发布时间:2023-09-25 11:25:01
序言:作为思想的载体和知识的探索者,写作是一种独特的艺术,我们为您准备了不同风格的5篇反舞弊调查的方式,期待它们能激发您的灵感。
为防止公司舞弊,降低公司风险,规范公司经营行为和员工执业行为,有效贯彻实施《廉洁自律条例》(以下简称“条例”),特制定本实施细则。
2宗旨
廉洁自律的宗旨是规范本公司董事、高中级管理层职员和普通员工的职业行为,严格遵守相关法律、行业规范和准则、职业道德及公司规章制度,树立廉洁从业和勤勉敬业的良好风气,防止损害公司及股东利益的行为发生。
3范围
本条例适用**股份有限公司及所有附属公司。
4舞弊案件性质界定
4.1轻微舞弊案件:是指存在舞弊现象,但情节轻微,能主动配合调查,且未给公司造成直接经济损失的案件。
4.2一般舞弊案件:是指存在舞弊行为,涉及违规金额2000元以下,但舞弊结果危害较轻,未给公司造成经济损失的案件。
4.3严重舞弊案件:是指存在舞弊行为,涉及违规金额2000至5000元,舞弊结果危害较大,并给公司造成严重经济损失的案件。
4.4重大舞弊案件:是指存在舞弊行为,涉及违规金额5000元至5万元,舞弊结果危害重大,并给公司造成重大经济损失和名誉损失的案件。
4.5特别重大舞弊案件:是指存在舞弊行为,涉及违规金额5万元以上,或者涉案人员较多(三人以上),在公司范围内造成重大负面影响,并给公司造成巨大经济损失和名誉损失的案件。
5预防舞弊的具体实施
5.1与合作方(客户、供应商、监管机构和股东)共同开展反舞弊工作的相关说明:
5.1.1为使公司各合作方共同支持对公司反舞弊工作的监督执行,各特殊岗位人员应做好以下工作:
5.1.1.1必须每年与年度合格供应商、客户签订《合作方廉洁协议书》;
5.1.1.2在日常业务中,属于新产生的合作方,在首次签订合同时必须签订《合作方廉洁协议书》,一年一签。
5.1.2公司在与各合作方确定合作的程序中,发现合作方与特殊岗位人员有关联,但在确定合作过程中当事人没有回避的,相关管理部门应按公司规定流程重新进行合作方决策评定,关联的当事人必须回避决策。
5.2公司内部相关部门协同合作,运用内部控制机制,减少舞弊发生的机会。
5.2.1内审处要求进行定期、不定期的内控测试,并结合发生的舞弊现象,督促内控审计制度进行不断完善。
5.2.2对公司准备聘用或晋升到管理岗位、特殊岗位的人员,必须经人力资源部门进行背景调查或360度的信任度评估,在办公平台公示,调查结果作为员工聘任或晋升的重要依据,并统一存入员工个人档案中。
5.2.3对重点部门岗位员工,人力资源部门要实行定期或不定期的轮岗或换岗。
5.2.3.1重点部门/岗位:采购部、研究所、质量部(检测中心)、高管
5.2.3.2管理干部与“岗位回避”现象有一致时,对于在工作过程中未发生舞弊现象或嫌疑的,可按公司“举贤不避亲”的原则不作调整,但若不能通过民主评议且有舞弊现象或嫌疑的,一律作换岗处理。
5.2.3.3重点岗位员工,对于原岗位从事时间已达三年及以上的特殊岗位人员,将作换岗处理,换岗可为同类岗位人员间换岗,也可在不同岗位间换岗,原则上在确保工作不受影响的前提下进行,各换岗人员原则上在收到换岗通知后二周内做好工作交接,未按时交接的统一作待岗处理。
5.3员工面对馈赠,无法拒绝时,应于收到财、物之日起三天内向公司主管领导进行披露,并将相应财、物分别缴纳至所在公司财务部或总经办,并由接收部门登记造册、作为公司礼品或其它用途。如馈赠礼物个人喜欢,可按礼品市场价5折购买。(员工收到的“礼物”或“现金”界定:员工在公开场合收到的具有礼节性、纪念性且价值不高于300元的现金或500元的礼物,不列入舞弊现象,员工可收受的;在符合公司的一般商业惯例,且不会造成不适当影响前提下的商务餐等并不视为舞弊。)
6舞弊案件的举报、调查
接受公司员工、外部合作方投诉的具体渠道:
6.1信函
单位:**股份有限公司
收件人:总经理
地址:**
邮编:**
电话:**
6.2短信
总经理信箱专用短信号码:**
6.3总经办将定制一块投诉举报指示牌,固定显示在公司的门卫、食堂或办公楼,提示员工或合作方如何向公司举报。
样牌:**的每一位员工或合作方:本公司弘扬“诚信廉洁、依法经营”的反腐倡廉精神,您在实际交往中,发现有舞弊现象,既可与总经理举报投诉。举报热线:**;信函:邮编:**,地址:**,单位:**,收件人:总经理;短信:**
6.4成立反舞弊专案小组。在立案调查时,在不违反国家法律法规的前提下,可以采取包括但不限于以下方式:
1)访谈、询问被调查人;
2)查阅、复印涉案的所有资料;
3)调取被调查人所拥有或掌握的涉案相关资料;
4)对被调查人的临时调岗。
7附则
关键词:海底捞 反舞弊 策略
舞弊是“用欺骗的方式做违法乱纪的事情”,是困扰全球各类组织的一个日益严重的问题。大到、,小到采购人员吃回扣、利用组织资源为个人谋私利等。舞弊如空气般无处不在。因舞弊而带来的损失令所有组织头疼不已。如何反舞弊成为全球各类组织和专家学者们面临的一个课题。尽管人们不断地推出各种各样的反舞弊措施,然而,似乎道高一尺魔高一丈,舞弊与人们的生活始终如影随形,挥之不去,令人们几乎束手无策。
一、反舞弊的成功案例
令人奇怪的是,就是这样一个让投资人、组织管理人员、专家学者都束手无策的问题,却莫名其妙地被一家火锅店解决了。这家火锅店就是――海底捞。
(一)海底捞公司概况。海底捞,全称四川海底捞餐饮股份有限公司,成立于1994年,最初只是一家街边小店。截至2014年1月,海底捞已在北京、上海、西安、郑州、广州等国内24个城市拥有91家直营餐厅。在国外,有新加坡和美国洛杉矶各一家直营餐厅。曾连续5年被评为“最受欢迎10佳火锅店”、“中国餐饮百强企业”。其商标荣获“中国驰名商标”称号。
(二)海底捞的授权政策。客观地说,用二十年的时间发展到这个程度,海底捞的速度并不快。就火锅本身而言,其口味多半由顾客掌握,经营者也很难有什么创新。但在管理上,海底捞却和其他企业有着极大的不同。这一点,主要体现在授权上。
在海底捞,副总经理、财务总监和大区经理有100万元以下的签字权,工程、采购等部门的部长和小区经理有30万元的签字权,就连店长也有3万元的签字权。更与众不同的是,海底捞给了服务员免单权:不论什么原因,只要服务员认为有必要,就可以免收顾客一个菜的钱或免费给顾客加一个菜,甚至,全单免收。这种权力在其他餐饮企业只有门店经理才享有。在财务上,这样的大胆授权是不多见的。
(三)海底捞大胆授权的结果。授权是最令管理者纠结的问题。授权小了,不便于中层、基层灵活处理,影响经营效率;授权大了,难免有权力失控风险,影响经济效益。而由于技术等方面的原因,员工的风险无法量化,现象屡见不鲜。海底捞如此授权,如果员工滥用免单权,那不是要带来无法预计的损失吗?
然而,事实上,和一般的伴随大面积授权带来的高舞弊风险相反的是,在海底捞,上述问题却极少发生,大面积的行为更是从未发生过。
无数业内人士对此羡慕不已,采取各种手段去取经。他们效仿,却发现舞弊丛生,根本不行。效仿不成,就挖人。却发现提高待遇也很难挖到,偶尔挖到,却也无法复制海底捞的成功。他们为此困惑不已。海底捞的成功甚至成为哈佛商学院的经典案例,成为人们研究的对象。
那么,在舞弊问题越来越严重的今天,海底捞究竟是如何成功反舞弊的?
二、舞弊发生的原因
W.Steve Albrecht教授提出的舞弊三角理论认为,导致舞弊发生的原因有三个方面:动机或压力、机会、借口。
(一)动机或压力。人们用欺骗的方式做违法乱纪的事情,为的是什么?是利益!为了获得利益而采取非法手段就是舞弊行为。现实生活中,每个人都有各种各样的动机:学生要成绩、求职者要工作、员工要业绩、管理者想加薪、老板想赚更多钱、官员要升官……
同样的,现实生活中,每个人都会面临各种各样的压力――学生要考试、员工要考核、老板要节约成本……压力无处不在。
(二)机会。机会是指使人们能够实施舞弊、掩盖舞弊并逃脱处罚的各种因素。也就是让舞弊者有可乘之机。比如:制度有缺陷、舞弊者没有得到应有的处罚等。没有完美的制度,因此,只要想找,机会总是有的。
(三)借口。借口是指人们为自己的舞弊行为寻找借口使之变得合理,也称合理化。通常情况下,人们实施了舞弊之后会产生恐惧(担心被发现)、犯罪感等心理,这种心理会使舞弊实施者陷入焦虑不安的状态,导致心理失衡。为寻求心理上的平衡,人们就会为自己的行为找借口。
当机会和动机或压力并存时,舞弊风险会大大增加。而心理学研究表明,几乎没有人会不对自己的行为找借口使之合理化。
三、海底捞的反舞弊策略分析
既然舞弊发生的原因是存在动机或压力、机会和借口。那么,如果从舞弊原因着手来采取措施防范、及时发现和纠正舞弊问题,就一定能有效地反舞弊。
(一)减轻压力。诚实、公开、公平、互助的工作氛围对于减轻压力有良好的效果。海底捞通过以下做法,营造了一个诚实、公开、公平、互助的氛围。
首先,关注员工的品德。海底捞对员工的要求是诚实肯干、不怕吃苦、不能赌博、要孝顺父母。海底捞认为“一个人自私到不管父母,工作起来一定会斤斤计较,也不可能与人为善;面对诱惑,很可能会铤而走险。好赌的人都是喜欢走捷径的人,不可能对餐馆这种又苦又累的工作全情投入”,一旦欠下了赌债就可能发生舞弊行为。因此,在海底捞,不孝顺父母、对家庭不忠实的人,不能担任管理工作。
其次,关注员工满意度。海底捞给了员工最珍贵的资产――信任和尊重。海底捞把员工当成家人一样对待。关心他们,在生活上给予他们细致入微的照顾(住正规住宅、有空调暖气,住处有专人打扫卫生等),关心他们的子女和父母,有难处的时候帮助他们(建寄宿学校,解决员工子女的教育问题,每月给领班以上员工的父母发数目可观的补助,每年组织优秀员工家长出去旅游,给同在一家店工作的夫妻提供由公司补助的夫妻房等)。这些做法不仅减轻了员工工作、生活中面临的各种压力,也感动了员工,使员工把海底捞当成家。试问,谁会对自己的家下手?
再次,创造了一个积极向上的工作环境。海底捞的人事、经营政策都是公开、公平、切实可行的。这就给了员工正常的晋升通道和积极向上的动力。在海底捞,学历和工龄都不是晋升的必要条件。每个人都必须从服务员干起,只有把顾客服务好了,才可能晋升。这样的人事政策,让员工可以公开、公平地竞争。在海底捞的经营目标中,排在第1位的,不是“将海底捞开向全国”,而是“创造一个公平公正的工作环境”,其次是“致力于双手改变命运的价值观在海底捞变成现实”。这就消除了员工通过舞弊来升职加薪的动机,因为他们相信并看到,只要踏实肯干,就一定会有美好的明天。
第四,特殊的员工来源渠道形成了熟人社会。众所周知,熟人社会很少发生不名誉的行为。海底捞的员工大部分是现有员工介绍来的亲戚朋友。这使得员工之间有较高的信任度和互相帮助的氛围。
第五,对员工进行职业行为培训。海底捞通过培训与具体的行动告诉员工:什么是能做的,什么是不能做的。踏实肯干、用心服务的,就得到晋升;不努力工作、违反制度的,坚决辞退。
(二)消除机会。理论上说,消除机会最好的办法,是完善内部控制。海底捞的一些做法足以防范和及时发现、纠正舞弊问题。
1.独特的考核方式。在海底捞,每个员工都有一张记录卡,记录员工在店里的所有行为,作为考核的依据。记录的内容包括:是否有顾客对其服务进行评价,如何评价,同事和上级如何评价。全方位的评价有助于多角度分析员工的服务质量,相对客观公正,既能保护员工的积极性,也能有效消除员工的负面情绪,增强员工的成就感和对公司的归属感。
2.较完善的制度。海底捞设有定期对单核查制度、奖励举报人和为举报人保密制度、越级投诉制度等。其中对于领导不公平,特别是领导在人品方面有问题的,允许员工随时越级投诉,甚至可以直接向大区经理和总部投诉。
例如,对于“吃单”(指上桌的菜退了,服务员把钱揣进自己的口袋;或者服务员跟收银说给客人免一个菜,但他实际向客人收了钱等做法)的问题,海底捞首先采取了对单的方法来防范和发现。一旦发现对不上单并且超出正常范围,那就意味着可能有人“吃单”了。这一措施可以让公司及时发现舞弊问题。
3.有错必纠的调查过程。仍以“吃单”问题为例。一旦怀疑有人“吃单”,管理层就会展开调查,然后举证。直到查出责任人为止。前已述及,海底捞对员工如家人,让员工也视海底捞为家。海底捞又是一个熟人社会,即使有人想舞弊,也会担心被既是同事、又是亲戚朋友的人发现。而奖励举报人和为举报人保密的制度也会促使那些视海底捞为家的同事举报。
4.严格的处罚措施。海底捞一旦发现员工实施了舞弊或者公司不允许的行为,会立即开除。例如对于赌博的人,海底捞的做法就是直接开除,不会再有第二次工作的机会。严格的处罚让员工看到,一旦实施舞弊,绝不会逃脱处罚,这起到了极好的警示作用。对于不愿意离开海底捞的员工而言,这无疑是最重的处罚。
四、结论
在消除舞弊动因的措施中,消除机会是治标,减轻压力、减少借口是治本。海底捞在减轻压力方面做的最好,而减轻压力又使员工减少了为舞弊行为寻找借口的可能,辅之以良好的制度,海底捞标本兼治,创造了一个无法复制的奇迹。
参考文献:
1.黄铁鹰.海底捞你学不会[M].北京:中信出版社,2011.
2.W.Steve Albrecht,李爽,吴溪等译.舞弊检查[M].北京:中国财政经济出版社,2005.
3.许延明.重建诚信:防范和治理舞弊对策研究[J].中国乡镇企业会计,2012,(08).
随着中国经济的发展、科技水平的提升以及“互联网+”时代的来临,众多国内互联网企业在经营范围和市场规模上有着卓越的提升与进步。整个互联网行业可谓显露出了无尽的蓬勃生机。为了占领还未被先行者发觉的市场,追赶高新技术与时代变革的潮流,以及顺应“万众创新”的国家政策,众多互联网企业不惜牺牲对于业务和传统流程的管控而“野蛮”增长,致使互联网行业舞弊风险事件层出不穷。
从百度总监涉嫌腐败到阿里巴巴前高层涉嫌商业贿赂,2015年至今,互联网行业舞弊案例屡见不鲜。为了更好的应对互联网行业舞弊风险管理,挽回受损的企业声誉和市场信心,阿里巴巴、万科、世茂、中集、复星、碧桂园、美的、顺丰等国内知名企业发起成立了“中国企业反舞弊联盟”,意在加强对反舞弊的监督和管理。
由于互联网企业的特性,其所运用的舞弊手段更加隐蔽和复杂,与传统行业企业相比有着极大的差异。因此,传统的舞弊识别、审计方法和管理工具已很难适应互联网行业的反舞弊诉求。例如,互联网企业往往涉及大量的线上、线下市场活动并与大量的企业、个人供应商合作。由于缺乏“标准化的产品和服务”,导致公司在采购业务中存在大量的舞弊机会点,甚至有业内人士称“这已经是互联网行业公开的秘密”。
甫瀚在服务国内各类型互联网企业时,就互联网行业舞弊风险管理与公司管理层展开了深入的探讨。根据我们的调查,几乎全部的受访者均认为互联网行业较之传统行业舞弊风险极高,特别是很多互联网企业直至如今仍然处于“烧钱”的阶段。值得注意的是,随着商业模式的创新,传统的舞弊侦测办法已不适用于互联网行业。互联网行业在舞弊风险管理中急需新的工具和管理思路,实现从“被动响应型”到“主动出击型”的转变。
为了协助互联网行业更有效地管理舞弊风险,我们建议企业可采用“舞弊风险场景量化”分析法来有效识别舞弊风险并开展持续监督。舞弊风险场景量化分析主要是通过识别舞弊风险、构架可能的舞弊场景、构建场景量化模型、数据化模拟和测算等方式,来识别异常“场景”和可能存在的舞弊事件。
在使用“舞弊风险场景量化”分析模型时须注意几个关键点:
舞弊风险场景的识别应基于企业的业务流程及控制现状
不同于按固有风险、控制措施和剩余风险进行判断的传统型风险管理理论,舞弊风险场景的识别应该是个性化的,并应按企业的实际情况来进行识别。同时在识别时,须根据行业内关于舞弊的一些理论进行原则性判断,比如可考虑:
该项业务场景下,作业人员是否存在舞弊机会?
即在现有组织设置、授权、业务流程中,业务人员是否存在不经其他人监督即可执行一些关键控制活动的机会。例如,自行便可决定引入供应商、签署合同、确定结算金额并进行支付等。
该项业务场景下,作业人员是否存在舞弊动机?
即业务人员是否能够通过舞弊来获取个人利益或为公司牟取利益。例如,互联网推广平台中常见的各种形式的“排行榜单”,业务人员往往可能为了获取个人利益而人为对排名结果进行调整。
区别于传统风险识别,舞弊风险场景是由一系列的控制活动组合而成
不同于对传统的风险和控制活动的理解,舞弊风险场景包括了人物、时间、地点、活动、影响等多维度内容,是一连串控制活动的组合。在实际模型运用中,公司仍可以从传统的风险识别方法出发,但在涉及舞弊风险场景构建时,还需相应地向业务前、向后端进行延展,构建一个完整的舞弊风险场景并进行记录、分析。
例如,流量采购往往是互联网行业中(特别是涉及到线上推广业务)舞弊风险高发的领域。在构建风险场景中我们应该关注从流量供应商选择、流量计费、结算量扣减、支付等多个业务流程来综合识别、构建舞弊场景,而非单纯在每一个步骤中识别可能存在的舞弊风险。
内控设计与执行有效的情况下仍可能存在舞弊风险场景
在传统的风险识别中,舞弊风险往往会因为企业“已建立了较为完善的业务流程”或“业务流程执行有效”而被忽视。但在识别和构建舞弊风险场景中,即使在业务流程设计和执行都有效的前提下,仍可能存在舞弊风险。
例如,手机游戏行业企业在与CP方或发行方分成时,公司往往会根据合同约定的分成方式(如CPD、CPS等),按照一定分成比例,将获取的游戏收入支付至CP或发行方。一般情况下分成比例、金额等都会经过授权管理层审批。而在识别和构建舞弊风险场景中,即使是在以上从流程设计、执行到审核都完善的情况下,公司游戏分成结算业务仍然可能因为业务人员篡改系统内结算数据或未按系统数据结算、联合财务人员舞弊等情况存在风险。
【关键词】财务舞弊GONE理论治理对策
【中图分类号】F832.5
上海大智慧股份有限公司(简称大智慧)于2011年在上海证券交易所上市,借助与湘财证券的联姻,自2014年年底以来在二级市场的股价翻了近5倍,在2015年更是晋升为沪深两市十大牛股之一。但是与湘财证券重组的批文还没正式下达,大智慧就撞上了证监会的“法网专项执法行动”,成为证监会审查对象。随着2016年7月证监会对大智慧行政处罚决定书的落地,历时半年多的财务舞弊调查终于尘埃落定。但被揭开造假面具后的大智慧,不仅面临着投资者的巨额索赔,而且给整个社会带来严重的财富损失,并直接动摇了资本市场的投资信心。
本文通过对上海大智慧舞弊手段的剖析,以GONE理论为切入点,从贪婪、需要、机会和暴露四个因素对其财务舞弊动因进行分析,在此基础上提出了一些防范我国财务舞弊的对策和建议。
一、上海大智慧财务舞弊手段剖析
大智慧2012年度及2013年前三季度利润总额均为负,2013年四季度销售收入大幅增长并使公司全年实现盈利,见表1。
调查发现,大智慧通过承诺“可全额退款”的销售方式提前确认收入,以“打新股”等为名进行营销、延后确认年终奖少计当期成本费用等方式,共计虚增2013年度利润12 066.6万元,占当年对外披露的合并利润总额的281%。大智慧公司通过六种舞弊手段完成了整个造假过程,其带来的虚增利润占2013年度虚增利润总额的比例见图1。
(一)提前确认收入,虚构利润
年报显示,大智慧(合并财务报表)第四季度收入、利润增加的主要原因之一是12月大智慧直接对外销售软件及提供投顾服务收入增加。
据查,2013年12月大智慧官方网站进行了以“年末狂欢,百万现金大让利”为名的促销宣传活动。同时,销售人员向客户承诺截至2014年3月31日,若对活动中的产品反馈未达预期,可全额退款。但在无法预计客户退款可能性的情况下,大智慧仍将所有销售认定为满足收入确认条件。由此导致大智慧2013年12月提前确认收入8 744.69万元,虚增利润6 826.98万元。
(二)虚假销售,虚增利润
2013年12月,客户应大智慧电话营销人员要约,参与大智慧集中打新股、或购买大智慧承诺高收益的理财产品。收到款项后大智慧将其直接以软件产品销售款为名虚增当年度收入287.25万元,未真实反映上述业务情况,导致虚增利润278.03万元。
(三)与外单位合谋,利用框架协议虚增收入和利润
2013年12月24日,大智慧与北京阳光恒美广告有限公司(以下简称阳光恒美)签订《阳光恒美-大智慧合作合同》(以下简称《合作合同》),合同金额400万元。
调查显示,阳光恒美为广告公司,《合作合同》仅为框架合同,需要有客户实际的广告投放需求才能执行。2013年9月至12月,阳光恒美以客户向大智慧实际投放广告,不符合收入的确认条件。但应大智慧员工的要求,阳光恒美制作了虚假的广告资源消耗排期表,该排期表显示,2013年9月至12月,阳光恒美已消耗大智慧广告资源300万元。大智慧据此确认了94.34万元的虚假收入和利润。
(四)减少应计成本和费用
根据会计准则的规定,“企业应当在职工为其提供服务的会计期间,将应付的职工薪酬确认为负债”。经调查,大智慧将2013年年终奖3 124.10万元(含个人所得税)于2014年1月发放并计入2014年的成本费用,将2012年年终奖628.67万元(含个人所得税)于2013年1月发放并计入2013年的成本费用。两项相抵后导致大智慧2013年少计成本费用2 495.43万元。
(五)利用未履行完成项目,虚增收入和利润
2013年11月,大智慧子公司上海大智慧信息科技有限公司与天津渤海商品交易所股份有限公司(以下简称渤商所)签订合同,成为渤商所会员,一次性缴纳管理软件使用费2 000万元;同月,大智慧与渤商所签订合同,大智慧向渤商所提供相关产品及服务,向渤商所收取2 000万元。2013年12月9日,大智慧信息科技汇款2 000万元给渤商所,次日渤商所即将该笔款转给大智慧,大智慧收到扣税后记入主营业务收入。
2014年2月,在合同尚未履行完成的情况下,大智慧请渤商所配合提供项目合作验收确认书,并将验收日期倒签为2013年12月31日,由此虚增2013年收入1 567.73万元,虚增利润1 546.82万元。
(六)提前确认购买日,虚增合并报表利润和商誉
大智慧信息科技在2013年9月底开始着手以7 000万元收购民泰(天津)贵金属经营有限公司(以下简称天津民泰)70%股权事宜,合并历程见表2。
在该事项中,大智慧信息科技将2013年10月1日作为购买日,将天津民泰财务报表纳入大智慧信息科技合并范围。根据规定,大智慧信息科技在2013年11月4日之前并未控制天津民泰,应当将购买日由2013年10月1日调整为11月1日,合并财务报表利润总额将减少825万元,商誉将减少433.13万元。
二、大智慧财务舞弊的原因分析
1993年Bologua等人提出财务舞弊的GONE理论,该理论认为企业财务舞弊由G(贪婪)、O(机会)、N(需要)、E(暴露)4个因子组成,它们相互作用,密不可分,共同决定了企业舞弊风险的程度。因此基于GONE理论对大智慧财务舞弊案进行分析可以从源头上识别大智慧的造假动机。
(一)贪婪维度分析
贪婪是一种攫取远超过自身需求的欲望。上市公司财务舞弊的根本原因是舞弊主体追求个体效用最大化的心理,即贪婪(秦江萍,2005)。根据大智慧前五大股东的持股比例,见表3。董事长张长虹、董事张婷和张志宏三兄妹的持股比例占到了63.95%,是大智慧的实际控制人。
公司中的董事长兼总经理职位与控股权赋予了张长虹对公司的领导权和控制权,从而使其对重要财务决策具有了较强的把控能力,在缺乏有效的内外部治理机制情况下,这种追求个体效用最大化的贪婪心理,极可能诱发舞弊行为。
大智慧的上市让张氏家族财富跃上一个新的台阶,但上市后公司业绩持续下滑。2012年大智慧出现了2.67亿元的巨亏,如果2013年继续亏损,不仅会带来张氏三兄妹所持股份的大幅缩水,而且大智慧也难逃ST的厄运。为了使个人财富保持持续增长的态势,这种贪婪的欲望把大智慧推上了造假的道路。
(二)机会纬度分析
机会因子是舞弊行为人自认为能够不被发现且躲避惩罚的时机。内外部治理机制的缺陷为舞弊的发生提供可乘之机。这种可乘之机通常源于股权结构、董事会及监事会、内部控制等公司治理结构缺陷和外部审计等问题。
1.内部机会因子。涉及股权结构、董事会、监事会及内部控制等公司治理结构方面。股权集中度越高,控股股东产生利益侵占效应越大,公司发生财务报告舞弊的可能性通常越大(饶斌,2011)。从表3的持股情况可以看出,对大智慧而言,股权和管理控制权主要集中在张氏三兄妹手中,由于股权的过于集中和管理大权在握无疑为大智慧采取财务舞弊行为创造了机会。此外,大智慧形同虚设的监事会和审计委员会也给其财务造假创造了一定的机会。
2.外部机会因子。财务报告在披露前必须经过独立第三方会计师事务所的审计,注册会计师本该是防范财务舞弊的最后一道防线,但是很多情况下,由于外部审计的不足或无效无疑为财务报告舞弊提供了机会。在该舞弊案中,立信会计师事务所针对大智慧的销售特点及期后退款情况并没有保持应有的职业谨慎,对于临近资产负债表日的销售大增、期后大量退回,立信所没有获取充分、适当的审计证据;对于大智慧未计提发放2013年年终奖(该奖金金额占当年披露利润总额的50%以上,金额显著重大),在审计工作底稿中未见会计师关注到2013年年终奖记录,亦未见到会计师认为2013年年终奖无需进行审计调整的解释和说明。由此可见,外部审计不严在很大程度上为大智慧的财务舞弊提供了利好机会。
(三)需要纬度分析
需要因子又被称为是动机,它是舞弊行为发生的内因。大智慧的上市让张氏三兄妹的个人财富出现了井喷式的增长,但公司业绩在上市后并不如意。根据大智慧公布的年报显示,该公司2012年亏损达2.67亿元,净利润增长率大幅度下降为-352%,2013年前三季度情况依然没有好转,净利润仍亏损1.89亿元。就在大智慧面临被ST命运时,2013年最后一个季度,公司通过一系列措施,完成了“漂亮”的逆转。这些舞弊措施使大智慧当年利润增加了1.2亿元。这种对个人财富和公司利益的现实需求,成为大智慧造假的重要推手。
(四)暴露纬度分析
暴露是指财务舞弊被发现的可能性以及被发现后收到的惩罚程度。因此它包括两个内容:一是舞弊行为被发现和披露的可能性;二是对舞弊者惩罚的性质和程度。
舞弊行为被发现和披露的可能性主要取决于独立第三方――注册会计师。但根据证监会调查,一方面立信会计师事务所在审计过程中并没有保持应有的职业谨慎,对于异常事项并没有给予足够的关注,审计不深入、不严谨;另一方面大智慧公司在外部寻求交易对手的帮助,在内部串通各部门人员进行配合,使各项财务数据都有一定的材料支撑,造假手法繁琐,大大降低了舞弊被发现的可能性。
其次是分析大智慧公司被揭发造假后的惩罚力度。证监会的处罚公告显示,对大智慧给予警告,并处于60万元的罚款,对实际控制人兼董事长的张长虹也是仅处罚30万元并给予警告。这对于坐拥上亿身家的张长虹来说简直就是九牛一毛。而对于外部审计主体立信会计师事务所而言,损失的是业务收入70万元和210万元的罚款,惩罚金额较大。但对于本舞弊案的签字注册会计师姜维杰和葛勤来说仅给予警告并处于10万元的罚款,处罚相对较轻,个体行为不容易受到约束。
三、基于GONE理论分析下的舞弊行为治理对策
上市公司财务舞弊案频繁爆出,不仅动摇了投资者的信心,而且严重损害了资本市场在资源优化配置中的重要作用,阻碍了经济的健康有序发展。应综合考虑贪婪、机会、需要、暴露四个舞弊诱因,筑起防范财务舞弊的四道防线,推行法务会计,加大财务舞弊处罚力度,有效防范财务舞弊行为的发生。
(一)优化高度集中的大股东持股比例,遏制贪婪欲望
贪婪是GONE舞弊理论中管理层主动参与财务造假最直接的动机。正如本案例中大智慧公司的直接控制人张氏三兄妹持有63.95%的股份,是大智慧公司上市之后的最大内部利益者。张长虹不仅担任公司董事长而且担任总经理一职,管理权和控制权的统一成为其财务造假的前提。针对民营上市公司股权结构的特点,提出以下对策:(1)引导民营上市公司形成大股东之间相互制衡的股权结构,尽量避免一股独大的现象出现,形成多个不同的利益主体;(2)培养机构投资者,发展多元战略性投资者加入到公司的治理当中来,逐步形成机构投资者及战略投资者、管理层、公司的大股东互相监督的股权制衡局面,发挥机构投资者的监督作用,减少控股股东的利益输送行为,建立防范财务舞弊的第一道防线。
(二)完善内外部治理机制,减少舞弊机会与不合理需要
上市公司的财务舞弊主要与公司的保牌、融资、保增长需要有关,这些需求本身无可厚非,但当公司业绩不尽如人意,无法达到上述需求而采取财务造假的方式显然不可取。而公司内外部治理机制的不完善往往为财务造假提供了可乘之机。笔者主要从以下三个方面阐述如何减少舞弊机会。
1.发挥上市公司的内部控制环境的基础性作用。
一个企业的财务信息造假在很大程度上是由于缺乏有效的内部控制。为推动我国上市公司内控的发展,财政部相继颁布实施了《企业内部控制基本规范》及三个配套指引,内部控制已然成为了抑制财务舞弊,严防不实披露的制胜法宝。在此背景下,大智慧公司也积极开展了内部控制自我评价报告并披露了内部控制审计报告,既然公司在内控方面也做出了诸多努力,那么舞弊行为又是怎么发生的呢?通过深入挖掘笔者发现内部控制环境薄弱为大智慧的不合理需求提供了机会。
不良的内部环境使内部控制沦为“空中楼阁”,限制其实施的有效性。要发挥上市公司的内部控制环境的基础性作用,需要完善的法人治理结构作为支撑:一是避免董事长和总经理由一人兼任,在董事会和管理层之间建立明晰的委托关系,使董事会真正成为制度的制定者和监督者,从而构建基本的内部控制环境;二是明确监事会的权限,树立监事会的权威,使其有权对公司的异常经营状况要进行调查,代表股东的利益监督董事和管理层。三是细化企业董事会、监事会、高级管理层的权责义务,形成权力制衡机制,并纳入考核体系。这些举措将筑起上市公司反舞弊的第二道防线,制止管理层的违规行为。
2.强化审计委员会的监督作用。
独立的审计委员会对内监督公司内部审计工作、审查内控制度,提高财务报告的质量,减少财务舞弊行为;对外可以决定和聘任外审机构提供审计服务,成为公司管理者与独立第三方之间的隔离带。从大智慧舞弊案可以看出,内部审计的不作为和外部审计的不严谨大大提高了舞弊行为发生的机率。因此在公司建立独立的审计委员会,强化内部审计和审计委员会的监督作用,也能降低管理层因过度集中的权力而极度膨胀的贪婪欲望,使审计委员会成为防范舞弊的第三道防线。
3.完善反舞弊的审计机制。
尽管我国现行的审计模式是以风险评估为基础,根据被审计公司内部控制的可信赖程度,决定实质性测试的性质、时间和范围的一种审计方法。但是,由于舞弊行为的隐蔽性,一般的审计程序难以发现;特别是一些管理层凭借较强的“反侦察能力”,往往利用职务之便伪造一系列相关文件、凭证和票据,使舞弊证据更是难以找寻。在本案例中,大智慧不但要求合作单位阳光恒美制作了虚假的广告资源消耗排期表,使收入的确认有据可查;而且在合同尚未履行完成的情况下,请渤商所配合提供项目合作的虚假验收确认书,据此提前确认收入,增加了舞弊被发现的难度。
因此,面对传统审计方法的失效,我国应当在研究舞弊行为特点的基础上发展和完善反舞弊审计机制,例如在风险评估阶段采用头脑风暴法讨论高风险领域、舞弊的可能性和舞弊可能采取的方式,避免经验主义;质疑审计证据,适当设计延伸性审计程序,提高审计证据的相关性和可靠性;深挖客户经营信息,抵制利润操纵行为;详测内控制度,深挖舞弊端倪,不让内部控制测试流于形式等,让外审真正成为防范舞弊的最后一道防线。
(三)推行法务会计,加大财务舞弊处罚力度,提高暴露成本
尽管内控、外审在防范财务舞弊的过程中都发挥着积极的作用,但由于其本身的局限性,使其在防止舞弊行为过程中存在着一些漏洞,法务会计无疑是公司管理层舞弊后的最后也是最佳选择。在当前形式下,我国有关财务舞弊处罚的法律规定相对模糊,在舞弊案件审理过程中缺乏相应的司法依据,并且忽略了相应的民事处罚。在本案例中,证监会对大智慧公司董监高的处罚还只是行政处罚,并不涉及民事处罚,处罚力度较轻,导致上市公司舞弊成本较低。因此引入法务会计制度,可以使内部控制、外部审计和法务会计共同构成一个有效的财务舞弊控制系统。
除此之外,我国还应加大舞弊行为的处罚力度。从大智慧案例可以看出,对上市公司管理者处罚金额与舞弊收益的不匹配是造成我国财务造假屡禁不止的重要因素。在法律责任处罚的基础上应将处罚金额与与舞弊收益联系起来,处罚除考虑行政责任外,还应加重对参与舞弊的高层管理者的民事责任和刑事责任判决,建立起行之有效的维权通道,将舞弊行为带来的经济后果从投资者转移到操控舞弊的高层管理者身上,提高暴露成本,并对其他上市公司起到震慑作用。
主要参考文献:
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[4]饶斌.基于GONE理论视角的上市公司财务报告舞弊研究[J].江西财经大学学报,2011(4):34-40.
法务会计人才培养的目标是以培养出能够掌握会计知识和法学知识,灵活运用审计的技术方法,熟知证据规则和法定的程序,并能独立的进行诉讼和专家证人服务的专业人才。但在实践中,由于对法务会计人员的培养计划缺乏系统性、长远性,对法务会计人员的应用方向缺乏理论与实践的辩证统一,使得法务会计专业教育及职业培训的目标难以实现。综合我国的教育体制并借鉴美国经验,我国法务会计人才培养目标应定位在以重点培养硕士研究生为复合应用型人才,为实务领域输送人才;培养博士研究生为复合研究型人才,为教学、科研领域输送人才;同时兼顾社会力量的培养,以注册会计师等的在职培训辅助,加强社会力量的运用,从而培养具有中国特色的、多层次的、复合型法务会计人才。
法务会计人才培养机构的差异分析
美国法务会计培养机构包括美国法务会计师理事会、美国注册欺诈检查师协会、美国注册会计师协会、北美法务会计师协会及美国各高校等。美国法务会计师理事会主要负责组织注册法务会计师资格考试和资格认证。美国注册欺诈检查师协会为全世界的注册欺诈检查师提供交流的平台,提供大量与反欺诈有关的资料和培训教材,为注册欺诈检查师和对法务会计感兴趣的人员进行反欺诈的继续教育与培训。美国注册会计师协会是广大法务会计从业人员获取法务会计知识的重要组织。该组织为从事司法鉴定、舞弊调查、法律专业、会计调查、商业评估等的从业人员提供大量有关法务会计、舞弊调查、商业评估的专业知识和信息,并随时关注会计、审计、法律方面的最新发展动态和知识扩展,使法务会计从业人员能迅速地将这些新知识新动态运用到实务领域。除此之外,美国注册会计师协会还开展了注册会计师职责和义务、客户沟通、调查方法和技巧、舞弊手段的最新发展和防范措施等拓展领域的知识培训,使法务会计从业人员能更快更好地为客户提供更优质的服务。美国会计师事务所的规模较大,成为法务会计最重要的人才培养和输出机构。由于美国会计师事务所具有独立开展法务会计培训的条件和能力,并常态化与联邦调查局、法院、税务局、律师事务所等进行合作,通过交流和培训提升法务会计从业人员的技能。美国高校是法务会计人才培养的重要机构。其在教学方法、理论水平、教学资源等方面都处于领先地位,授课方式灵活多样,采用诸如邀请专家开展讲座、研讨会、开设案例分析课程等多种形式向学生传授全面系统的法务会计知识。网络教育是美国法务会计知识传播的重要窗口。由于网络教育的广泛灵活,能够满足不同层次法务会计人员的需要。Cpenet远程教育网聘请了许多具有丰富经验的资深舞弊检查专家传授法务会计知识。针对不同需求,其课程形式分为初级普及、中级知识、高级讲座等。
在我国,高等院校成为法务会计专业研究和人才培养的生力军,中国政法大学、北京大学、云南财经大学、渤海大学、江西财经大学、南京审计学院等高校在会计专业或法学专业开展了法务会计本科生和硕士生的培养。除了高校之外,社会培训机构也成为法务会计人才培养的主要途径之一。北京中财国融国际教育咨询有限公司、北京启文教育培训学校、上海科技管理干部学院培训中心、四川大学科技园培训部等开设了国际注册法务会计师FCPA的认证培训班,在借鉴美国法务会计师培养模式的基础上,结合中国的现状,聘请会计界、审计界、法学界的专家学者;法院、检察院、律师界的业内精英,对法务会计从业人员展开专项培训。除了传授知识技能外,强调提高学员的分析能力,实战演练如何高效办理经济案件,最终培养出在法务会计服务领域中理论扎实、业务熟练的法务会计从业人员。但是,我国法务会计人才培养机构存在的缺陷也是不容忽视的。首先,我国高校法务会计招生分为两大模块:一是在法学类专业下开设法务会计方向。二是在会计类专业下开设法务会计专业方向。这对于对法务会计感兴趣的学生而言,会存在学科体系上的困惑,即法务会计究竟属于法学学科还是会计学科,这种学科体系上的困惑会导致学生毕业之后的的研究方向及工作属性的不清晰,这无疑对法务会计人才培养极端不利。因此,在法务会计高校招生人才培养方面,我国需在国家教育部明晰法务会计的学科类别,这样既有助于学校专业开设制度的健全,也有利于学生的了解法务会计专业的详细信息,从而促进法务会计人才培养的繁荣发展,做到术业有专攻。其次,我国法务会计社会培训机构的良莠不齐也成为我国法务会计人才培养的瓶颈。有的培训机构只是抱着赚钱的目的开班,仅单纯地对会计人员补充法律知识,对司法人员补充会计知识,没有有效的将法务会计应具有的知识进行融合,更没有将之付诸于实践。因此,应积极借鉴美国培训机构的成熟经验,通过市场化、专业化、规范化,加大法务会计社会培训机构的建设力度,使法务会计培训机构尽快成熟规范起来。
法务会计人才培养课程设置的差异分析
美国法务会计人才培养设置的主要课程包括:内部舞弊审查、计算机舞弊与数据安全、检查盗用阴谋、确认舞弊财务交易、高级法务会计技术、法务会计———舞弊报告与隐匿资产、舞弊与财务报告审计、舞弊调查与舞弊数据分析、高级舞弊调查、信息技术审计、高级会计理论、会计与电子商务、会计欺诈检查、法务会计与舞弊管理、经济犯罪与调查、计算机法务调查、私人安全与防范损失理论、知识产权安全管理、计算机舞弊检查、法务沟通与交流专业知识、舞弊会计报表分析等。由此可见,美国的法务会计课程设置是在已经掌握相关法学知识和会计学、审计学、金融学、犯罪学等学科的基础之上开展的,这也符合法务会计的学科特征。
在本科阶段开设的法务会计课程涉及学科领域广、课程门数繁多,而法务会计课程几乎是会计学和法学课程的叠加。本科阶段学生能否通过本科段领会和掌握法务会计并实际应用很值得怀疑。所以,这样的课程设置能否培养出合格的会计师,能否培养出合格的律师很值得怀疑,而能否培养出合格的法务会计师就更值得怀疑了。研究生阶段的课程仍旧设置了部分法学专业课程、部分会计专业课程,只是在此基础之上,增加了法务会计特色课程,包括:高级法务会计、证据调查学、破产法与破产管理人制度、财务审计与内部控制、税务管理与筹划、电子商务安全、经济犯罪调查学、舞弊检查等法务会计实务应用课程。由此看出,研究生阶段的课程设置虽然比本科生课程设置更加符合法务会计的实务应用特性,但公共课的设置上不是与会计本科生课程重复,就是与法学本科生课程重复,造成教师资源浪费、学生学习重复的现象。因此,要想加快加强法务会计在我国的具体应用,满足社会各方对法务会计的需求,应该尽快建立我国法务会计专业目录,以免造成培养的人才未能尽社会所用的局面。
法务会计人才培养师资力量的差异分析
美国各高校在师资力量上不断地进行着改革和创新,具体体现为:聘请有经验的法务会计人员到高校进行专题讲座,以提升法务会计教学水平;激励优秀教师通过不断吸收社会上经验丰富的专业人才加入教学队伍;鼓励教师进行科研学习;激励优秀教师在法务会计课程规划方面提出课程创新;在高校内部设立法务会计研究会、加强与外部的联系、注重案例教学等。这些措施不仅提高了法务会计专业教学水平,而且提高了高校在法务会计人才培养方面的知名度。除此之外,美国高校还分别与国家税务局、联邦调查局、法院、美国注册欺诈检查师协会、美国注册会计师协会等建立长期的合作关系,聘请具有实际工作经验的专家到高校展开各种形式的讲座、培训等。所以,美国高校中法务会计专业的教师往往具有注册会计师资格、注册欺诈检查师资格,这也是美国高等教育法务会计人才培养的特色之一。