债务加入的法律依据精选(五篇)

序言：作为思想的载体和知识的探索者，写作是一种独特的艺术，我们为您准备了不同风格的5篇债务加入的法律依据，期待它们能激发您的灵感。

篇1

目前，在理论上对第三人主动承诺履行债务的性质主要有四种观点：

一是认为第三人的行为是保证，第三人是保证人;

二是认为属于免责债务转移，第三人取代原债务人独立成为新的债务人;

三是认为属于并存债务加入，第三人与债务人承担连带责任;

四是认为第三人的行为属独立的代位清偿行为，第三人独立承担责任。

【法律依据】

篇2

一、 特殊目的公司（SPC）的运作流程

境外不少国家和地区的金融资产证券化法律普遍肯定了特殊目的公司的运作规则，并且在法律中就其某些特殊的安排做了专门性的规定，排除了一般法律对特殊目的公司运作的制约。基本操作如下：

第一，设立特殊目的公司。特殊目的公司的设立就是为了处置某些特定化的不良资产。这种公司的设立，在境外通常均需要依据专门的法律来设立。这意味着如果商业银行要处置不良资产，不能自己直接投资成立特殊目的公司。

第二，银行通过内部程序，将一部分不良资产特定化，然后出售给特殊目的公司。

二、我国商业银行运作特殊目的公司处置不良资产的制度局限

商业银行通过特殊目的公司来处置不良资产，目前存在如下几方面的制度局限：

（一）特殊目的公司的设立缺乏法律依据。境外资产证券法制的实践表明，特殊目的公司通常是专门针对“资产证券化”而设立的公司，其目的单一而特殊，并且通常在计划完成以后，就应给予解散。有的法规还明确要求，特殊目的公司经营资产证券化业务应以单一资产证券化计划为限。可见，此种公司的设立目前还无法依照我国有关公司法律的规定来运作。

（二）商业银行直接投资和设立特殊目的公司面临强制性法律的制约。从目前国内一些商业银行的设计来看，都试图借助自己投资或者参与投资特殊目的公司来处置不良资产，这种设计显然与现有法律相抵触。除非有权威性法律文件的变通，否则要获得监管当局的特批是很困难的。

（三）商业银行出售贷款的合法、有效性问题。运用特殊目的公司处置不良资产，其核心问题是“真实出售”特定化的银行不良资产给特殊目的公司。商业银行能否出售贷款给特殊目的公司，是一个法律空白问题。2002年人民银行批准民生银行首家开展信贷资产转让业务，突破信贷资产无法流动的壁垒，为资产证券化的操作打开了第一道闸门。对于国有商业银行能否出售不良贷款，迄今缺乏明确法律依据，这势必影响到商业银行出售贷款的合法性和有效性。

（四）贷款的出售与不良贷款债务人的通知问题。贷款的出售，还涉及到是否需要通知不良贷款债务人的问题。我国1999年颁布的《合同法》第八十条第一款则采用了“通知转让”原则，该法规定：“债权人转让权利的，应当通知债务人。未经通知的，该转让对债务人不发生效力。”按照此要求，银行一一通知数以万计贷款者在操作上有一定的困难。

（五）特殊目的公司发行证券的问题。特殊目的公司发行证券与我国现行《公司法》的有关规定有一定的冲突。

（六）贷款资产证券化中普通债权资产能否作为担保物缺乏法律依据。特殊目的公司设立后，在证券化的阶段中，特殊目的公司需要用不良贷款资产来支撑证券化及其发行，特殊目的公司通常是以银行不良贷款资产来支撑和担保发行证券，这里存在“普通贷款资产”能否作为担保物的问题。我国《担保法》及其司法解释所确立的各种可以作为抵押物或者质押物、质押权利的列举中，均没有将一般债权列入，势必制约当事人约定新型担保物权的合法性、有效性。

（七）法律缺乏对证券投资者权益保护的适当机制。由于特殊目的公司往往是在特定大股东的控制之下设立的，在境外往往是发起人作为单一股东持股的，这就可能出现控制股东滥用控制权的现象。我国法律对于控制股东的信义义务缺乏明确规定，这对于成功构建特殊目的公司极为不利。

三、克服现行法制制约特殊目的公司运作的几点建议

对现行法制的局限性，要发挥特殊目的公司在处置银行不良资产中的积极作用，需注意如下几点：

第一，监管当局应鼓励和支持推动商业银行在现行法制的架构中尝试新的不良资产处置方式方法。商业银行不良资产的处置问题将是我国金融秩序稳定，金融机构健康发展的根本性问题。对于受法律所制约的方式方法，应该慎重对待；对于受到监管规章局限的新方法，则可考虑通过修改监管规章来促成这些方法的运用。

第二，制定专门的“金融资产证券化法规"甚为必要。这主要是因为我国现行《公司法》没有为特殊目的公司的发展留下适当的空间。另外，商业银行会计和税收法律上的诸多问题，也不是中国银行业监督管理委员会单方能解决的问题。因此，要将特殊目的公司真正运用于商业银行处置不良资产的实践，最好通过法律的方式来规范，并可借鉴日本、我国台湾地区的立法经验。

篇3

中图分类号：D922.29                     文献标识码：A           文章编号：1009-0592（2015）05-033-02

公司清算的含义是：在公司根据法律规定而解散的时候，成立专门的清算组，对该公司的债权债务、固有资产等实现全面的清理清算，依法处理整家公司的民事法律行为。纵观整个公司清算的过程，其核心目的在于保护公司职工，债权人以及股东三者的合法权益，进而维护我国社会经济有条不紊，井然有序。

一、我国现行的公司清算制度所存在的缺陷分析

（一）政府部门拥有随意撤销公司的权力

关于公司清算制度，我国的《公司法》已作出详细的阐述与规定，然而在实践当中，公司停业、被撤销、吊销营业执照等现象并不鲜见，部分公司在经营不善的情况下，基本上不参与年检。如果公司连续两年或以上不参与年检，工商部门的处理形式仅仅是吊销公司的营业执照，大部分的主管部门在履行组织清算工作义务方面均存在明显的不足，保障股东、债权人的合法权益更是无从谈起。

当前，我国的国有企业公司制改革进程非常快，无论是产权结构，还是上级主管部门皆趋向多元化，“国家股东机构”应运而生。然而，部分政府部门的权力并不合理，其拥有随意撤销公司的权力，公司一旦关闭，对股东以及债权人的影响是非常大的，公司退出机制形同虚设，对社会经济的利益均衡造成了巨大的破坏，与市场经济所强调的公平、诚实、信用原则背道而驰，扰乱了市场经济的正常秩序。追本溯源，其原因在于政府部门撤销公司的权力缺乏法律层面的有效约束与限制，并且在政府行政主管部门过分干预公司经营行为方面也缺乏必要的禁止性法律规定。

（二）破产清算程序与普通清算程序的界限不清晰

目前我国所实施的《公司法》未能对公司的破产清算程序与普通清算程序进行明确与划分，两者的区别与衔接问题长期缺乏一个权威性的结论。《公司法》（2014年）第189条规定：公司因为无法对到期的债务进行清还而被依法宣告破产的，清算组由人民法院在法律规定的基础下组织股东以及相关专业人员成立，对公司实施破产清算。尽管如此，然而在实际的操作过程当中，破产清算程序与普通清算程序的区别是比较大的，普通清算程序可以通过法律依据转化为破产清算程序，而破产清算程序却不能转化为普通清算程序，司法实践的惭怍难度非常大，同时普通清算程序转化为破产清算程序所需的时间比较长，成本也相对较高。清算组对公司进行一段时间的清算之后，发现公司的实际财务状况根本不具备偿还所欠债务，最终无功而返，浪费了大量的人力物力，这是目前破产清算程序与普通清算程序的界限模糊，存在冲突的集中体现。

（三）清算小组是否应承担民事责任缺乏明确的规定

一般而言，清算小组的清算活动是被允许涉及对外债权的追索诉讼方面的，但是在清算的过程当中，公司的主体资格往往被法官所忽视，而将清算组列为原告或者被告，而相关的司法解释也对此表示赞同。其核心理念在于：清算组的组成目的是对企业法人的债权以及债务等进行清算，针对被终止的企业法人的全部财产进行清理，估价或者是清偿则是其权责的直接体现。如果涉及到被终止的企业法人债权、债务的民事诉讼，清算小组若想要参加诉讼，仅能以自身的名义进行。相关的法律文件也对类似的立场进行了多次的申明，其核心理念在于：如果企业法人未经过清算而被基本撤销，存在清算组的，可把其视为当事人，而如果不存在清算组，那么当事人的身份则由作出撤销决定的机构担任。

二、进一步完善我国公司清算制度的有效措施

进一步完善公司强制清算制度，是确保公司清算制度得以深化的关键前提之一，公司强制清算制度作为保护公司债权人、维护公司独立性的有效法律武器，其基本权限在于：在公司的股东，即是清算主体在法律规定的期限到期之前尚无法履行清算义务的前提下，专业的清算机构通过法律授权，允许对公司实施强制清算，进而保证公司股东的有限责任与公司的独立性。然而，部分司法案例偏重于以直接的形式面向公司债权人进行清偿工作，而不是通过组织公司，随后进行强制清算的途径，违背了“解散在前，清算在后”的重要法律原则。所以，笔者认为，想要进一步对我国的公司清算制度进行完善，重点在于如下几个方面：

（一）将行政清算程序废除

我国现行的《公司法》行政关系与民事关系的法律界限，直接体现为行政权过分干预民事生活。行政权干预的法律界限在于作出行政决定，主要指的是撤销公司经营许可资格的决定，然后正式启动公司清算的程序，但是在公司具体清算工作方面则不加以干预，债权人与债务人公司的经济关系、债权人与公司股东的民事关系等，政府行政部门均不加干预。如果经过行政解散的公司在规定的期限之内无法完成清算工作，相关人员同样可以寻求司法帮助，政府行政部门也无必要全程介入。

此外，行政机关并不具备组织清算的各方面资源，无法保证干预公司清算工作过程的全程性与有效性。若行政权在公司清算的专业领域使用不当，势必会对民事权利造成一定程度的侵害，而行政机关也会因此而陷入复议与诉讼的尴尬局面。但是，为了对金融风险实现有效的防范，在特殊情况下，政府行政部门介入干预金融机构的清算工作也是有必要的。伴随非公有制经济的发展，政府的职能也必须要转变，公司的主管机关对经过行政解散的清算程序加以主导干预显然是没有必要的，因此建议将行政清算程序废除。

（二）对破产清算程序与普通清算程序加以规范

在公司资不抵债，并且长期无法对到期的债务进行清还，濒临破产的公司应当尽快启动清算程序，业内一般认为企业法人解散的主要原因是公司被依法宣告正式破产，可根据相关的法律规定组织股东以及专业人士成立清算组，开展破产清算工作。一般而言，清算组可以根据法律规定的清算程序，履行自身的职权，如常办理公司注销登记等一系列的手续。但是，如果清算小组在对公司的固有资产、财产清单、资产负债表等进行清理之后，发现公司依旧资不抵债，财务情况不具备清偿债务的能力，可向当地人民法院提出宣告破产的申请。经人民法院裁定之后，允许公司正式宣布破产，清算小组的后续一系列清算工作事宜均由负责审理案件的人民法院接手继续完成。

针对普通清算程序而言，处于主导地位的是清算组与公司股东，债权人与法院则扮演监督者的角色。但是在破产清算程序当中，清算事务的执行会受到债权人与法院的直接性干预，这是法律所允许的，在必要的时候，设置可以越过清算组与公司股东，直接行使决策权。基于降低债权人的债权实现成本的目的，应当适当提高债权人的受偿比例，对失败公司的既存法律关系进行消灭，同时在编制资产负债表之时，加入公司资不抵债，无法正常清偿债务，允许跟债权人进行协商，继而编制令双方满意的资产负债表与清偿方案。而清算组在依据既定的清偿方案完成债务的清偿工作之后，应当在第一时间向当地人民法院提出裁定终结清算程序的申请。当前，我国的司法领域大力提倡债权人与清算公司通过双方协商的“绿色通道”对债权债务关系彻底进行了断，前提是契约自由。

（三）确立清算小组的主体身份

不少业内人士均认为民事诉讼的主体是清算工作小组，其法律依据可能在于最高人民法院的相关法律条款阐述。但是，笔者认为仅以最高人民法院的相关司法解释作为确立清算小组主体身份的法律依据太过苍白无力，法理依据的力度不足。首先，民事关系当中的权利义务承受者与民事诉讼主体均为清算公司，民事主体根本上不存在相互分割的关系，清算公司仍然拥有以自身名义参与诉讼活动全过程的权利。其次，清算组不具备独立性质的法律人格，也不具备承担民事责任的能力。所以，即便清算工作小组有权利与责任保护并管理清算公司的财产，但是其责任财产并不是独立的，所以在清算组败诉的情况下，清算组不具备独立担责的能力。最后，清算工作小组以当事人的身份参与到诉讼活动当中来，最终的仲裁结果均是归清算公司所有。鉴于此，即便是在清算中的公司，其依旧具备法律人格，以及实体法律的行为能力，所以其参加法律诉讼活动的权利是不应该也是不允许被剥夺的。

鉴于此，如果公司成立了清算组，应当由其主要负责人代表公司参加诉讼活动，而如果公司未成立清算组，可由公司的法人代表参加诉讼活动。已经解散了的公司类列为被告的应随时接受人民法院的传唤，如无特殊情况均应到庭。在公司的清算工作并未完全结束的前提下，并且如果尚未办理注销登记的相关手续之前，与公司有关的全部民事诉讼，都应当继续以公司的名义来进行。针对成立了清算小组，以及尚未成立清算小组的公司而言，按照相关的法规规定，可派遣人员参加相关的诉讼活动。

篇4

一、个人委托贷款在我国的意义

2002年8月，中国民生银行济南分行宣布推出个人委托贷款业务，正式揭开了个人委托贷款在我国发展的序幕。个人委托贷款业务的兴起和发展，对于拓宽居民投资渠道、分散金融体系风险、增强银行竞争力等多方面都具有重要意义。

1、有利于拓宽居民投资渠道，促进储蓄向投资转化。个人委托贷款作为一种新的金融工具，它的推出直接沟通了资金需求者与资金供给者，为作为资金供给主体的居民提供了新的投资渠道。而且，个人委托贷款的利率一般比银行同期存款利率高出很多，极大地增强了对社会资金的吸引力。如果能够规范地将个人委托贷款进行推广，吸引社会资金通过新的渠道进入投资领域，无疑能在很大程度上提高储蓄向投资转化的效率。

2、有利于规范民间金融活动。早在个人委托贷款业务推出之前，民间的借贷行为已经很普遍，尤其在东南沿海发达地区，民间金融的规模是很大的。这种自发性的民间金融市场尽管有一定的积极意义，但总体上而言比较混乱，缺乏有效的法律保护，且蕴藏着相当程度的风险。个人委托贷款业务的推出，一则有明确的法律依据，二有银行参与其中提供较高的资信，能够引导大量民间资金进入规范化的融资渠道，降低风险并得到法律的切实保护。

3、有利于分散银行风险。从我国企业现有的债务资金来源看，除了少部分来自商业信用以及极少部分企业发行了企业债券之外，几乎都是来自于银行借款。这种经济体系的债务资金几乎惟一由银行提供的模式，使银行承担了太大的风险。因此从客观上说，有拓宽债务资金来源渠道的必要。个人委托贷款业务的推出使部分资金可以通过银行体系之外完成债权债务交易，银行业就能适当地收缩战线，降低风险。

4、从银行经营角度看，有利于增强银行竞争力。个人委托贷款金融产品的开发，是我国银行结合国外经验与中国实际进行的一项金融创新，它有利于银行拓宽经营范围，扩大中间业务比重，改变目前银行利润来源主要依赖存贷差的局面，从而降低经营风险，增强竞争力。特别是我国加入WTO以后，随着过渡期的结束，外资银行将与中资银行展开全方位的竞争。外资银行经营业务全面，尤其善于推出极具竞争力的新型金融工具。中资银行现在就开始重视金融创新和“热身”，将有利于未来竞争力的提高，在与外资银行的竞争中方才可能立于不败之地。

二、个人委托贷款的法律依据与运作模式

(一)法律依据

个人委托贷款业务的兴起和发展，在现阶段是有充分的法律依据的。在中国人民银行1996年颁布的《贷款通则》中，对委托贷款进行了规定，“委托贷款，系指由政府部门、企事业单位及个人等委托人提供资金，由贷款人(即受托人)根据委托人确定的贷款对象、用途、金额期限、利率等代为发放、监督使用并协助收回的贷款。贷款人(受托人)只收取手续费，不承担贷款风险。”此外，中国人民银行在银办发[2000]100号文件中规定，“委托贷款是指由政府部门、企事业单位及个人等委托人提供资金，由商业银行(即受托人)根据委托人确定的贷款对象、用途、金额、期限、利率等代为发放、监督使用并协助收回的贷款。商业银行开办委托贷款业务，只收取手续费，不得承担任何形式的贷款风险”，“中国人民银行对商业银行开办委托贷款业务由审批制改为备案制”。在这个文件中，不仅又一次肯定了委托贷款(包括个人委托贷款)的合法性，还明确指出商业银行作为受托人开展委托贷款业务的合法性，并将开办委托贷款业务的权力下放给商业银行(实行备案制)。

(二)运作模式

尽管从法律角度看，在委托贷款业务中，商业银行只是受托人、中介人，但在委托贷款业务的实际运作中，商业银行处于中心地位，起着开发金融产品、沟通资金供应方和需求方的重要作用。

从目前我国已有的(爪人)多方委托贷款业务的运作看，一般运作模式为：首先由商业银行搜寻潜在借款人，并对投资项目与借款人的信用进行考察；由银行与借款人谈判确定借款条件，银行在此基础上开发委托贷款产品；向社会投资者发售委托贷款工具；将委托资金交付借款人；监督资金使用和本息偿还。

三、委托贷款的风险防范

(一)面临的风险

1、信息不对称的风险。个人委托贷款首先面临较大的信息不对称风险。具体而言，信息不对称在这里是指资金借人方比资金贷出方拥有更多的信息，前者更确切地知道投资项目的好坏与前景，甚至借人方还可能隐瞒不利消息或者发出错误信息。信息不对称往往使投资者面临较大的逆向选择与道德风险。在传统的以银行为贷出方的借贷行为中，尽管也存在信息不对称现象，但银行拥有专门的技术和人才，拥有较广的信息渠道和较强的信息处理能力，能够将信息不对称控制在适当范围内，从而减弱以至消除逆向选择与道德风险。在个人委托贷款业务中，最终出资人大多是分散的小投资者，不仅缺乏全面及时的信息渠道，而且信息处理能力也较弱，缺乏识别、监督项目的专业能力。这样，个人委托贷款业务中的众多投资者必然面临很高的信息不对称风险。

2、搭便车风险。在传统的以银行为主体的借贷行为中，银行愿意付出努力来了解项目信息，包括投资前的项目选择与投资后的项目监督，以尽可能地消除信息不对称，降低风险。由于银行资金贷出量大，所以银行在这方面花费成本是值得的。但在个人委托贷款业务中，尽管最后总的资金量也是很大的，但它是由众多投资者的出资汇集而成，每个投资人只占很小的份额。在这种情况下，单个的投资者如果去收集信息和实施监督，好比为所有的投资人提供了一项公共产品，付出的成本是由自己独自承担，收益却是由所有投资者共同享有，按份额计算的自身利益是很小的。所以，每个投资者都不会这样做，而只是希望其他人去做，这样就出现公共产品领域的搭便车行为。搭便车行为会加重投资者面临的信息不对称，从而使风险提高。

3、项目选择和监督风险。在个人委托贷款业务的实际运作中，为了降低投资者面临的信息不对称风险和搭便车风险，往往安排由银行进行项目的选择和监督。但这种机制的有效性很值得怀疑。按现有规定，银行只收取不高于委托贷款金额O．2％的手续费，且在个人委托贷款业务中不承担任何风险。在这样的制度设计下，银行缺乏搜寻好项目的激励机制，也缺乏合理规避风险的动力。而且，银行本身就是个人委托贷款的潜在竞争人，如果发现了好的项目，银行会首先倾向于自己贷款。这样，银行推出的个人委托贷款项目的收益及安全就值得怀疑。

4、流动性风险。从个人投资者的角度出发，相对于存款、股票以及债券等其他金融工具而言，个人委托贷款的流动性很低。尽管部分项目在委托贷款合同中设计了一定期限后可转让或可赎回的条款，但缺乏明确的法律依据，更缺乏具体的实施措施作为保障。而且，这种新型金融工具在二级市场上被接受的程度如何实际上也很难预料。

(二)风险防范与化解 由于个人委托贷款面临的风险较大，而且其投资人大多是居民个人，一旦偿付出现问题，会产生较严重的社会影响，因此必须实现设计出行之有效的机制来防范与化解风险。

1、改革委托贷款参与机制。具体而言，对于每一个个人委托贷款项目，应规定中介银行必须同时作为资金贷出者参与，具体比例可视实际情况而定。而且可以进一步将个人投资者的债权置于较银行债权优先的法律地位。这样，可以将银行与委托人的利益关系紧密结合在一起，充分调动银行的积极性，发挥专业优势，对项目进行筛选和监督。在贷款本息的回收过程中，由于在只有个人投资者获得偿付之后银行才有权行使其债权，银行就会尽最大努力进行本息回收工作。而且，由于银行出资的绝对额一般较大，因而愿意担负起信息搜寻和项目监督的工作，从而也有利于降低单纯由个人投资者出资时产生的搭便车风险。

篇5

内容提要: 本文的主旨是讨论税收债务关系理论对我国税法实践的指导意义。文章围绕主题从两个侧面进行了阐述:其一,主要以税收返还请求权为例讨论了税收债务关系理论同纳税人权利保护的关系;其二,主要以税收优先权制度为切入口探讨了税收债务关系理论与国家税收债权实现的关系。最后得出了税收债务关系理论既有利于纳税人权利保护,又有利于国家税收债权实现的结论。

一、引言

当前,我们的国家正处于一个变革的时代,社会各方面都在经历迅速而深刻的变迁。在这一过程中,法制现代化的运动也发展得如火如荼,税收法律无疑是其中新生的引人注目的亮点。在市场经济与法治已经深入人心、我国加入WTO的背景下,对我国现代税法的构建,必然使我们关注西方及周围发达国家的税法理论与实践。税法作为国家征税之法及纳税人权利保护之法,在现代民主法治国家中居于举足轻重的地位,而税收债法则是税法的核心,是税法的基本理念、价值和原则最直接的体现。我国现行的有关税法学的着作、论文,包括立法实践中所持有的观点基本上仍是传统的权力关系说的观点,其立论基点,体系建构以及研究路径和思维模式仍基本上属于权力关系说范畴。这些理论和观点已经不能很好的满足我国加入WTO的现实需要。在我国入世以后,随着民主、税收法治等先进理念的普及和深入,纳税人的权利意识迅速萌发,比以往任何时候都要强烈。因此,引进世界先进的税法理论,以平等、公正、理性来改造税收法律,创建具有中国特色的税收债法已成为摆在我们面前的紧迫任务。

自从1919年德国首次在其《租税通则》中提出“税收之债”的概念以来,税收债法的理论和实践在世界各国得以展开和发展,以日本、法国、意大利、瑞士、美国和英国为代表,后期的国家如韩国、新加坡以及我国的台湾和香港、澳门等地区,也都逐渐接受税收之债的理论,并指导税收法治实践,且逐渐形成各具特色的税收债法制度。但是我国大陆税法学界,目前关于税收债法的研究着重在基础理论研究阶段,虽然通过部分学者的不懈努力,税法学界已经从整体上接受了税收之债的理念和精神,但理论界对这些立法动态的学理探索尚十分不够,税收债法制度在我国也还没有真正完全建立。

关于税收法律关系性质的争论首先是一个理论上的问题,其次,也是最为重要的是实践上的问题。当一个理论不能够为实践所验证,为实践所适用的话,那么这个理论的价值就值得商榷了。有关税收债务关系理论的实践意义,日本学者的认识存在明显的分歧。金子宏教授认为,如果将税收法律关系性质的理论原封不动地纳入法律解释的层面,往往都会带来各种结论上的误导,因此,债权债务关系说不适合直接用于解决具体问题。[1] 北野弘久则认为,立足于债务关系说的理论来构造具体的实践性问题,对维护纳税者的人权具有重大的意义,因此,在研究税收立法以及税法解释、适用的基本方法中,是否立足于债务关系说分析租税法律关系的性质,是目前最具有现实意义的问题。[2] 而村井正虽然也认为债务关系说与权力关系说的争论仅具有原理上的意义,但同时又觉得,在一些具体问题的解决方式上,其背后常常隐藏着某种理论的支持。因此,税收法律关系的性质虽然不能直接导出法律解释层面的结论,但其对法律实践的间接影响还是客观存在的。[3]

事实上,选择权力关系说或者选择债务关系说,甚至选择折中的二元并立说,对税收立法、适用和解释的指导意义是会明显不同的。因此税收债务关系说的确立不仅仅是一个理论问题,同时也是一个法律实践问题。[4] 也就是说,税收债务关系说除了在理论上为税法学创造了发展的空间,在实践上也可以为现实中的具体问题提供思路和答案。

二、“税收债务关系理论”与纳税人权利保护——以税收返还请求权为例

在国家与人民的关系中, 国家有时可能是弱小的, 但在国家与人民中的某一成员的关系中, 国家始终是处于强大地位的。在面对掌握着巨大权力的国家时, 无论多么强大的个人都会显得渺小, 个人无论如何是无法和国家相抗衡的。在现代民主法制社会, 个人维护自己权利的最好武器就是法律, 因为法律在国家权力之上, 当个人权利遭到国家权力的侵害时, 个人可以请求法律予以保护。当然, 这里所说的法律是现代民主法治国家中的法律, 也是体现人民、个人与国家法律地位平等的基本理念和原则的法律。在税法领域, 体现人民、个人与国家法律地位平等的法律是税收债法, 而体现和维护国家权力的法律则是以“ 权力关系”说为指导原则的传统税法。传统税法以国家权力为本位, 特别强调国家的征税权, 而忽视对纳税人权利的保障, 甚至根本就没有意识到纳税人享有权利。在“ 税收债务关系说”之下, 国家和纳税人是债权人和债务人的关系, 其法律地位和法律人格是平等的, 国家所享有的仅仅是请求纳税人为一定行为, 而不能直接支配纳税人的财产和对纳税人的人身予以强制。在税收债务法律关系之下, 国家和纳税人均享有一定的权利, 也均承担一定的义务。也就是说, 它们均是权利主体。同时也是义务主体, 这样,就改变了传统税法学所认为的纳税人仅仅是义务主体, 而不是权利主体的观点,把纳税人视为权利主体, 且是与国家具有同等法律地位的主体, 那么, 税收债法将对纳税人与国家的权利同等保护。显然, 在“ 税收债务关系说”之下, 纳税人所享有的权利更丰富、更充实, 也更具有保障性, 更具有实现的可能性。[5] 以民法上的不当得利之债为理论基础产生的税收返还请求权,就是将税收债务关系理论应用于纳税人权利保护的例子。

税收返还是与税收缴纳相对应的现象。当纳税人缺乏法律原因而缴纳税收,或超出法律的标准而多缴税款时,税收返还就成为必然的要求。例如,我国《税收征收管理法》第51条规定:“纳税人超过应纳税额缴纳的税款,税务机关发现后应当立即退还;纳税人自结算缴纳税款之日起3年内发现的,可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息,税务机关及时查实后应当立即退还;涉及从国库中退库的,依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。”如果法律原因嗣后消灭,并溯及影响到已经缴纳的税收,也会产生税收返还的问题。除国家对纳税人的税收返还外,当出现溢退税款,或错退税款时,国家对纳税人也享有返还请求权。该种税收返还请求权的性质如何,其具体的发生及实现方式是什么,都依赖于我们对税收法律关系的理解。应用税收债务关系理论和税收权力关系理论分析得出的结论将在实际操作中存在很多不同。具体表现在以下几个方面:

(一)税收返还请求权的发生时间

税收返还请求权究竟是从错误缴纳税款之日起发生,还是从税务机关撤销或废弃税收核定之日起发生,或是从税务机关作出退税决定之日起发生,是关系到纳税人权利行使的重要事项。

在民法上 ,如果没有合法依据而取得利益,致他人受有损失的事实被称为不当得利。由于该项利益的取得缺少法律上的依据,且其取得系建立在他人受有损害的基础之上,依照法律规定,利益的享有人应当将该项利益返还于因此受有损害的人。这就在当事人之间发生一种以不当得利返还为内容的债权债务关系,即不当得利之债。其中,没有合法依据而取得利益的一方当事人称为受益人,负有向对方返还不当得利的债务;受有损害的一方称为受损人,享有请求受益人返还不当得利的债权。[6] 不当得利之债的发生需要具备一定的构成要件,因在现代民法上不当得利已经类型化,故其要件可分为一般要件和特别要件。一般要件为一般不当得利的共同要件,特别要件为特殊不当得利的特殊要件。[7] 不当得利的一般要件有四:(1)一方受益;(2)他方受损失;(3)一方受利益与他方受损失之间有因果关系;(4)没有合法根据。[8] 一般情形下,只要满足以上构成要件的事实发生,不当得利之债就自动产生。

当我们将税收法律关系看做公法上的债权债务关系的时候,税收返还请求权也应当以民法上的不当得利之债理论作为法理基础。那么如果税款缴纳欠缺法律原因,税收返还请求权就应当即时发生。因而税务机关作出退税决定与否并不能决定税收返还请求权的发生。但是,如果税务机关已经对纳税人的应纳税款进行核定,税收返还请求权何时发生,就会因人们对法律原因的不同理解而发生分歧,即税务机关的税款核定是否构成纳税人缴纳税款的法律依据成为争议的焦点。

如果按照税收权力关系说的理论,把税收法律关系看做是一种公权力的实现关系,强调国家的征税权,那么理所应当用行政法的一般原理来解释税收实践中的问题。因此,为了维护行政机关的公信力,行政行为一经做出就会发生拘束力。除非行政行为因重大明显的瑕疵而无效,否则即便存在违法情节,行政相对人仍然有义务加以遵守。在此情况下,行政相对人不是遵守实体法上的义务,而是遵守行政行为所确定的义务。从这个意义上看,行政行为似乎已经成为行政义务产生的法律依据。即便其在实体法上缺乏法律依据,也不妨碍其形式上的法律效力。因此,行政行为本身就已经成为一个法律原因,行政相对人按照行政行为履行义务,难以称之为无法律原因。[9]

然而,按照税收债务关系的理论,税收债务关系的发生以构成要件的实现作为前提,税务机关的行政行为只是确定税收债务关系的程序,并不足以发生创设税收债权或债务的作用。纳税人是否存在纳税义务,不能根据税收核定数加以判断,而应该根据法定的构成要件进行衡量。如果税收核定行为只是确认和宣示税收债权存在的程序,那么,它自然也不能成为判断税收返还请求权发生时间的依据。和税收请求权、责任债务请求权、附带债务请求权一样,税收返还请求权的发生也应该以满足构成要件作为前提。税收核定行为既然不能创设纳税义务,那么,自然也不能创设税收返还请求权。税收核定在被撤销之前对纳税人确实具有法律拘束力,纳税人无法对相应的税款请求返还。不过,这只是权利行使过程中的障碍和限制,并不足以证明权力不存在。[10]

因此,关于税收返还请求权的发生的时间应当认为是错误缴纳税款之日,既是说如果实体法上的纳税义务根本就不存在,纳税人在缴纳税款的同时就应该产生返还请求权。在纳税义务溯及消灭的情况下,税收返还请求权也应该自缴纳税款之日起发生。税务机关的税收核定不管效力如何,其对税收返还请求权的产生不发生影响。至于国家对纳税人的返还请求权,也应当从纳税人取得溢退或错退的税款之日起产生。这样,就可以将构成要件说贯彻到税收债务关系的全部领域,使税收实体法维持理论上的逻辑一致。[11]

(二)税收返还请求权的范围

在税收请求权关系中,除了税收主债务之外,纳税人如果不及时履行债务,可能被课征滞纳金、利息、滞报金等附带债务,其目的是督促纳税人履行义务。同时填补国家税款的损失。在税收返还请求权关系中,当国家欠缺法律理由占有纳税人资金后,纳税人同样也会发生损失,在实践中也有督促国家及时履行义务的必要。

由于我国的税收法律政策长期在权力关系说的指导下,强调国家的征税权,因此《税收征收管理法》在2001年修订之前,税收返还请求权中并没有加计利息的规定。虽然经过修订,该法第51条规定,纳税人超过应纳税额缴纳的税款,纳税人自结算缴纳税款之日起3年内发现的,可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息,税务机关及时查实后应当立即退还。如果税务机关发现后立即退还的,则没有加计利息的规定。这种按照税务机关主动返还与纳税人申请返还来区分是否设定利息给付义务的做法,并没有充足的法理依据。也许立法机关认为,税务机关主动退款的行为应当受到嘉许,要求纳税人放弃利息情有可原,[12] 但是这明显是侵犯纳税人权利的。如果我们把税收法律关系看做是公法上的债权债务关系,进而运用民法中的不当得利之债作为税收返还请求权的法理基础,以此分析税收返还请求权的范围,得出的结论将更有利于纳税人权利的保护,也更具有法理依据。

在民法理论上,不当得利返还请求权的标的为受有利益的一方所取得的不当利益。受益人返还的不当利益,可以是原物、原物所生的孳息、原物的价金、使用原物所取得的利益,也可以是其他利益。不当得利返还请求权的标的范围,也就是受益人返还义务的范围,依据其受利益是否善意而不同:(1)受益人为善意时的利益返还。受益人为善意,即受益人不知情,是指受益人于取得利益时不知道自己取得利益无合法的根据。于此情形下,若受损人的损失大于受益人取得的利益,则受益人返还的利益仅以现存利益为限 [13] 。受益人受有的利益大于受损人的损失时,受益人返还的利益范围以受损人受到的损失为准。(2)受益人为恶意时的利益返还。受益人为恶意,又称受益人知情,是指受益人受有利益时知道其取得利益是没有合法根据的。于此情形下,受益人应当返还其所取得的全部利益,即使其利益已不存在,也应负责返还。若受益人所得到的利益少于受损人的损失时,受益人除返还其所得到的全部实际利益外,还须就其损失与得利的差额另加以赔偿。这实质上是受益人的返还义务与赔偿责任的结合。(3)受益人受益时为善意而其后为恶意的利益返还。受益人在取得利益时不知道其受领无法律上的原因,而与嗣后知道的,自其知晓之时起,成为恶意受益人。受益人于成立恶意前,仍适用关于善意受益人返还责任的规定。[14]

如果依据不当得利之债的理论来确定税收返还请求权的范围,区分受益人的善意和恶意,可以得出以下结论:当错缴或多缴税款的责任不在税务机关,而是在申报纳税的情况下,因为纳税人自己使用法律错误,或者认定事实错误。在这种情况下,不管是税务机关主动退还,还是纳税人申请退还,都可以考虑不加计利息。不过,如果是由于税务机关的原因,例如,税务机关对税款的核定发生错误,造成纳税人多缴税款,那么,不管是税务机关主动退还,还是纳税人申请退还,都应该加计利息。当税收给付的法律原因嗣后消灭,从而溯及影响税收债务的存在时,由于税收债务的发生的确具有合法性,税务机关的行政核定不具有任何瑕疵,因此,税收返还时不加计利息也是情有可原的。[15] 以上这些关于利息的思考虽然只针对纳税人,但完全可以适用于扣缴义务人、第三人退还给付的情形。

虽然国家的税收返还请求权,其原理和上述情形也是相通的。但是由于税务机关在退还多征的税款时,主动权完全掌握在自己的手中。即便纳税人或扣缴义务人等提供了虚假的信息,税务机关也负有审查的义务。因此,多退税款的责任主要在税务机关自身,其加计利息的请求自然难以成立。因而有学者主张不管是将来完善立法,还是目前的实务操作,国家请求返还多退的税款时不能加计利息。[16]

以上运用不当得利之债为法理基础确定税收返还请求权范围的方式,相较于以纳税机关主动返还与否为标准确定返还范围的方式,是更有利于纳税人权利保护的。在此情形下,纳税人可以将主动权掌握在自己手中,只要自己在申报纳税的时候谨慎小心,尽到合理的注意义务,其权利就能得到最大限度的保护。

另外,纳税人在出口退税领域享有的出口退税请求权也是一项法定的公法债权,它以国家为抽象债务人,以退税机关为具体的债务履行人。根据税收债务理论,纳税人对国家所享有的出口退税税收债权,对国家来说,因其不具有合法占有该项税款的依据,而构成不当得利之债。 国家应当根据不当得利的法律规定对企业承担出口退税债务责任。近年来,我国税务实践中出现了大量的不退税或者不能足额退税的情况,这实际上是一种违背税收之债的行为,它与民法中的契约或者我们所称的合同的主要区别仅在于主体差异性,而正是由于这种主体地位和能力上的不平衡带来了迫切需要解决的拖欠退税问题。因此,应该以税收债务说为基础,以不当得利之债为依据完善我国的出口退税制度,保护纳税人的合法权益。

三、“税收债务关系理论”与国家税收债权的实现——以税收优先权为例

“ 税收债务关系说”不仅有利于维护纳税人权利, 也可以更好地保护国家税收债权的实现。一般来说, 在国家与人民的关系中, 国家总是强大的一方, 但也不尽然。国家正因为其强大, 在特定情况下也可能变得十分弱小。因为国家所面对的是广大的纳税人, 要确保每个纳税人都能依法纳税是一个十分浩大的工程, 而且国家本身也是由许许多多具体的机构所组成的,国家不仅要面对广大纳税人, 同时也要面对自身的众多机构, 而诸机构也并不总是与国家保持一致, 特别是其中的工作人员腐化变质以及被部分纳税人所收买或与个别纳税人串通的可能性始终存在。另外, 国家的立法本身也难以尽善尽美, 漏洞始终是存在的, 面对众多纳税人钻法律的这些漏洞, 国家往往是无能为力的。由以上所述种种情形, 我们可以发现, 原先我们所认为的强大的国家其实也是相当弱小的, 这也是我国每年税收大量流失而国家却往往束手无策的原因之所在。面对国家的弱小, 面对大量税收的流失, 在现代社会, 唯一可行的办法就是依靠完善的法律来保护自己。对于税收债权的保护,在传统的税收权力关系说的影响下,我国主要依赖于公法保护。如:宪法通过有关税收权力、公民的纳税义务等规定,对税收给予宪法上的保护;行政法规通过税收强制措施、行政处罚等行政强制手段,对税收给予行政法上的保护;刑事法律通过对偷税罪、抗税罪等的规定,对税收给予刑事保护;诉讼法采用程序性措施,对税收给予诉讼法上的保护。公法的保护方式所体现出的特点是单务的、强制性的,在实践中已显出较大的弊端。为适应市场经济的发展和加入WTO 的需要,我国《税收征收管理法》通过具体的制度设计确认了税收的债权属性,在立法上首次确立了税收债权可以用私法的方式进行保护。并且随着经济的发展和“公法的私法化”以及纳税人权利意识的加强,用私法方式即用民事方式来保护税收越来越显得重要和突出。下面将以税收优先权为例对我国税收债权的具体的民事保护方式展开论述。

(一)我国税收优先权制度的基本内容

税收优先权是指当税收债权和其他债权同时发生时,税收债权原则上应优先于其他债权。因为这种优先权针对的是纳税人的不特定财产,所以通常将这种优先权称为“税收债权的一般优先权”[17] 。优先权制度是重要的民事法律制度,许多国家和地区的税法在民事优先权制度的基础上,都规定了税收优先权制度。我国原《税收征管法》没有确立税收优先权制度,但是在其他法律中,早已出现了有关税收优先权的法律规定。1986年12月2日颁布的《企业破产法(试行)》第37条第2款规定:“破产财产优先拨付破产费用后,按照下列顺序清偿:(一)破产企业所欠职工工资和劳动保险费用;(二)破产企业所欠税款;(三)破产债权。”虽然《企业破产法》仅适用于全民所有制企业,其历史局限性受到诸多批评,但该法对破产财产清偿顺序产生了广泛的影响。1991年4月9日颁布的《民事诉讼法》第九章第203条、204条对企业法人被宣告破产时的有关破产财产清偿顺序的规定,与《企业破产法》相同,但适用于全民所有制企业以外的其他企业法人。上述两个法律的规定,规范的是企业财产不足清偿债务时的清偿顺序,即税收优先权被局限在企业破产清偿的范围内,而且税收仅优先于无财产担保的债权或放弃优先受偿的有财产担保债权即破产债权,其不能对抗有财产担保的债权。此外,1992年11月7日颁布的《海商法》第22条规定了船舶优先权[18] 。即船舶吨税在一般情况下优先于船舶在营运中因侵权行为而产生的财产赔偿请求、船舶留置权、船舶抵押权和一般债权。但在《商业银行法》和《保险法》中又有税收优先权的例外规定,1995年5月1日颁布的《商业银行法》第71条第2款规定在商业银行破产清算时,个人储蓄存款的本息债权优先于税收得到清偿,即税收劣于个人储蓄存款本息[19] 。同样,在《保险法》第88条第1款也规定了保险金债权优先于税收。

新《税收征管法》首次比较系统地确立了税收优先权制度。新《税收征管法》第45条第一款规定:“税务机关征收税款,税收优先于无担保债权,法律另有规定的除外;纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的,税收应当优先于抵押权、质权、留置权执行。” 该条第二款规定:“纳税人欠缴税款,同时又被行政机关处以罚款、没收违法所得的,税收优先于行政罚款和没收违法所得。” 第45条确立了税收优先权的三个原则:(1)税收在一般情况下优先于无担保债权(法律另有规定的除外);(2)税收附条件地优先于担保物权;(3)税收优先于罚款、没收违法所得。根据第45条的规定,结合民法债法优先权的理论及其他法律关于税收优先权的规定,我国税收优先法律制度可以作如下界定:

第一,税收优先权主要表现在两个方面:一是在一般情况下优先于无担保债权,法律另有规定的除外,即《商业银行法》规定的个人储蓄本息金优先、《保险法》规定的保险金债权优先、《海商法》规定的工资、社会保险费用以及在船舶营运中发生的人员死亡的赔偿请求等海事请求权优先、《破产法》、《民事诉讼法》规定的清算费用和工资、劳保等债权优先;二是附条件地优先于担保物权,以税款发生时间优先为标准,即在担保物权形成之前若债务人发生欠缴税款,则税收优先于担保物权人得到受偿。

第二,根据新《税收征管法》第2条、第45条、第90条的规定,税收优先权适用于由税务机关征收的各种税收,享有优先受偿的税种广泛,并非为特别的税种而设定,具 有一般性。但海关征收的关税和代征的进口环节增值税、消费税、船舶吨税等税种不能享受税收优先权。而且税收优先权的主体并不是包括所有的征税机关,仅指税务机关,不包括海关等其他政府部门。

第三,税收优先权可以对抗非特定的权利人,包括无担保债权人、抵押人、质押人和留置人等,具有对世性。

第四,税收优先权是对非特定物即纳税人的全部财产所享有的优先受偿权,它表现出的是一般债权的优先性,这与《海商法》中船舶吨税优先权乃基于特定动产(船舶)产生的优先受偿权是有区别的。

第五,税收优先于罚款、没收违法所得。意味着当税收权利与行政权利在债权上发生冲突时,即当纳税人的财产不能同时满足两种权利要求时,税收优先于其他行政权利。因为罚没所得具有制裁当事人的性质,不以财政收入、公共利益为目的,与税收的性质有所区别,所以罚没所得应该劣于税收受偿。

(二)我国税收优先权制度存在的问题

税收优先权是税法领域的新问题,新《税收征管法》对税收优先权的规定非常原则,新《税收征管法实施细则》也未对许多急需解决的法律问题作出解释,使得税收优先权的行使与实现在实践中面临许多问题,给实际操作带来诸多困难。其主要问题有:(1)新《税收征管法》关于税收优先权的规定与《民事诉讼法》、《破产法》的有关规定存在冲突和矛盾,造成了司法和行政执法的困惑和无所适从。(2)新《税收征管法》第45条规定纳税人设定或形成的抵押权、质押权、留置权,优先于或劣后于税款受偿的标准是“税款发生时间”,因而“税款发生时间”的标准是影响税收优先权和担保物权利益的关键,但税收征管法及其细则都未对此作出界定。(3)与私法交易安全的平衡和对第三方权利的保护问题。虽然新《征管法》第45条规定税务机关应当对纳税人欠缴税款的情况定期予以公告,同时第46条规定纳税人有欠税情形而以其财产设定抵押、质押的,应当向抵押权人、质权人说明其欠税情况,抵押权人、质权人可以请示税务机关提供有关的欠税情况,但是比起担保物权的公示方式,《税收征管法》在这方面的规定显然达不到保护第三方利益、维护交易安全这一要求。(4)税收优先权适用范围。对于税收优先权的适用范围,实践中碰到的主要问题在于是否包括滞纳金与罚款。新《征管法》第45条只提到税收优先权及于“税款”,而《征管法》第40条第2款规定的“税务机关采取强制执行措施时,对欠款所列纳税人、扣缴义务人、纳税担保人未交纳的滞纳金同时强制执行”,税收优先权的范围究竟有多大在实践中极易产生争议。(5)税收优先权行使的方式和途径。税收征管法只是对税收优先权做了原则性的规定,没有明确其行使程序,在实际工作中,各级税务机关行使税收优先权缺乏程序依据。如税收优先权的行使是否向法院申请为前提?如果须通过法院,应由哪一级税务机关向哪一级法院提出申请?以什么样的方式提出申请?是向民事庭、行政庭还是执行庭提出申请?这些问题使各地税务机关在实际操作中往往无所适从,使得税收优先权的行使得不到保障。(6)税收债权之间竞合时谁优先的问题。同一纳税人身上存在数个税收债权时,不同税收债权之间的清偿顺序当为如何,法律没有再作规定。

四、结束语

“ 税收债务关系说” 的上述两方面作用既是相辅相成的, 也是对立统一的。更好地保障国家税收债权的实现, 实际上也是维护最广大纳税人的利益。因为, 国家是纳税人的国家, 国家的利益也就是广大纳税人的利益, 国家的利益与纳税人的利益在根本上是一致的。更好地保障纳税人权利也是为了维护国家的利益。因为, 纳税人是国家的组成部分,纳税人的利益之总和也就是国家的利益, 把每一个纳税人的利益维护好了。国家的整体利益也就维护好了, 维护国家利益最根本的目的还是为了维护每一个纳税人的利益, 因此, 国家的利益和纳税人的权利也是统一的。当然, 二者也有相矛盾的地方, 当国家利益与纳税人权利发生冲突时, 应当以法律作为衡量的标准和尺度, 如果法律没有明确的规定, 则应诉诸于公平、正义等自然法理念予以解决。在不同时期和不同的发展阶段, 国家利益和纳税人权利, 孰轻孰重, 应当有不同的标准, 而不能笼统地说, 纳税人权利应当一概服从国家利益或国家利益应当一概服从纳税人权利。

注释: