而且授信时不仅要考虑与银行有融资关系的企业，还要将与银行没有融资关系的上市公司的关联企业纳入授信评审时的范围。

四、贷款发放后要注意多渠道收集上市公司的信息。

根据《证券法》、《公司法》、《股票发行与交易管理条例》、《公开发行股票公司信息披露的内容与交易管理暂行条例》等证券法律法规的规定，上市公司的信息披露义务主要体现在以下内容：招股说明书、上市公告书、定期报告（包括中期报告、年度报告）、临时报告等。贷款发放后要注意多渠道收集上市公司的信息，如有关证券报纸的上述公告、有关证券互联网的信息等，并进行分析，及时调整银行的融资、采取相应的对策。对已有相对确凿证据表明上市公司涉嫌对虚假陈述且可能对股民造成损失时，要果断采取措施实施信贷退出或清收，不要等国家证券监管部门对上市公司下达处罚决定，或股民后才采取应对措施，进而陷入被动并影响贷款的退出或清收。

五、高度重视会计师事务所对上市公司会计报表的审计意见。

上市公司公布的信息中最常造假的是会计信息。对此种虚假陈述，银行可以借助注册会计师的审计报告进行识别。根据现行制度，上市公司年终必须聘请会计师事务所进行审计。同时由于会计师职业规范化程度的不断提高以及注册会计师和会计师事务所民事和行政法律责任的强化，较多会计师事务所开始实事求是地对上市公司发表审计意见，在此情况下会计师事务所对上市公司年度会计报表的审计意见对银行日益具有参考价值。

根据现行独立审计准则，审计意见有四种基本类型：无保留意见、保留意见、否定意见和拒绝表示意见。只有在注册会计师经过审计后，认为被审计单位会计报表的编制符合《企业会计准则》和国家其他财务会计法规的规定，会计报表在所有重大方面公允地放映了被审计单位的财务状况、经营状况和资金变动情况，会计处理方法的选用遵循了一贯性原则时，才可以出具无保留意见审议报告。在此情况下的会计报表才有一定的可信性。因此当注册会计师对上市公司的年度会计报表出具非无保留意见（即保留意见、否定意见或拒绝表示意见）的审计报告时，常常是上市公司经营出现问题或财务状况恶化的征兆。此时银行即要开始高度重视，要及时认真调查清楚相关原因，并根据具体情况决定采取相应的措施，如停止继续扩大融资、维持现状、或迅速考虑进行信贷退出或清收等。

当然，注册会计师的审计意见即使是无保留审计意见也仅仅是合理保证会计报表使用人确定已审会计报表的可靠程度，并不是对被审计单位持续经营能力及其经营效率、效果所作的承诺。因此即使是标准无保留审计意见，银行也不宜过分迷信其结论，不可因此而过分放松对上市公司的贷后管理。

六、加强对上市公司从证券市场融资使用情况的监控。

上市公司公开的信息中，筹资目的也常常会出现虚假。公司上市本来有实现资本大众化、分散风险、促进公司扩大经营规模、提高公司知名度、推进企业实现资源优化配置、促进企业不断改进经营管理、提升管理水平等多种功能，但由于中国资本市场不完善、资金价格扭曲、投机过度、市场低效、股票价格难以有效反映公司真实绩效等原因，在我国现阶段，股票的功能很大程度上只是一种简单的筹资工具，成为解决企业资金紧张和缓解财务困难的一剂“救济药”。在此情况下，公司为达到上市或增发股票的目的，不惜编造虚假的筹资目的，筹资成功后随意使用资金或无处使用。中国证监会近年来加大了对上市公司融资使用的监管和处罚。在此情况下，银行要重视上市公司从证券市场融资的监控，一旦发现上市公司筹资目的出现与所信息不一致的情况时，要及时引起注意，并考虑银行对上市公司贷款的安全。

七、积极关注执法机关对上市公司虚假陈述的调查和处罚。

根据最高人民法院的司法解释，法院受理证券市场虚假民事陈述赔偿案件，以中国证券监督管理委员会或其派出机构、国家财政部、其他行政机关对虚假陈述行为人的行政处罚或司法机关对虚假陈述行为人的刑事处罚为前提。因此，银行要积极关注上述执法机关对上市公司虚假陈述行为的调查，并根据调查情况对银行融资采取不同的对策。对于根据调查事实、涉嫌虚假陈述，执法机关拟对虚假陈述行为人进行行政处罚或刑事处罚的上市公司，银行要及时采取停止追加融资、对存贷款量追加担保、宣布贷款提前到期、提讼等措施保全信贷资产安全。

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风险导向型审计的产生，主要源自美国20世纪60、对年代沉重的法律诉讼风险。在美国，1933年的证券法不仅扩大了审计人员的责任对象，从直接委托人到间接委托人（任何推定的财务报表使用者），而且规定审计师（作为被告）负有举证责任，这直接增加了审计师被诉讼的概率和诉讼成本。美国惩罚性损害赔偿制度，使得一日审计师不能证明自己清白，就面临败诉风险，从而可能承担巨额的赔偿和惩罚性赔偿责任。比如，1981年，安达信会计公司因60年代末、70年代初在一家共同基金管理会司审计过程中的行为，而被判支付8000万美元的赔偿金；最近的一起案例中，安永会计公司因1987年一家银行审计失败，法律诉讼费用及赔偿金超过5亿美元。由此可见，美国审计之所以转向风险导向型，主要原因是沉重的法律风险和高昂的诉讼成本。

当审计从制度基础转向风险导向型后，相应的一个问题是：审计的性质究竟是什么？它对我们选择、讨论会计师事务所的行为，是否会产生相应的影响？

传统的理论认为，审计师是委托人与人之间的桥梁；通过审计鉴证服务，可以为委托人与人之间的信任关系提供保证，并进而降低企业运行的成本。正是在这一意义上，我们认为审计师是维持现代市场经济秩序的“警察”。将审计性质定位在信用保证，与传统的账项基础审计和后来的制度基础审计模式有着内在一致性。委托人选择会计师事务所、股权分散的资本市场上普通投资者选择会计师事务所，其主要考虑该会计师事务所能否提供高质量、高独立性的审计服务，使得被审计单位财务报表的公允性得到保障。20世纪80年代基于美国审计市场的一些研究认为，大规模会计师事务所具有更高的审计独立性和专业胜任能力，其审计服务的质量也相对要高于小规模的会计师事务所。

但是，风险导向型审计的引入，在一定程度上会导致审计性质的变化。因为，审计师是否承接某个客户、签发何种形式的审计意见，考虑的是潜在风险是

否超过最高可接受水平；委托人选择会计师事务所、普通投资者依赖会计师事务所，不再是其能否提供高质量、高独立性的专业服务，而是其能否提供更可靠的保险。这样，不同规模会计师事务所在提供审计服务的质量上，是无差异的。唯一的差别是会计师事务所的规模越大，其保险能力越强”。

二、风险导向型审计产生的背景

早期的审计主要是对人行为诚实性的检查。从审计程序与技术上看，通常会将企业所提供的财务报表，按照报表一账簿一凭证的程序进行全面的核查，以确保财务报表中的每个项目与企业的所有凭证相符，人没有任何其他欺骗所有者的舞弊行为。由于这种审计非常关注财务报表中的每个项目是否有相应的经济业务的支持，因此，它也被称为账项基础审计。

20世纪初，美国成为世界经济的龙头，企业规模也以惊人的速率扩展。特别是一次世界大战后的一段时期，美国企业并购导致企业规模大、经营活动十分复杂。再采用账项基础审计，审计成本非常高昂，对审计师来说是不经济的。因此，大约在20世纪40年代前后，美国会计职业界开始了制度基础的审计。其基本思想是：好的内部控制制度能够防范乃至杜绝内部的各种舞弊现象；科学的统计抽样技术能够以较小的代价大致准确地反映整体的状况。审计师也转而对企业财务报表是否真实、公允地反映其财务状况与经营成果发表意见。

20世纪50年代起，美国会计职业界面临的审计诉讼压力逐渐增大，到70年代达到高峰。60年代末、70年代初的一些审计诉讼案例中，即便审计师证明其审计程序遵守了相关的审计准则，客户的财务报表也遵守了相应的“公认会计原则”，法院仍认定审计师需要承担相应的审计责任，并认为遵循一套由会计职业界自己制订的程序，不能表明其就没有责任。这些法律诉讼导致美国会计职业界改变审计思想，逐渐确立风险导向型审计。风险导向型审计的内在思想是：任何审计业务都必须将审计风险控制在可接受的风险水平内。这一思想的一个极端性应用是：审计师只要经过测试认为其风险可接受，即便被审计单位的财务报表存在一些不符合会计准则的现象，且这一现象已为审计师所知晓，审计师也可以签发审计报告。

三、对我国法律制度环境的探讨

将风险导向型审计模式引入我国审计实务，总体而言，是符合审计技术国际发展潮流的。但是，在具体应用时，应该充分考虑到我国法律制度环境的相应特点，这些特点表现在如下几个方面：

第一，谁可以审计师？美国1933年的《证券法》将审计师的责任对象扩大到任何推定的财务报表使用者，即便这些使用者在审计签约时并未直接参与签约过程、也不是签约中所涉及到的对象。在一个股权高度分散的资本市场上，这意味着几乎任何人都可以注册会计师。我国到目前为止，仍然没有这方面的法律。红光实业案例中，先后有小股东向法院提讼，但都被法院以诉讼理由不成立而驳回；银广夏事件爆发后，中国证监会的高层管理人员曾鼓励中小股东银广夏管理当局和相应的中介机构，但由于种种原因，法院最终还是不予受理。这表明，至少在相当长一个时期里，我国会计师事务所因审计行为失当而被的概率较低。

第二，谁承担举证责任？举证责任涉及到诉讼是否能够成功以及诉讼成本问题。如果中小股东在过程中承担了举证责任，包括证明审计师的行为失当以及错误的财务报表与股东个人损失之间的关联性，那么，他们提讼的可能性较低。因为，证明审计师行为的失当已经超出了中小股东个人能力（包括经济能力和技术能力）。美国的《证券法》将举证责任转移给审计师，这样，只要个人投资者有证据表明其确实受损，且他在投资过程中使用了财务报表，他就可以向法院提讼。审计师则需要证明自己清白，否则，他将会极有可能被判败诉。我国目前的法律诉讼程序中，主要的举证责任制度由原告承担。这样，即便未来允许个人投资者上市公司和相关的中介机构，技术上证明审计师存在失当的行为也十分困难。

第三，赔付责任有多大？美国的法律制度环境下，对会计师事务所的各种道德风险具有足够威慑力的制度之一就是集团诉讼。此外，如果一旦被法庭认定存在故意欺诈，那么，法庭会开出天文数字的惩罚性赔偿。我国到目前为止，唯一能援引的就是消费者保护法。按照这一法律，审计师的赔偿通常是“退一赔一”，即：最高不超过审计收费的若干倍。中国证监会对经查实发现注册会计师确有不当行为的，所开出的罚单也就是停止执业若干个月，没收相应收入并罚款一到两倍。此外，对消费者造成直接损失的，按直接损失额赔偿。个人投资者依据财务报表进行投资所产生的损失（如银广夏在30多元的价位买进，跌至不到10元），究竟是直接损失还是间接损失，尚存在认定上的争论。因此，在我国目前的法律制度环境，即便会计师事务所被并败诉，其赔偿责任也远远低于国外同行。

四、过低的法律责任与道德风险

尽管我国资本市场上不断传出各种危机事件，但从事后的披露来看，审计师行为失当被发现的概率不高，被的概率近乎为零。从风险导向型审计角度来看，这种低风险容易诱发新的道德风险，审计师可能会签发一些严重失实的财务报表；或者，出于法律上的考虑，对一些严重失实的财务报表只是追加一些语气缓和的提示。更严重的情况可能是会计师事务所规模越大，其抗击风硷的能力更高，越敢于对一些存在重大问题的财务报表签发比较好的审计意见。笔者认为，我国审计市场上出现的带说明段的无保留意见审计报告，正是法律风险低的一种体现。

我国资本市场上存在的一些审计案例也表明，风险导向型审计已经严重扭曲了审计服务的性质——通过审计人员的专业技术能力证实企业财务报表公允地反映其财务状况与经营成果的程在。比如，一家摩托类上市公司，2000年度收到保留加说明的审计意见，其说明段是公司的持续经营能力问题。从会计专业角度来看，如果一家公司的持续经营能力存在疑问，那么，基于持续经营假设立上的、以历史成本为主的资产计价模式将不再适用，相应地，以历史成本为主编报的公司的财务报表就不能公允地反映公司的财务状况。对这样一个重大事项，通过说明段方式提示，让那些非专业、个人投资者很难理解这种提示所真正包含的信息。又如，某会计师事务所在审计一家电子类上市公司时，为该公司1996年先后发行A、B股签发了审计意见，并为1996年度签发了标准无保留意见，但1997年就签发了拒绝表示意见的审计报告。而据该公司1997年年报披露，导致公司1997年度严重亏损的主要事项（如主要生产线停产、新生产线已投产但效率不高）在1996年招股期间已经发生。作为经办审计师，敢于在这些事项已发生时签发标准无保留意见，其本要考虑应当是：几近于零的法律风险。

因此，笔者认为，在我国目前法律制度环境有待完善、会计师事务所总体法律风硷特别是赔付风险近乎于零