初级会计税法增值税精选(十四篇)

序言：作为思想的载体和知识的探索者，写作是一种独特的艺术，我们为您准备了不同风格的14篇初级会计税法增值税，期待它们能激发您的灵感。

篇1

随着2016年5月1日营改增的全面推行，增值税作为我国第一大税种的地位更加举足轻重，增值税的合理核算及会计处理也将变得更加重要。然而目前的增值税会计处理还存在着一系列问题，如何有效解决这些问题，对企业和政府都至关重要。

关键词：

增值税；会计处理

一、现行增值税会计处理存在的弊端

1.违背历史成本原则。历史成本要求企业取得的各种财产物资，应以其购进或建造时发生的原始成本即实际成本入账，并以此作为分摊和转作费用成本的依据。然而按照增值税会计处理的要求，企业购进货物、设备等，取得增值税专用发票时，存货成本仅仅包括买价和采购费用，增值税税额记入“应交税费应交增值税（进项税额）”科目中，因此，存货成本仅仅反映了实际成本的一部分，导致成本被低估，与历史成本原则不相符。

2.违背了可比性原则。第一，一般纳税人从不同企业购进货物时，若取得增值税专用发票，则进项税额可抵扣，不计入成本，若取得增值税普通发票，则相应进项税额不能抵扣，增值税税额计入成本。第二，一般纳税人购进货物，取得增值税专用发票，若改变用途，用于职工福利或者不动产在建工程等，需将进项税额进行转出，计入相关资产成本。第三，一般纳税人购进货物，取得增值税专用发票，其可抵扣进项税额不计入成本，而小规模纳税人购进货物时，其进项税额一律计入成本。

3.违背了配比原则。在实际核算中，销项税额是根据取得的收入得出的，而进项税额则是根据可抵扣进项税额得出，另外，当期所购原材料不一定在当期消耗，因此，现有的“财税合一，价税分离”模式的增值税会计处理方法不符合配比性原则。

4.税负有失公平。在发生赊销或者赊购的情况下，销货方在发出货物，未收到货款时，增值税纳税义务就已发生，然而却面临着货款无法收回的风险，此时，企业损失的不仅有销售款，还包括了销项税额，这无疑加重了销货方纳税人的税收负担。相反，购货方在为支付货款和相关增值税税额的情况下，就可以凭票抵扣其进项税额，明显，在税负上有失公平。另外，在考虑货币时间价值的情况下，采用权责发生制的纳税主体和采用收付实现制的纳税主体，纳税义务发生时间不同，因此，税负不同。

二、我国增值税会计处理改进建议

一方面，从会计角度讲,增值税符合费用要素的基本确认标准，增值税税负是企业的一项经济利益流出。另一方面，增值税虽然是一种流转税，然而受众多客观因素的影响，增值税税负不可能实现真正意义上的完全转嫁，因此，本文考虑将增值税费用化，建立“财税分离，价税合一”的增值税会计模式，既满足了历史成本原则，又满足了可比及配比原则，下面将从科目设置及基本账务处理两个方面进行详细阐述。

1.科目设置

1.1“增值税费用”科目。该科目核算企业发生的增值税的费用，借方登记企业本期取得收入并实际收到货款时计算得出的销项税额，贷方登记按照本期跟收入相配比的销售成本所确认的进项税额，表示增值税费用的减少，期末余额表示本期增值税费用，期末结转至“本年利润”账户，结转后该账户期末没有余额。

1.2“应交税费应交增值税”科目。该科目下分设“进项税额”、“销项税额”、“进项税额转出”、“销项税额转出”、“已交税金”明细科目，借方登记本期购进发生的进项税额和已交的税金，贷方登记本期根据收入确认的销项税额，期末余额表示企业应交或者多交的税额，期末，将其借贷方分别反映在资产负债表中。

1.3“递延增值税”科目。该科目下分设“进项税”、“销项税”、“已抵扣进项税”和“进项税转出”、“销项税转出”二级科目，“递延增值税进项税”贷方登记购进时发生的进项税，“递延增值税已抵扣进项税”借方登记本期根据配比原则确认的可抵扣进项税，“递延增值税销项税”借方登记本期发生的销项税额，“递延增值税进项税转出”借方登记本期不可抵扣进项税额，“递延增值税销项税转出”贷方登记因坏账转出的销项税额。期末同“应交税费应交增值税”科目反映在资产负债表中。

2.基本账务处理

2.1企业购进原材料、货物或者设备等，均按价税和计价计入成本，借记“原材料”、“工程物资”、“固定资产”等，贷记“银行存款”、“应付账款、“应付票据”等科目，按照发生的进行税额，借记“应交税费应交增值税（进项税额）”科目，贷记“递延增值税进项税”科目。

2.2企业销售商品或者提供劳务及服务时，按照实际收到的含税销售额确认收入，借记“银行账款”、“应收账款”、“应收票据”等科目，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目。此时分三种情况分别确认其增值税费用。①货款在发出货物时即受到，即借记“银行存款”时，按照计算得出的销项税额，借记“增值税费用”科目，贷记“应交税费应交增值税（销项税额）”科目；②销售款在发出货物时，未收到货款，即借记“应收账款”或“应收票据”等时，按照计算的销项税额，借记“递延增值税销项税”科目，贷记“应交税费应交增值税（销项税额）”科目，收到全部销售款时，借记“增值税费用”科目，贷记“递延增值税销项税”科目；③销售款未全部收回，确认发生坏账时，根据收回的销售款，其相应的销项税额，借记“增值税费用”科目，贷记“递延增值税销项税”科目，差额即坏账所确认的销项税额借记“应交税费应交增值税（销项税转出）”科目，贷记“递延增值税销项税转出”。因此，所确认的增值税费用为企业销售收入收回的销售款所对应的的销项税额，避免了企业因发生坏账损失所承担的销项税给企业造成的税收负担。

2.3期末根据收入结转成本时，将原计入“递延增值税进项税”科目可抵扣的进项税，借记“递延增值税已抵扣进项税”，贷记“增值税费用”科目。“增值税费用”科目余额即企业本期应负担的增值税费用。

2.4不能抵扣或者发生无法支付的“应付账款”、“应付票据”等时，按照相应的进项税额，“递延增值税进项税转出”科目，贷记“应交税费应交增值税（进项税额转出）”科目。

2.5年末，将“增值税费用”科目，结转至“本年利润”科目，最终影响企业的当期损益。

参考文献：

[1]郭昌荣.增值税费用化的会计处理方法[J].财会月刊:综合版(中),2010(12):55-57.

[2]盖地,梁虎.转型后的增值税费用化会计处理方法探讨[J].经济与管理研究,2011(2):123-128.

[3]蓝李娜.探讨增值税会计处理方法的设计与改进[J].财经界,2012(22):265-265.

篇2

一、增值税视同销售业务会计处理方法的比较

目前对于增值税视同销售货物行为的会计处理，存在着三种不同的观点：

（一）增值税视同销售货物行为，会计核算上全部作为销售处理 该处理方法是对增值税视同销售货物行为，在发生当期全部确认销售收入，计算缴纳增值税，同时结转销售成本。这种处理方法的缺陷主要在于：一是“主营业务收入”、“主营业务成本”等账户被虚增，导致会计信息失真。《企业会计准则第l4号――收入》规定，销售商品收入同时满足下列五个条件的，才能予以确认：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；（3）相关的经济利益很可能流入企业；（4）收入的金额能够可靠地计量；（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。而大部分视同销售业务，如将自产产品用于在建工程等，不会为企业带来真实的经济利益流入，如果将它们作为销售收入处理，将使“主营业务收入”、“主营业务成本”等账户虚增，就会造成单位内部消耗得越多，收入反而越多的局面。这就违反了会计信息真实、可靠的信息质量要求，而且误导了信息使用者。二是没有真正理解《企业所得税法实施条例》有关条款的含义。目前持有这种观点的主要依据是《企业所得税法实施条例》第二十五条的规定：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。笔者认为，此条款的目的在于规定企业在计算企业所得税时，对视同销售货物应进行纳税调整计算所得税，并非规定以上视同销售货物行为，应确认收入。

（二）增值税视同销售货物行为，全部不作为销售处理 该处理方法对税法上规定的视同销售货物行为，会计核算上都不作为销售处理，而是在发生当期均按成本结转，按计税价格计算缴纳增值税。这种处理方法的缺陷主要在于：对某些视同销售行为，如将自产、委托加工或购买的货物作为投资，或分配给股东或投资者等行为，笔者认为在实质上满足收入确认条件，能够给企业带来经济利益流入。如对这些视同销售行为不确认收入，则会虚减当期收入，也会造成会计信息失真的问题。

（三）增值税视同销售货物行为，分为确认收入和不确认收入两种情况 第一种情况， 即需要确认销售收入、 然后根据销货成本与销售收入配比的原则结转销货成本； 第二种情况，即不确认销售收入、直接结转销货成本，按计税价格计算销项税。笔者认为，这种处理方法克服了上述（一）、 （二）方法的不足， 符合新企业会计准则和税法的有关规定。但问题是目前的政策没有对八种视同销售货物行为作区分， 在工作中， 无法明确哪些行为应确认收入。

二、八种增值税视同销售的会计处理分析

（一）货物交付他人代销 将货物交付他人代销的，有两种方式：视同买断和收手续费。视同买断方式是指由委托方和受托方签订合同，委托方按协议价收取货款，实际售价可由受托方自定。委托方在交付产品时不确认收入，受托方也不作为购进商品处理。受托方将商品销售后，向委托方开出代销清单，委托方收到受托方开来的代销清单时确认收入。会计分录为：

（1）发出代销商品时：

借：发出商品（成本价）

贷：库存商品（成本价）

（2）收到代销清单时：

借：应收账款

贷：主营业务收入（协议价）

应交税费――应交增值税（销项税额）（按计税价格计价）

（3）同时结转成本：

借：主营业务成本（成本价）

贷：发出商品（成本价）

收取手续费方式是指受托方根据所代销的商品向委托方收取手续费的销售方式。受托方按委托方规定的价格销售。受托方应按收取的手续费确认收入，委托方在收到受托方开来的代销清单时确认收入。会计分录为：

（1）发出代销商品时：

借：发出商品（成本价）

贷：库存商品（成本价）

（2）收到代销清单时：

借：应收账款

贷：主营业务收入（协议价）

应交税费――应交增值税（销项税额）（按计税价格计价）

（3）同时结转成本：

借：主营业务成本（成本价）

贷：发出商品（成本价）

（4）支付手续费时：

借：销售费用

贷：应收账款

（二）销售代销货物 受托方销售代销货物的会计处理也要看委托代销的方式是视同买断还是收手续费。在视同买断方式下，委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理。受托方将商品销售后，应按实际售价确认销售收入。会计分录为：

（1）收到代销商品时：

借：受托代销商品（协议价）

贷：代销商品款（协议价）

（2）实现销售时：

借：银行存款

贷：主营业务收入（实际售价）

应交税费――应交增值税（销项税额）（按实际售价计价）

（3）同时结转成本

借：主营业务成本（协议价）

贷：受托代销商品（协议价）

借：代销上款款（协议价）

应交税费――应交增值税（进项税额）（按协议价计税）

贷：应付账款

在收手续费方式下，受托方销售代销货物时，按收取的手续费，作为劳务收入确认入账，不确认销售商品收入。

（三）设立机构销售 设两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构销售， 设在同一县（市）机构除外。 本来在会计上属于企业内部货物转移， 不应确认收入，但由于两个机构分别向其机构所在地主管税务机关申报纳税，属于两个纳税主体， 因此笔者认为货物发出方应确认收入、同时结转成本。

（四）自产或委托加工货物用于非应税项目增值税的应税项目包括：销售或者进口货物；提供加工、修理 修配劳务。增值税的非应税项目主要是指货物用于增值税应税产品以外的项目，主要是用于应税营业税的项目，如在建工程。货物用于非增值税应税项目应属于企业的内部消耗，是一种内部结转关系，不满足销售确认条件。笔者认为应不确认销售收入、直接结转货物成本，按计税价格计算销项税。会计分录为：

借：在建工程

贷：库存商品、工程物资等（按成本计价）

应交税费 ―― 应交增值税（销项税额）（按计税价格计价）

（五）自产或委托加工货物用于集体福利或个人消费 《企业会计准则第9号――职工薪酬》应用指南中规定，企业以其自产产品作为非货币利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。按照此规定，企业以其自产产品作为非货币利发放给职工的，应确认销售收入。但发放给职工的非货币利与将货物用于集体福利或个人消费不完全等同。发放给职工的非货币利会导致经济利益流出企业。而将货物用于集体福利一般不会导致经济利益流出企业，但将货物用于个人消费则会导致经济利益流出企业。所以，笔者认为将货物用于集体福利和个人消费属于两种不同的情况，应分别对待。将自产、委托加工的货物用于集体福利同用于非应税项目一样，货物仍在企业内部转移使用，不符合收入定义，也不满足销售商品收入确认条件，因此不能确认收入，只能按成本结转。会计分录：

借：应付职工薪酬

贷：库存商品（按成本计价）

应交税费――应交增值税（销项税额）（按计税价格计价）

而将自产、委托加工的货物用于个人消费，属于会计上的用于支付非货币性职工薪酬，货物所有权已转移，表现为一项资产偿还一项负债，也是一种经济利益流入。这种行为符合收入的定义和销售商品收入确认条件。因此应确认收入，同时结转成本。会计分录为：

借：应付职工薪酬

贷：主营业务收入（按计税价格）

应交税费――应交增值税（销项税额）（按计税价格）

借：主营业务成本（按成本计价）

贷：库存商品（按成本计价）

（六）自产、委托加工或购买货物作为投资，提供给其他单位或个体工商户 对于企业的这种行为作如下处理：

借：长期股权投资

贷：库存商品等

应交税费――应交增值税（销项税额）

但笔者认为企业将货物对外投资，使企业获得另一个企业的所有权，表现为一项资产换取另一种资产，也是一种经济利益流入。从各方面看，满足收入的确认条件。《企业会计准则――应用指南》中规定：“以支付现金、非现金资产等其他方式（非企业合并）形成的长期股权投资，比照非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的相关规定进行处理。”同时《企业会计准则第20号――企业合并》中规定：“通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照非货币性资产交换会计准则的相关规定加以确定。”而《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》规定：换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础。所以，笔者认为这类视同销售行为的会计处理上应按公允价值确认销售收入、并结转销货成本。会计分录为：

借：长期股权投资

贷：主营业务收入（公允价值）

应交税费 ―― 应交增值税（销项税额）（按公允价值计税）

借：主营业务成本（按成本计价）

贷：库存商品（按成本计价

（七）自产、委托加工或购买货物分配给股东或投资者 企业将货物分配给股东或投资者，是企业的日常活动，表现为企业负责减少，是一种间接的经济利益总流入，因此符合收入定义。因此，应按其公允价值确认收入，会计分录为：

借：应付股利

贷：主营业务收入 （公允价值）

应交税费――应交增值税（销项税额）（按公允价值计算）

借：主营业务成本（按成本计价）

贷：库存商品（按成本计价

（八）自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人企业将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人，货物的所有权虽然发生了转移，但企业不仅没有取得资产或抵偿债务，反而发生了一笔费用，没有经济利益如。因此，不能确认收入，只应视同销售计算缴纳增值税。会计分录为：

借：营业外支出

贷：库存商品等（按成本计价）

应交税费――应交增值税（销项税额）（按计税价格）

综上所述，在八种视同销售行为中，笔者认为应确认销售收入的有：将货物交付他人代销；销售代销货物；设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；将自产、委托加工货物用于个人福利、将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体工商户；将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者。不应确认收入的有：将自产或委托加工的货物用于非应税项目；将自产或委托加工的货物用集体福利；将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。

上述八种视同销售行为中，将外购的货物用于非增值税应税项目、集体福利或个人销售不视同销售，而应该作为进项税额转出处理，不得抵扣进项税。但外购的货物用于投资、分配给股东或投资者、无偿赠送给其他单位或个人，应视同销售，按市价计算销项税额，同时可抵扣相应的进项税。这两种情况在实际工作中，极易发生混淆，笔者认为有必要做出比较分析。

参考文献：

［1］财政部：《企业会计准则》，经济科学出版社2006年版。

篇3

关键词：增值税；财税分离；价税合一

我国增值税现行核算办法采取财税合一的核算模式，在进行会计处理时以税法规定为主导。在计算应纳税额时实行间接扣除法中的购进扣税法，以纳税人在纳税期间的销售额乘以税率，计算出应税商品和劳务的应纳税额，然后扣除按照税法规定购进货物和劳务可以抵扣的进项税额，将其余额作为向税务机关应交的税额。这样简便易算，但不利于财务报表使用者获取准确的会计信息。

一、现行增值税会计处理的不合理之处

1.企业增值税的会计处理违背了会计核算的一般原则

在进行会计核算时，要遵循配比原则，会计对象所取得的收入应与为取得该收入所发生的费用、成本相匹配。根据我国目前增值税核算模式，在核算增值税进项税额购进商品或原材料时，进项税额的确遵循收付实现制原则，以购货成本为基础计算进项税额。在计算销项税额时，遵循权责发生制原则，销项税额以销售额为基础计算而来。企业当期购入的原材料并不一定全部消耗在当期已销产品的成本中，这就造成了进项税额和销项税额的不匹配。

2.歪曲了收入、成本等会计要素的定义，不能正确反映成本和费用

在交易市场上，商品的价格高低受供给弹性和需求弹性的影响，这也影响了税负的转嫁程度。目前我国大多数企业都不能有效的将全部增值税转嫁给消费者。增值税应该费用化，形成价格的组成部分。我国现行的会计处理方法是，购进货物时，将其买价和各项采购费用（如：运输费，装卸费，保险费，不包括增值税的相关税费）计入了存货的成本，会计账面上所反映的存货成本只是其实际成本的一部分。在销售商品或提供应税劳务时，收入是企业因销售商品、提供劳务而形成的经济利益总流入，包括货物的价款和增值税销项税额及其他税费。而我国现行增值税会计处理方法在确认收入时仅将税法规定的销售额确认为收入，把增值税销项税额从销售收入中直接剔除。

3.报表列示方面不准确

增值税的业务核算，确认，计量对企业的财务报告有很大的影响，对于财务报表的使用者来说，具有重要性，因此增值税的会计处理信息应该清晰反映在报表中。目前企业增值税在资产负债表‘应交税费’项目反映，此项目涉及到企业所得税，消费税，城建税等，无法准确单独反映增值税的相关信息。在利润表中，利润额的计算没有包含增值税，这样就使财务报表不能如实反映企业的在一定期间内的经营成果。

二、完善我国增值税会计核算的构想

1.构建财税分离的增值税会计体系

从我国当前情况来看，对于增值税的会计处理和税法规定之间的矛盾，需要构建财税分离的增值税会计核算体系。此体系的构建可以借鉴我国之前进行的所得税会计改革。在这种体系下，对发生增值税业务严格按照会计的原则和要求进行会计处理，向各信息使用者提供有用、准确的会计信息。同时对于会计处理和税法规定之间的差异进行相应的调整。

2.建立统一的“价税合一”的增值税会计核算体系

在“财税分离”的模式下，建立“价税合一”的核算体系。该体系构建模式如下：保留原有的“应交税费――应交增值税”科目。该科目借方贷方核算内容保持不变。增加设立“递延增值税款”一级科目。该账户核算值税会计暂时性增差异影响的纳税金额，借方登记会计销售额小于税法销售额产生的销售差异影响的纳税金额.贷方登记购买货物按照税法可抵扣进项税额和按照权责发生制可抵扣进项税额的差额，期末余额为企业待抵扣的增值税或多交的增值税，反映增值税暂时性差异的形成和转回。增加设立“增值税费用”一级科目。该账户核算企业发生的增值税费用，借方发生额为销售收入所对应的销项税，贷方发生额为销售成本所对应的进项税金额，金额是已销产品对应的进项税，余额即为本期增值税费用。期末，将该账户的余额随同其他损益类科目一起转入“本年利润”账户，结转后余额即为零。

3.扩大增值税征税范围，精简增值税优惠措施

规范增值税会计处理，提高会计信息质量，首先要扩大增值税的征税范围，保持增值税抵扣链条的完整，加快完成“营改增”的进程；其次要缩小增值税减免税优惠范围，对一些临时性的优惠减免措施要尽快取消；最后可以借鉴其他国家的增值税准则，专门制定出一项适合我国增值是会计核算的具体会计准则，并落实和实施。

参考文献：

[1]郭妍，应永胜.我国现行增值税会计核算方法缺陷及校正[J].会计之友，2009（08）.

[2]严永焕.我国增值税会计处理存在的问题及改进建议[J].知识经济，2014（16）.

篇4

一、关于企业自营建造中固定资产增值税会计处理的税法依据

企业自营建设中的固定资产不仅包括生产机械、运输工具等生产所必须的设备，还包括土地附着物，主要是指建筑。前者称为用于生产的可动固定资产，后者则是用于生产的不动产固定资产。我国颁布了《增值税暂行条例》与《增值税暂行条例实施细则》之后，又于2008年颁布了《财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》，这些有关增值税的法律都对企业自营建设中的固定资产增值税的计算做出了规定。首先，增值税一定要有专用的发票或者其他专用凭证才能收取，不然不能收取。其次，企业自营建设中的固定资产只代表用于生产的动产固定资产，并不包括其他。再次，用于生产的不动产固定资产不能以及其他自建工程不收取增值税。最后，对消费型增值税的收取只对一般纳税人起作用，一般来说，即使是小规模纳税人，只要取得了固定资产支付，那么增值税的额度依然需要计入到固定资产的价值当中去。所有这些关于增值税的规定都为企业自营建设中固定资产增值税的会计处理提供了依据与准则，在进行会计核算时需要严格遵守这些规定，以免产生错误。

二、企业购买所需物资的增值税会计处理

企业在进行自建时需要购买建设所需的物资，一般的形式都是企业购买之后，各单位来领取。这些购买的物资的实际成本应该进行核算，核算的项目主要包括物资的买价、运送物资的费用、公司支付的保险费用等，这些项目会成为核算税收的依据，一般详细登记在“工程物资”中借方这一栏，而对这一栏增值税的会计处理，主要分为三种情况，那么具体的处理方式也就有三种。第一种情况就是企业采购的物资全部都用于工程建设中，这些物资都是用于生产需用的动产，而且明细非常清晰。根据税法的规定，用于生产的动产固定资产允许进行增值税进项税额的抵扣，销售生产用动产固定资产也是增值税增收的项目之一。因此，所购的生产用动产固定资产不应该计在工程所需的物质成本之内。第二种情况就是企业采购的物资全部用于工程建设，这些物资都是都用于生产需用的不动产或者不动产在建工程，明细非常清晰。根据税法的规定，企业自建的不动产或者不动产在建工程不允许进行增值税进项税额的抵扣，销售生产用不动产固定资产并不是增值税的应税项目。因此，所购的生产用不动产固定资产应该计在工程所需的物质成本之内。第三种情况就是企业采购的物资没有明确是动产固定资产还是不动产固定资产，分类比较模糊。针对这种情况，首先要做的就是对物资进行进项税额的抵扣认证。在建设过程中，若领用的物资是生产用动产固定资产，则按照第一种情况来处理；若领用的物资是生产用不动产固定资产，则按照第二种情况来处理。

三、领取企业内部物资的增值税会计处理

企业内部物资就是指企业自行生产的产品，正好这些产品又可以用于企业自营建设。这种物资并不是独立的，所有权没有脱离企业，因此在进行会计学的核算时，这些物资不应该做销售处理，自然也就不能确认其收入。关于这种物资是否需要开具增值税的专用发票作为凭证，一般分两种情况来看，也有两种会计处理方法。第一种情况就是企业将企业内部的物资全部用于生产需要用到的动产固定资产，明细清晰。这种业务并不在增值税税法规定的销售范围之内，一般情况下，不需要开具增值税的专用发票作为凭证。但是有时候也需要开具增值税的专用发票作为税收凭证，但是这一项目的所有抵扣联与记账联都需要在企业当中。在进行会计处理时，需要按照将产品的实际成本借记在“在建项目”科目中，而对“库存物资”进行贷记。第二种情况就是企业将企业内部的物资全部用于生产需要用到的不动产固定资产或者不动产在建工程，一定要开具增值税的专用发票作为凭证，在进行税务申报之时，需要按该产品的销售价格来计算。根据增值税税法规定，将企业内部的物资全部用于生产需用的不动产固定资产或者不动产在建工程时，该产品在增值税的销售范围之内。在进行会计处理时，要将企业内部被领用的自产产品的实际成本与增值税的销项税额借记在“在建项目”科目中，而对“应缴纳的增值税税额”进行贷记。

四、施工完毕后剩余物资的增值税会计处理

在施工完毕之后，可能存在一些没有使用或者使用后还有剩余的物资，针对这些物资的处理方法及增值税的会计处理，可以分为以下两种情况。第一种情况就是售出剩余物资，剩余物资售出后，产品的净损益如果是利得，那么需要记载在营业外收入之内；如果产品的净损益属于损失，那么需要记载在营业外支出之内，一边计算企业所得税。关于企业销售剩余物资手否开具增值税专用发票作为凭证，需要分两种情形来看。第一种就是物资在建设时用于自营建设等生产用动产固定资产之上，那么需要开具发票作为凭证。第二种就是物资在建设时用于自营建设等生产用不动产固定资产之上，需要考虑两个问题，即购买物资之时并没有做增值税相关进项税额的认证抵扣与增值税的税负是否公平。一般来说，这种剩余物资不需要开具增值税专用发票作为凭证，也可不进行申报。第二种情况就是将剩余物资重新利用，转化为生产所需要用到的原材料来使用。如果物资在建设时用于自营建设等生产用动产固定资产之上，由于在购买之时已经进行了增值税的认证抵扣，那么就不需要在将它转出来，直接将其记录在剩余物资中的“原材料”账目中即可。如果物资在建设时用于自营建设等生产用不动产固定资产之上，根据增值税税法的相关规定，在税法上不允许进行抵扣的进项税额在此时可以进行税务抵扣。但是在实际的会计处理中，这一项工作非常复杂，容易产生错误，因此，不建议抵扣原进项税额，直接按照剩余工程物资的账面余额记录在“原材料”账目中即可。

五、结语

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运输费用是企业为实现商品运输而支付的有关费用，是购销活动中经常发生的一种费用。增值税的纳税人在原材料购入、产品销售过程中都可能发生运费，有的需计算销项税额，有的可以计算抵扣进项税额，性质不同的运输费用对于增值税额的计算有着不同的影响。本文将结合实例就运输费用的增值税会计核算进行分析探讨。

一、 运输费用的增值税进项税额的核算

一般纳税人购进货物或接受应税劳务支付或者负担的增值税额，为进项税额，其与销项税额是一个相对的概念。进项税额作为可抵扣的部分，对于纳税人实际纳税多少产生了举足轻重的作用。按税法规定，购进或销售货物以及在生产经营过程中支付的运输费用，按运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算进项税额。

这里需要注意以下几点：一是纳税人必须是增值税一般纳税人；二是必须有合法运费发票；三是运输企业的货票抬头方进行抵扣；四是运费金额是指运输结算单据上注明的运费费用、建设基金，不包括装卸费、保险费等其它杂费；五是购销免税货物（购进免税农产品除外）支付的运费不得抵扣进项税额。

下面通过实例来说明运输费用进项税额的核算。

例1、假设A企业是生产企业，为增值税一般纳税人，2011年12月1日外购原材料一批，取得增值税专用发票，注明价款10000元，税款1700元，材料已入库，同时支付运输企业的运输费800元，（货票上注明运费600元，保险费60元，装卸费120元，建设基金20元）款项已全部支付。

解析：运输结算单据上注明的运费费用、建设基金才可以计算进项税额，则可以抵扣的进项税额＝1700＋（600＋20）×7%＝1743.4元，原材料的采购成本＝10000＋800－（600＋20）×7%＝10756.6元，会计处理如下：

借：原材料10756.6

应交税费－应交增值税（进项税额）1743.4

贷：银行存款12500

例2、A企业2011年12月6日从农民手中购入农产品一批用于生产，在税务机关批准使用的专用收购凭证上注明价款20000元，支付运费500元。

解析：纳税人从农业生产者手中购入免税农产品，税法规定准予按买价 13%的扣除率计算进项税额，从当期销项税额中扣除。对于涉及到的运输费用，因为购入农产品允许抵扣进项税，所以其运费同样也可以计算扣税。

可以抵扣的进项税额＝20000×13%＋500×7%＝2635元，农产品采购成本＝20000×（1－13%）＋500×（1－7%）＝17865元，会计处理如下：

借：原材料17865

应交税费－应交增值税（进项税额）2635

贷：银行存款（或库存现金） 20500

例3、A企业2011年12月10日销售产品一批，开出增值税专用发票，价款100000元，注明税款17000元，款项已收。同时负责送货，支付运费10000元，并取得合法运费发票。

解析：企业销售产品支付运费，取得合法运费发票，同样可以计算抵扣进项税。本例中，增值税销项税额17000元，支付运费可以抵扣的进项税额＝10000×7%＝700元。会计处理如下：

借：银行存款117000

贷：主营业务收入100000

应交税费－应交增值税（销项税额）17000

借：销售费用9300

应交税费－应交增值税（进项税额）700

贷：银行存款10000

通过以上实例可以看出，纳税人支付的运输费用，无论是采购过程或是销售过程中发生，都准予按运费结算单据所列运费和7%的扣除率计算抵扣进项税。而对于购进或销售免税货物（购进免税农产品除外）所发生的运费，不得计算进项税额抵扣。

二、 运输费用的增值税销项税额的核算

销项税额是一般纳税人销售货物或提供应税劳务，向购买方收取的增值税额。增值税销项税额计算的依据是不含税的销售额，即向购买方收取的全部价款和价外费用。纳税人在销售过程中向对方收取运输费用属于价外费用，是计税依据的组成部分。税法规定价外费用视为含税收入，需进行价税分解后再计税。但同时符合下列条件的代垫运费不属于价外费用，不需计税：

A、承运部门的运费发票是开具给购买方的；

B、纳税人将该项发票转交给购买方的。

下面通过实例来说明运输费用的销项税额的核算。

例1、A企业2011年12月15日销售产品一批，开出增值税专用发票，注明价款20000元，税款3400元，同时开出转账支票一张，代垫运费1000元，计24400元。货款尚未收到。

解析：纳税人销售货物时支付了运费，但属于代垫，不属于价外费用，无需计算销项税额。会计处理如下：

借：应收账款24400

贷：主营业务收入20000

应交税费－应交增值税（销项税额）3400

银行存款1000

例2、A企业2011年12月20日销售产品一批，开出增值税专用发票，注明价款20000元，税款3400元，同时负责送货，并向对方收取运费1000元，计24400元。款项尚未收到。

解析：纳税人在销售产品的同时，收取的运费为价外费用，需价税分解后，计算销项税额。销项税额＝3400＋1000/（1＋17%）×17%＝3545.30元，会计处理如下：

借：应收账款24400

贷：主营业务收入20854.70

应交税费－应交增值税（销项税额）3545.30

例3、A企业2011年12月25日销售产品一批，为低税率13%的货物，增值税专用发票上注明价款20000元，税款2600元，同时负责送货，并向对方收取运费1000元，计23600元。款项尚未收到。

解析：本例和例2基本类似，不同之处在于销售的产品适用低税率13%。销项税额＝2600＋1000/（1＋13%）×13%＝2715.04元。会计处理如下：

借：应收账款23600

贷：主营业务收入20884.96

应交税费－应交增值税（销项税额）2715.04

通过以上实例，可以总结出纳税人收取的运费，作为价外费用，需进行价税分解后计算销项税额，而且适用税率为所运输货物所适用的税率。

三、 购入货物发生毁损时运输费用的核算

企业购入的货物发生非正常损失，其进项税额属于不得抵扣的进项税额，如果已经抵扣，需做进项税额转出处理。

例1、A企业2011年12月30日盘点时，发现一批9月份从农民手中购入的大麦因管理不善毁损，账面成本9558元（含运费558元）。

解析：材料因管理不善毁损属于非正常损失，由于该批材料之前已抵扣了进项税额，所以应做进项税额转出处理。而账面成本中除了材料的买价，还包括运费（即原始运费的93%），所以在计算进项税转出时材料的购买价格和分摊到采购成本中的运费应分开计算，并且分摊的93%的运费还原成原始运费再计算进项税额转出数。

材料购买价格的进项税转出数＝（9558－558）×13%＝1170元；分摊运费的进项税转出数＝558/（1－7%）×7%＝42元；该批非正常损失材料的进项税转出数为1212元（1170＋42）。

会计处理如下：

借：待处理财产损溢10770

贷：原材料9558

应交税费－应交增值税（进项税额转出）1212

参考文献：

①中国注册会计师协会. 税法〔M〕. 北京：经济科学出版社，2011

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一、房地产企业土地增值税概述

在我国经济的迅猛发展带动下，房地产行业已经成为我国的国民经济中最为重要的一部分。房地产企业的不断发展，使得其自身的税收成本也在相应增加。各类土地费、相关拆迁给予的补偿费、一些相关基础设施的建设费等税收负担，严重的影响着房地产企业的实际利润。土地增值税是在对国有土地使用权以及相关的建筑物进行有偿转让时所产生的价格增值量征收的税种，其税率通常以超额累进的形式进行计征，总体维持在30%至60%之间。而对于房地产企业的土地增值税来说，主要的涉税业务包括对土地的使用权进行转让、再建项目转让以及将房屋进行销售等。如何对土地增值税进行纳税筹划，进而使纳税风险降到最低，使房地产企业获得最大效益是我国房地产企业现阶段值得探讨的一个问题。

二、房地产企业土地增值税的纳税筹划措施

（一）充分利用国家的相关税收政策

国家鼓励、支持房地产企业的合理发展，并提出一系列的优惠政策促进其发展。对于这些优惠政策，房地产企业要在法律范围内，通过科学、合理的手段充分利用，进而达到节税或免税的目的。

对于免税的政策来说，要想达到这一目的，企业就要在进行准确的核算增值额的基础上，通过对增值额进行控制以及对相关项目的金额进行扣除等手段加以实现；对于代收费用的相关政策来说，房地产企业要将相关的代收费用通通归纳到房价的计算当中，为企业经营减少税负压力。但是，这种手段会使得企业的营业税相对增加。因此，企业要以自身的实际情况为前提，在充分了解的基础上制定更加合理的税收筹划策略，使企业取得更加高效的利益。

（二）对税收临界点合理利用

由于土地增值税存在着不同的等级，不同的等级之间又存在着不同的税率以及相关的税收优惠。土地房地产企业可以根据各个企业的临界点不同，并对其进行控制，进而实现合理减税的目的。这一手段也是房地产的税收筹划中十分重要的方式。运用这一手段时，首先，要对相关数据进行大量的测算，将具体收入与相关税收优惠政策之间的关系进行详细的分析，权衡利弊。其次，要根据房产的价格来对增值税率进行适当的调整，使增资额度始终处在可以享受优惠的最大范围内，进而使企业的综合效益得到提高。另外，企业还可通过对房屋的装修维护来使扣除项目的金额得到相应提高，进一步控制相关增值额度。

三、实际税务处理方法的运用

（一）充分运用临界点进行税务处理

我国税法有明确的规定，在对普通的住宅进行建筑以及销售时，对于增值额没有高于要扣除掉的相关项目金额的20%，可以免收其土地增值税，而对于超过的那部分，则要按照规定计税。例如，某公司要将其已经建好的住宅楼以600万的价格出售，在建筑过程中产生的成本支出包括享有土地的使用权而支付的240万、建筑开发所要支出的费用为120万、其他成本97万。所以，企业在纳税筹划前应该缴纳的营业税是30万，城建税以及教育的费用之和为3万，可扣除的资金为490万，经过计算，增值率为0.2245，超过了20%，，因此，土地增值税缴纳的实际金额应为33万，纳税筹划之后，企业为了实现利益最大化，将售价进行调整，增值率调为20%，这时，设住宅的售价X，根据计算可得此时住宅的售价为大约587万元，这时，企业不需要缴纳土地增值税，较之前节税约20万元。

（二）将替收的费用与售价合二为一

房地产企业涉及到的范围较为广泛，如替收相关建筑的配套费用、维修要使用的基金费等，这些费用房地产企业可自己征收，也可以将这部分费用统计到房价中收取。举个例子，某房地产企业想要出售一办公楼，3200万元的收入，180万元的代收费用，在这中间，包括房地产自身开发所指出的成本800万元，对土地进行转让的金额为200万元，还有一些需要扣除的资金总和为300万元。如果房地产企业是自己征收费用，那么可以减去的成本为1500万元，增值额达到1700万，经过计算，可得增值率为113.33%，土地增值税是625万元；反之，如果是将替收的费用和房屋的售价合二为一后，企业得到了3380万元的总收入，这时，所得到1680万元的可以减去不予以计算的项目，1700万元的增值额，增值率达到101.19%，可以得出土地增值税是598万元，较筹划之前节约了27万元。

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一般纳税人在会计处理上注重预缴增值税，高度关注会计分录的列示，采取普遍通用的方法是：在预缴纳时借方记录的科目是银行存款，贷方记录的科目是预收账款，同时注重增值税的记入，如借方可以记入应交税费—预缴增值税—一般计税，贷方运用银行存款科目。另外对于按照简易计征办法计算的一般纳税人，其预缴的增值税在会计处理上的分录如下所示：借方银行存款，贷方可以是预收账款，同时注重增值税的记入如借方应交税费—预缴增值税—简易计税，贷方是银行存款，最后在小规模纳税人的预缴增值税的会计处理上，可以通过以下会计分录和会计处理如下：借方是银行存款，贷方是预收账款，同时合理的计算记入应交增值税，如同时将应交增值税记入借方，借方是应交税费–应交增值税，贷方是银行存款科目。

二、预缴增值税业务在实践中的应用房企在针对预缴的税款核算上，主要是积极的解决两个关键性的问题，其一是预缴的税款要注意合理选择会计科目，其二是在纳税申报时注重已预缴税款如何抵减。当房地产处于预售状态时，针对该预售的房地产需要缴纳增值税的义务时，就需要根据需要计提一定的增值税销项税额，并根据计提的销项税额递减一定金额的预缴税金，此时也许会出现多交纳税税金的情况，这种情况也可以从预缴纳的金额中进行抵减冲销，但是通过一系列的学术研究和税务机关座谈会的探讨结论来看，针对预缴的税款还有着一定的异议，特别是在何时抵减的问题上存在的出处较大，例如一种观点认为当收到预收款项时，需要根据预收预缴一定的增值税，但是此预收的款项还会包括其他开发房地产业务的内容，还会有其他增值业务的存在，因此预缴纳的增值税在次月实现的销项税额，可以通过抵减的方式冲销全部整体的增值税销项税额，这一点上税法上并没有给予明确的严格规定，也没有针对该事项说明进行抵扣时的一对一实行抵减预缴增值税。

另一种观点认为，预缴的增值税应当根据房地产项目实施一一对应，实现一对一的抵减，不能进行整体的混合抵减，甚至抵减时的时点应当依据本项目的纳税义务发生的时点出发，严格的给予区分。但是由于房企在销售房地产时，因其产生的预缴主要大部分是并未满足纳税义务发生时间，因此为了避免税款和收入产生错配的现象，并因此产生的时间型预缴，企业可以依据22 号文规定,在预缴纳一定的增值税后，并不进行月末的预交，并且不进行其与未交增值税明细科目进行对冲，不进行处理而是直接等到纳税义务实际发生时，在准确的将其计入到“应交税费———预交增值税”科目，并且同时将其结转至“应交税费———未交增值税”科目。从以上两种观点来看，似乎两者出现了彼此的佐证，如从财会22 号文观点来看，房地产开发商的会计处理上，很多会计制度的执行者认为，在确认增值税的层面，并不需要房地产企业的会计进行预缴增值税，并对其进行当月的税额抵减，尤其是当月的应纳税额并不做抵减，直到实际的纳税义务发生时，再给予确认。从这个层面理解会计准则的规定，企业就需要在制定会计制度时，要将这一规定给予高度的关注，并将其给予一定的落实，所以实践中往往是直到纳税义务发生，才能真正的将其进行抵减预缴增值税。

所以，如何正确理解增值税制度，准确的解读很关键，尤其是从上述表述的观点来看，是否是很权威，我们在研究中也不要贸然的否定和肯定，但是事实上这一方面内容依然会存在较大的争议，必是讨论的焦点问题。从原先的解读来看，很多企业在没有财会22 号文的时候，针对增值税申报时，如何对其预缴的增值税进行抵减，也是会产生很大的争议，是否抵减或者是否混抵，也是产生一定的争议。从税务机关和企业两个方面来看，其会有着各自的解读和认知，法律上是先有了增值税法中的预缴制度，根据预缴进行增值税的缴纳，从而核算相关要素，并对其进行核算，这样观察看来，可以看出增值税是根本，相关的会计核算制度是末枝，两者是需要在逻辑关系上进行彼此适应，如何进行合理的运用和纳税筹划，就需要企业结合自身的实际情况进行合理的优化配置。当然，增值税主要的计算基础还是要依据纳税人的应纳税额，以整体的纳税人的税款基础进行税款抵扣，不论会计制度怎样的规定，预缴的税款抵减时间还是要由增值税制度去规范，增值税的相关规定解读准确，会计处理也就水到渠成。

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（1）自产货物用于非增值税应税项目。

例：某企业将自己生产的钢材100吨用于在建工程，产品单位成本每吨1500元，同类产品对外销售价格每吨1800元，该产品增值税税率17%，则：

销项税额=1800×100×17%=30600（元）

会计分录如下：

借：在建工程

180600

贷：产成品——钢材

150000

应交税金——应交增值税（销项税额）30600

（2）利用自产货物进行投资。企业以自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者，进行投资，只是一种资产转变为另一种资产的经济业务，丝毫不改变所有者权益。但是这种转变使存货未经“销售”而进入“消费”，如果此时不征税，增值税链条将中断。因此，税法规定将自产材料、物资、产品作为投资时，要缴纳增值税。

例：建华公司将自己生产的产品500件用于对外投资。该批产品总成本为100000元，双方商定，该批产品按100000元价值作为投资。但同期同类产品销售价格为130000元，增值税率为17%.作如下会计分录：

销项税额=130000×17%=22100（元）

借：长期投资

122100

贷：产成品

100000

应交税金——应交增值税（销项税额）22100

（3）将自产货物用于集体福利。企业自产、委托加工的货物用于集体福利消费等，应视同销售货物计算应交增值税，借记“应付福利费”等科目，贷记“应交税金——应交增值税（销项税额）”科目。

例：某呢绒服装厂2000年用自己厂的原材料给本企业职工每人定作一套西服，共计250套。原材料成本每套400元，应交增值税17000元。作如下会计分录：

该批材料无销售价格，按组成计税价格计算。

组成计税价格=成本×（1+成本利润率）

销项税额=组成计税价格×适用税率

销项税额=400×250×（1+10%）×17%=18700（元）

借：应付福利费

118700

贷：原材料

100000

应交税金——应交增值税（销项税额）18700

（4）无偿赠送自产货物。企业将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人，应视同销售货物计算应交增值税，借记“营业外支出”等科目，贷记“应交税金――应交增值税（进项税额）”科目。

例：某服装厂向灾区捐赠库存服装一批产成品，价值为100000元，同类产品市场价为120000元。作如下会计分录：

计算销项税额=120000×17%=20400（元）

借：营业外支出

120400

贷：产成品

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摘 要 税制改革实施新的增值税制后，财政部先后颁布了增值税有关会计处理规定和补充规定。从规定的内容来看，我国的增值税会计模式是：财税合一，这种模式在很多方面存在一些问题，有待于进一步改进。

关键词 增值税 会计处理方法 存在问题 改进建议

一、增值税会计处理方法存在的问题

1.存货成本缺乏可比性。主要反映在：一般纳税人购进货物并取得增值税专用发票，存货按价税分离核算，支付的进项税额不计入购货成本，允许从销项税额中扣除；小规模纳税人不论是否取得增值税专用发票，均按价税合一对存货进行核算，存货成本包括已纳增值税金。因此，两种不同类型企业的存货计价缺乏可比性。以同一含税价格销售相同的货物，其购货成本、销售额也可能不同，进而导致了销售收入、销售成本和损益的不可比性。一般纳税人如果在购进货物按规定取得了增值税专用发票，其存货成本中就不包括付出的进项税额。如果该企业在购进时只取得普通发票或不符合规定的增值税专用发票，其存货成本中还应包括付出的进项税额。即有的按价税分离核算，有的按价税合一核算，造成企业同样的存货，因购进渠道不同，使同一企业的存货成本缺乏可比性。一般纳税人购进货物改变用途（如用于在建工程、职工福利等），按规定其进项税额不予抵扣，应通过进项税额转出，转到购货成本中。这也导致了企业同一批存货因使用方向不同，其存货成本产生差异，而缺乏可比性。

2.对应收账款中坏账损失所包含的已纳增值税处理不合理。企业赊销商品形成的应收账款不但包括应收的货款和价外费用，而且还包括应由购货方负担的增值税金。企业的应收账款难免会发生不能足额收回或全部不能收回的情况，形成企业的坏账损失。而税收法规对企业应收账款坏账损失中的增值税销项税额并未作任何处理规定，这不尽合理。企业发生坏账，不仅要损失销售货物，还要赔上一笔增值税金，这将影响赊销企业的经济效益，增加企业的负担。

3.进项税额抵扣的确认时间缺乏统一性。按税收法规规定，商业企业必须在购进货物支付货款后（包括采用分期付款方式的，以所有款项支付完毕后），工业企业必须在购进货物（包括外购货物所支付的运输费用）验收入库后，才能申报抵扣进项税额。而企业购进货物采取分期付款方式的，实际上已经支付了应付的增值税（进项税额），不能及时申报抵扣。这一规定导致企业对进项税额不能及时核算。如果待允许抵扣时进行账务处理，不符合会计核算的权责发生制原则和及时性原则。如果企业取得增值税专用发票进行会计核算和处理，就会出现超前抵扣，不符合税法要求。

4.增值税相关报表反映不明晰。财政部《关于增值税会计处理的规定》要求编制应交增值税明细表，作为资产负债表的附表，税收法规要求编制增值税纳税申请表 ，两表的编报都是为了反映增值税纳税活动的信息。但两表均未反映不得抵扣销项税额的进项税额部分，包括未按规定取得专用发票的进项税额，未按规定保管专用发票的进项税额和销售方开具的专用发票不符合规定而不允许抵扣销项税额的进项税额。在应交增值税明细表 中未反映价外费用和视同销售的销项税额。这种报表结构和内容，不便于税务机关对纳税人进行监督，也不便于有关方面了解企业的财务活动。期末未抵扣的进项税额不在财务报表中单独列示，必将影响财务报表的信息质量。按增值税会计处理规定，期末若有未抵扣进项税额可留作下期抵扣，在应交税金-应交增值税的借方反映，这样在填列资产负债表时就与其他的应交税金 项目直接抵减合并列在未交税金项目中。未抵扣进项税额在未抵扣前应作为企业的资产，造成资产负债表结构信息失真。

5.会计科目不明晰。财政部《关于对增值税会计处理有关问题补充规定的通知》规定，企业应在应交税金科目下设置未交增值税二级科目，核算企业当月上交上月未交的增值税以及企业月终转入的应交未交增值税和多交的增值税、由应交税金-应交增值税的。转出未交增值税的借方和转出多交增值税的贷方转入）。这样，对于交纳增值税这一相同经济业务分别在两个不同的明细科目核算，交纳当月增值税借记：应交税金-应交增值税（已交税金）科目，交纳上月的增值税借记：应交税金-未交增值税科目，显然有违会计核算的明晰性原则，使本来清晰、简单的经济业务变得模糊、复杂。应交税金-应交增值税账户的余额，不是反映期末应交未交（多交）的增值税，而是反映期末未抵扣的进项税额，账户的名称与核算反映的内容不一致。应交税金-未交增值税账户所反映的，仅是期末未交（多交）税款，并不连续反映整个会计期间的应交、已交税款总况。当期已交的本期税金，在应交税金-应交增值税（已交税金） 反映，把当期交税与当期补交上期的欠税分开列示，破坏了会计上同一业务账务记录的统一性和连续性，难以得知交纳税金总额。

二、对增值税会计处理方法的改进建议

1.存货成本的核算均采用价税分离方法。

企业购进货物，不论取得增值税专用发票还是普通发票，都采用价税分离的方法核算存货成本。对于普通发票中不能抵扣的增值税记入：管理费用科目。对改变用途的存货和出口退税差额，其进项税额转出时，也记入：管理费用科目。这样，对企业既是一种制约，又符合成本法则和税则。如果按税收法规规定企业进项税额不允许抵扣，那么将不允许抵扣的进项税额计入管理费用和计入存货成本没有太大的区别，计入管理费用的进项税额将直接影响当期损益，计入存货成本的进项税额也与企业损益有关，与前者不同的是计入存货成本转化为费用，将影响以后各期的损益。这种处理方法既符合税法的要求，也可满足会计的历史成本和可比性原则的要求，使存货成本建立在相互可比的基础上。

2.允许转出坏账损失中销项税额。

为了减轻企业的负担，可以抵减坏账损失中的销项税额。发生坏账时，借记：坏账准备科目，贷记：应交税金-应交增值税（销项税额）（用红字冲减），应收账款科目。转出坏账损失中的销项税额给企业带来的好处是，可以减少企业的增值税负担，从而增加当期收益。从国家的角度来看，虽然损失了一部分增值税收入，但可以从企业增加的收益中获得相应的所得税收入。其中，计算转出的销项税额，因为坏账准备是根据期末应收账款总额计算的，而应收款中包含了增值税，因此在计算销项税额转出时，应首先把坏账准备换算成不含税金额，再乘上企业的适用税率。

3.增设待转进项税额过渡性科目，以解决增值税进项税额确认时间不一致问题。按照规定，工业企业购进货物必须在验收入库后，才能申报抵扣进项税额，会计与税法不协调。

工业企业购进货物的入库抵扣问题，可以增设应交税金-应交增值税（待转进项税额） 科目进行处理。当工业企业购进材料尚未到达企业或尚未验收入库时，借记：应交税金-应交增值税（待转进项税额） 和物资采购科目，贷记：应付账款等科目。上述材料到达并验收入库，借记：应交税金-应交增值税（进项税额） 科目，贷记：应交税金-应交增值税（待转进项税额）科目。按照规定，商品流通企业购进货物必须在付款后才能申报抵扣进项税额。因此对购进未付款的货物，也可增设应交税金-应交增值税（待转进项税额） 科目进行核算。其具体会计分录与工业企业类似。期末，应交税金-应交增值税（待转进项税额）科目如有借方余额，表示尚未结转而不得抵扣的进项税额。

4.完善增值税相关报表内容。在增值税相关报表中增加进项税额和销项税额的详细列报内容，企业期末未抵扣进项税额应在资产负债表单独列示，因为按税收法规规定，企业购进环节所支付的进项税额可以在销售后予以抵扣，若没有抵扣只能在应交税金借方反映，未抵扣的进项税额实际上是企业已垫付的资金，所以应与其他垫付款一样作为一种待转嫁的流动资产列示在报表资产方，这样可以在一定程度上克服报表数据失真现象。

5.改进会计科目。对增值税业务的核算，既然已设置了应交增值税二级科目进行单独核算，即不必再设置未交增值税二级科目。可以考虑在应交增值税二级科目下增设未交税金三级科目。用来核算原来由未交增值税二级科目核算的内容。

三、结束语

总之，这些问题的产生主要来源于增值税会计处理方法，实行的是财务会计与税务会计合一的传统会计模式，由于增值税法和财务会计的目标不尽一致，它们之间的矛盾不可避免。解决这一问题的出路在于采用价税分离模式。

参考文献：

[1] 戴德明等.财务会计学[M].中国人民大学出版社，2005.

[2] 侯立新.增值税业务有问必答[M].经济科学出版社，2006.

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一、什么是视同销售？

视同销售是指在会计上不作为销售核算，而在税收上作为销售，确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。《增值税暂行条例实施细则》规定，以下8种行为视同销售：

1.将货物交付他人代销；2.销售代销货物；3.设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；4.将自产、委托加工的货物用于非应税项日；5.将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；6.将自产、委托加工或购买的货物用于分配给股东或投资者；7.将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；8.将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。

二、旧会计制度下视同销售的处理思维

在旧的会计制度当中财会字[1997]26号《关于将自己的产品视同销售如何进行会计处理的复函》中指出：

“企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面，是一种内部结转关系，不存在销售行为，不符合销售成立的标志；企业不会由于将自己生产的产品用于在建工程等而增加现金流量，也不会增加企业的营业利润。因此，会计上不作销售处理，而按成本转账？？企业按规定计算交纳的各种税费，也构成由于使用该自产产品而发生支出的一部分，应按用途记人相关的科目”。

也就是说旧的会计制度的处理方法中认为该种行为是一种内部结转关系，不能看做销售处理，那么不确认销售的收入和成本，但是税法要求这种方式下必须计算交纳相关的税费，然后将相关的税费和商品成本转入相应科目，增值税按正常的售价来核算。

例如：将自产的甲型号钢材100吨用于在建工程（该型钢材的成本价为每吨1000元，市场销售价格为每吨2000元）。当企业将甲型钢材移送流水线建设时，会计人员进行如下账务处理：

借：在建工程134000贷：库存商品一甲型钢材100000应交税金一应交增值税（销项税额）34000三、新会计制度下视同销售的处理思维按照《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》

准则指南规定：“换出资产为存货的，应当视同销售处理，根据《企业会计准则第14号——收入》按公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本”。而不像财会字[1997]26号一样按账面价值结转。

对照《企业会计准则第14号——收入》中销售收入确认的五个条件：

1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；3.收入的金额能够可靠地计量；4.相关的经济利益很可能流人企业；5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

因此，对于存货发出（包括税法规定的视同销售）是否应当确认销售收入的实现，应当以上述规定的确认条件为准。

比如，将自产产品用于在建工程（税法上属于非应税项目），不符合上述第一、二个条件（商品的所有权、继续管理权、控制权均未转移），因此，不能确认为收入的实现。还有捐赠业务不能产生可准确计量的经济利益的流人，在会计上不能确认收入，可以按成本转账，也就是说上述8种视同销售的行为当中，将自产、委托加工的货物用于非应税项目和无偿赠送他人不能确认收入只能按成本来结转。其他6种情况只要符合条件一律都应该确认收入，结转成本。现举例如下：

（1）属于用在非应税项目、不能确认收入的举例：

例如：《初级会计实务》136页例题3—36[例3—36]N企业将自己生产的捐赠产品用于自行建造职工俱乐部。该批产品的成本为200000元，计税价格为300000元。增值税税率为17％。

N企业的有关会计分录如下：

借：在建工程251000贷：库存商品200000应交税费——应交增值税（销项税额）51000企业在建工程领用自己生产的产品的销项税额=300000×17％=51000（元）（2）其他情况需确认收入的举例：

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关键词：会计专业；税费计算与申报课改

高等职业院校目前最重要的工作核心就是提高教学质量。为了实现这个目的我们就需要在教学中针对学生的特点进行深化改革，使学生能够依托当地的经济发展与企业的状况，达到毕业就能够上岗，实现快速的融合，进而得到企业的认可。在课程体系的建设中，要加大专业核心课的建设与优质核心课的建设，加强校企合作，聘请企业的专家进入学校，与企业达成资源共享性质的深入合作。

《税费计算与申报》是高等职业教育层次学院三年制会计专业开设的专业核心课程，是以企业办税人员工作岗位的典型工作任务为依据设置的，也是初级会计师，中国注册会计师职业资格考试的必考内容。

一、《税费计算与申报》课程性质和任务

1.课程改革的背景：会计电算化专业离不开纳税的申报和缴纳工作，所以教学应该以企业具体纳税操作为主线，从应缴税费额的计算和纳税申报两个主要方面，改革《税费计算与申报》这门课程。按照教育部规定的项目为驱动，实践为导向的思想，把课程分成多个部分，加大实践的比例，根据典型的案例，提升学生的实践操作动手机会，在这过程中融汇专业知识理论，进而达到提升学生的全面综合实力的目的，满足就业与深一步发展的需求。

2.课程性质：本课程的主要任务就是培养学生对于企业涉税项目申报的处理能力，掌握基础性的纳税筹划、税务检查、税务能力，培养学生的会计处理能力，对于日后的工作起着综合和提升作用，它是一门理论知识与实践技能相结合、课程与工作相结合以工作任务为导向的课程。

3.课程任务：以“纳税人和征税对象的确定——税款计算——纳税申报”的工作过程，系统地介绍增值税、消费税、营业税、关税、企业所得税、个人所得税、其他税的基本知识，包括各种税的纳税人、征税范围、计税依据、税款计算、纳税申报等。力争通过课堂传授与实务操作，突出对学生动手能力的培养，注重将知识转化为能力，达到学以致用的目标，培养学生能够胜任日后会计岗位的职业能力。

4.地位和作用：《税费计算与申报》是根据高职院校培养高技能人才的任务目标，按照工作过程，以项目导向、任务驱动来设计和安排教学内容的。《税费计算与申报》课程是《会计职业认知》、《出纳实务操作》、《企业经济业务核算》的后续课程；是为后续《会计综合模拟实训》、《企业财务管理》、《报表审计实务》、《行业会计比较》、《会计制度设计》等课程打基础的一门核心课程。

二、《税费计算与申报》课程改革设计思路

按照加强能力，深化实践，强化专业知识技能的总体设计要求，将工作任务模块化，并以此为中心的工程项目课程体系。改变传统教学中以纯理论授课为主体的教学模式，采用企业的真实教程和行动过程为导向的工作过程系统化学习课程模式。

本课程标准的总体设计思路：采用以单一税种为项目的教学模式，采用逆向推算的方法，本着实用、够用的原则，将课程内容定位为纳税申报的重点；根据项目具体的内容来分析应该掌握的能力，以加强学生能力为主要出发点，设定岗位职业能力培养目标；结合理论联系实际的出发点，以主要税种纳税申报典型案例为载体，培养学生的实践能力。

1.依托岗位工作目标设计学习目标

根据企业财会部门报税员业务岗位或此项业务的事务所税务岗位的要求，带领学生深入企业中，直面报税员的现场工作，这样确立的职业项目分析更具有典型性也更有职业性。首先确定课程的学习目标和课程任务，然后利用模块化的课程开发技术将课程的工作过程系统化。税收知识和税费计算与申报的基本技能是学生在本课程中必须掌握的，除此之外还需要培养学生具有敬业精神、团队合作沟通和良好的职业道德修养，即增强课程内容与职业岗位能力要求的相关性，这二者缺一不可。

2.依托岗位工作任务设计项目任务

本课程面向报税员业务岗位或此项业务的事务所的工作任务所需的相关专业知识与必要技能为依据设计的。对课程内容进行整合，将课程内容任务化，采用任务驱动、“学、做”一体化教学模式，将理论教学与实践操作有机结合，提高学生的专业学习兴趣和自主学习能力，增强实际动手能力。选择以每个税种的计算与申报作为项目任务，每个项目任务均能体现报税工作的全过程，各学习情境之间保持内容变化而过程不变。

3.岗位工作内容转变为学习内容

在每一个学习情境中，按“企业资料与纳税人身份的确定-计算税款数值-申报”的工作过程，一步一步的引领学生深入下去，不断循环学习加深训练。在这个项目展开的过程中要慎重选取能够紧密结合实践的理论知识，加强学生职业能力的培养。通过校企合作和工学结合，利用现有的教学资源与教学媒体，给学生提供丰富的实践机会，将学生的整体素质提升到较大的空间，并未以后的可持续自学发展打下良好的基础。

（二）实践教学

实践教学方面，按课内与课外相结合，将理论知识学习、职业技能训练和实际工作体验结合在一起，使学生进入办税岗位后能尽快适应企业环境、胜任工作。

展开实践教学之前要配备相关的理论资料。包括税费计算与纳税申报业务操作规范手册，包括增值税、营业税、消费税等流转税税收暂行条例及实施细则；企业所得税、个人所得税等所得税法律及实施条例；税收征管法及实施细则以及其他涉税相关法律、法规、制度等。

虚拟企业纳税申报，实现了办税业务不能真实模拟的项目教学，模拟时可以分为手工与电子两种报税方式，更多的选择性在这个虚拟仿真中，我们根据企业真实的数据，生成各种新的经济业务和原始记录，学生在完成这个项目的时候可以每次都接触新的环境，流程。这两种办税的主要特点是：一、在学习了主要税种的知识后，在课堂上，教师提供虚拟的企业数据和原始凭证，以习题的形式，由学生按照会计核算程序编制记账凭证，登记账簿，最后填写出纳税申报表。二、在计算机机房里面，安装企业网上报税系统软件，利用软件虚拟企业的生产资料数据进行网上纳税申报。当这两种方法都被学生熟悉掌握的基础上，就可以理解企业的办税流程，达到了项目的目的。