投资性房地产核算方法精选(十四篇)

序言：作为思想的载体和知识的探索者，写作是一种独特的艺术，我们为您准备了不同风格的14篇投资性房地产核算方法，期待它们能激发您的灵感。

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关键词：投资性房地产 核算方法 思考研究

近年来市场经济的发展，使许多单位有了一些闲置的可自由支配的资金，随着这几年房地产行业的繁荣，这些单位把部分闲置的，可自由支配的地资金投资于房地产，用于出租或者准备待高价时卖出，以此获取较高收益。国家财政部于2006年2月15日出台了新的会计准则体系，其中提到了投资性房地产的概念。投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。也就是指企业为投资目的、而不是为自用目的所持有的土地和建筑物，主要包括：已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权以及已出租的建筑物。在新会计准则中不仅明确了投资性房地产的概念，而且还规范了投资性房地产的的核算方法。

一、投资性房地产的核算范围

从持有的目的看，为长期资本增值持有而不是在正常经营过程中为短期销售而持有的土地，尚未确定未来用途的土地，企业拥有（或在融资租赁下持有）并在一项或者多项经营租赁下租出的空间建筑物均属于投资性房地产。企业如有某些房地产的一部分用于赚取租金或者资本增值，另外一部分则用于商品或者劳务的生产或供应，或用于管理目的，如果这些部分能够分别出售（或采用融资租赁方式分别出租），则企业应分别核算，即分别作为投资性房地产部分和自用部分；如果这些部分不能分别出售，则只有在不重要的部分是用于商品或劳务的生产或供应，或用于管理目的情况下，才能将该项房地产视为投资性房地产。对那些为将来作为投资性房地产而正在建造或者开发活动完成之前的房地产，应作为在建工程之前核算，待建造或开发活动完成时，转为投资性房地产。而对于那些有的为在正常经营过程中销售或销售而处于建造或开发过程中的房地产、或为第三方在建或者在开发的房地产、白用房地产（包括持有的将来用于自用的房地产，持有的为将来开发并随后作为的房地产）、雇员占用的房地产（无论雇员是否按市场价支付租金）以及待处理的自用房地产则应安排除在投资性房地产之外。

二、投资性房地产的会计核算

（一）投资性房地产的计量

投资性房地产初始应按其成本计量，交易费用应包括在初始计量之中。购置的投资性房地产的成本包括买价和任何可直接归属于投资性房地产的支出，借记方“投资性房地产”，贷方记相关科目。自建投资性房地产的成本指投资性房地产建造或开发完工日的成本。借记方“投资性房地产”，贷方记“在建工程”。以其他方式取得的投资性房地产，按取得时的实际成本，借方记“投资性房地产”，贷方记相关科目。对企业原来已入“固定资产”的投资性房地产和记入“无形资产”的投资性房地产性质的土地使用权，比照房地产用途改变时转换为投资性房地产处理方法核算。投资性房地产的后续支出，如果使可能流入企业的未来经济利益超出了原先的估计，视为对投资性房地产进行改良，应当将其记入投资性房地产的账面价值；反之，应当计入当期费用。

（二）公允价值模式与成本计量模式

首先，明确两个计量模式的相关含义。公允价值计量模式的含义在资产计价究竟是价值还是价格的问题上，价值计量与价格反映并不矛盾。从货币作为统一的计量尺度以来，资产计价就是价值计量，而价值计量的结果是价格。公允价值计量模式在本质上是强调对资产客观价值的计量。对资产公允价值计量的结果是资产的现行市价。公允价值计量模式的创意一是资产计价必须坚持客观价值计量，价格要能真正反映资产客观价值；二是资产计价必须立足于现在时点，坚持动态的反映观。因此，公允价值概念的指导思想是要求真实和公允。公允价值最大的特点是来自于公平交易的市场，参与市场交易理性双方充分考虑。所谓的会计计量模式是指针对会计对象的内在数量关系进行衡量、计算和确定，将其转化为以货币表现的财务信息和其他信息，以综合反映企业的财务状况、经营成果和现金流动状况，也即完成了在资产负债表、利润表与现金流量表中确认和计量有关财务报表要素，而确定其货币金额的过程。

（三）投资性房地产的日常估算

投资性房地产的日常估算分为两类，成本模式计量和公允价值模式估算。

成本模式估算是当取得租金收入时，借记方“银行存款”等，贷方记“其他业务收入”；按当期应计算的折旧或摊销金额，借记“其他业务支出”，如是固定资产形式的投资性房地产，贷记“累计折旧”，如是无形资产形式的投资性房地产，贷记“投资性房地产“。公允价值模式计量是取得资金收入的会计处理问题。每个会计期末，应把投资性房地产的公允价值和账面价值进行对比，如两者相等，则不做账务处理；如公允价值小于账面价值，则按其差额借记“其他业务支出”，贷记“投资性房地产”；如公允价值大于账面价值，则按其差额借记“投资性房地产”，贷方记“营业外收入”。

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关键词：蚂蚁算法；方差；投资组合；动态模型

中图分类号： F293.3文献标识码： A

1 引言

蚁群优化算法是模仿蚂蚁工作方式的一种新的启发式算法。蚂蚁算法已广泛应用于求解旅行商问题、指派问题、以及物流管理和施工管理中的最短路径问题等。生物学研究表明一群相互协作的蚂蚁能够找到食物源和巢之间的最短路径。蚂蚁间相互协作的方法是他们在所经过的路上留下一定数量的信息素，该信息素能被其它蚂蚁检测出来，一条路径的信息素越多，其它蚂蚁将以越高的概率选择此路径，从而该路径上的信息素会被加强。

2 动态模型的建立及求解

设房地产市场上有n项投资项目，则第i种投资组合在第t时期内投资额的收益率βit为

βit=(p1it-p2it+dit)／p0it，i=1，2，．．．，n=1，2，．．．，N(1—1)

其中p1it表示第i项房地产项目在t时期的市场价格，p0it表示相应的房地产项目投资额，dit表示相应的投资方在该项投资过程中所获得的收益。显然βit为一随机变量。

假设房地产投资者在第t时期的投资金额为mt，mt为外生变量，令xit表示投资者投资到第i种房地产项目第t时期的投资额，xit为内生变量。

2.1 以方差作为风险度量指标的房地产投资动态模型

我们采用房地产收益率的数学期望作为房地产投资收益大小的度量指标，用

房地产收益率的方差作为风险度指标，记

bit=Eβit,σij(t)=E(βit- bit)( βjt - bjt)(1—2)

其中bit表示βit的均值，σij(t)表示第i种房地产投资收益率与第j种房地产收益率在第t时期的协方差。

在上述记号条件下，第t时期内的房地产组合投资总的期望收益bt为：

bt=，t=1，2…，N

第t时期n种房地产组合投资总的风险σ2t为：

σ2t=E=，t=1， 2…，N (1—3)

由此可得出如下房地产组合投资的动态模型：minσ2= (1—4)

也可表示为如下矩阵形式 minσ2= XTVX(1—4a)

上述模型是一个动态优化问题，Kuhn-tucker条件是该问题最优点存在的充要条件，其K-T条件可表示为为满足K-T条件的解，可考虑如下动态优化问题的解，记为模型：minJ=eTN W (1-4b)

其中eTN=（1，1…）T1×N，W为人工变量组成的N维向量。若能求出模型(1-4b)的最优解，且最优值J为0，则模型(1-4b)最优解中部分向量X*即为模型(1—4a)的最优解。

3计算实例

某房地产开发公司在某市有A、B、C、D、E、F六处可供选择的地段，可进行(1)高层住宅、(2)普通住宅、(3)商业写字楼、(4)大型商场、(5)商业步行街等五种类型的房地产开发项目建设。各项目类型在不同地段经济评价指标见表1。该公司在一地段只投资一种类型。试确定房地产开发项目投资组合方案。

表l各投资方案各项指标评价情况

基于方差作为风险度量指标的蚁群算法，计算结果如表2所示表2

如果引入静态下的基本蚁群算法则得到如表3所示结果表3

4 二种算法的计算结果比较表4

从表4可以看出，利用方差作为风险度量指标的蚁群算法在计算速度略慢但收益率比基本蚁群算法有了较大提高，投入相同的资金，获得的利润也比较大。可以说本文提出的以方差做为度量指标并随时间变化的蚁群算法，在解决房地产开发项目投资组合问题上是优于基本蚁群算法的。

参考文献

[1] 尹伯成，边华才.房地产投资学[J].上海：复旦大学出版社,2002.

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关键词　分析；总结；预测

一、2008年《中级会计实务》考试总体情况分析

(一)中级职称考试命题规律总结

国家组织的中级会计职称考试，从多年的走势和命题规律看。具有以下主要特点：

1.充分体现出知识更新的要求，“新内容”是绝对的重点。国家的新制度、新准则，其内容得以快速贯彻最有效的方式就是考试。笔者在以前的辅导体会中，多次提到过“新”就是“重中之重”的观点，这是复习考试过程中必须牢记的。比如，在2007年职称考试指定的教材中，新增加的内容主要集中在投资性房地产、金融资产、资产减值、所得税、长期股权投资等章节当中，这几章分值高达45分；而分散在其他章节体现出新内容考核的比如弃置费用、职工薪酬、商业实质判断、每股收益、亏损合同等占13分。两项合计大约为58分。

2.传统的重点章节，不论内容如何变化，始终都是重点。比如，长期投资、资产负债表日后事项、会计政策、会计估计变更和前期差错、合并会计报表等章节就是如此。2007年综合题的第2题(18分)就出在此处。在复习考试中，全面、系统是必要的，但是，如果抓不住重点，“地毯式”推进，是不会取得好成绩的。

3.各章命题分值具有“轮回性”特征。也就是说，各章分值在多年内具有类似抛物线式的变化规律。

(二)2008年中级职称考试教材内容构成及命题走势分析

2008年是新会计准则实施的第二年。由于2007年考试指定的教材已经是按最新会计准则编制的，所以，2008年的教材内容基本保持不变，只是对书中与新的法律、法规、制度不一致的地方进行了调整。这样，考生可以对教材内容进行总体把握和分析。较为科学地预测出2008年的命题走势。笔者强调的重点内容总体未变。在这些重点内容中，2007年已经考过的内容，在2008年整体出现的概率不大，有的知识点可能还会零星出现。但是，已经构成重点内容而在2007年还没有来得及考核或考核不充分的内容，则一定是2008年考核的重点。

二、2008年《中级会计实务》考试应重点掌握的内容

笔者认为，以下内容值得关注(内容重要程度与排序先后无关)。

(一)投资性房地产的确认和计量

1.要明确投资性房地产的内涵，自用的以及作为存货的房地产不属于概念规范的内容。2.投资性房地产的初始确认和计量，主要把握对于符合定义的投资性房地产应当采用成本进行初始计量这一知识点就可以了。3.投资性房地产的后续计量，要明确可以采用成本模式和公允价值模式两种计量方法。采用成本模式要计提折旧或摊销，并且要计提减值准备；采用公允价值模式不计提折旧或摊销，也不计提减值准备，而是根据公允价值的变动情况，适时调整账面价值，并将其差额计入当期损益，这也是两种模式的主要区别。新准则规定，“投资性房地产的后续计量具有成本和公允价值模式。通常应当采用成本模式计量，满足特定条件时可以采用公允价值模式计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式”。笔者对这一规定表示疑义：当投资性房地产已经满足特定条件并采用公允价值模式进行了计量，而以后又增加的新的投资性房地产，又不具备特定条件时将如何计量?这种情况只能采用成本模式计量。而准则又不允许两种模式同时存在。不知道此问题如何解决?4.投资性房地产的转换和处置。转换时一定要分清是哪种核算模式下的转换。处置核算最重要的一点是其应用的科目：“其他业务收入”、“其他业务成本”，而不是人们习惯使用的科目即营业外收支。

(二)金融资产

本项内容从本质上说是旧内容，但是。新准则却赋予其新的分类方式和核算形式，提出了新的核算要求，这是本项内容的总体特征。1.要明确四类金融资产的分类。这种分类既具有客观性，更带有主观色彩。因此，这种分类没有定律，考试中要特别注意题中的条件说明，看清楚题中涉及的金融资产划分为哪一类。2.要明确各类金融资产的核算方法。各类资产核算方法的差别很大，一定不能混淆。3.取得金融资产过程中发生的交易费用，有的计入当期损益，有的计入成本。4.在这四类金融资产中，要重点掌握第一类和第四类。5.金融资产减值。明确哪类金融资产不计提减值准备，哪些计提减值准备；计提减值准备的金融资产。哪些可以转回，哪些不得通过损益转回，哪些干脆不能转回。

(三)长期股权投资

这部分内容是永恒的重点，只要是会计考试，该内容就一定是主角。尽管2007年已经考了很多相关内容，但是，仍有出题的可能，不能掉以轻心。长期股权投资的核算，1.可以分成四块：(1)对子公司的投资，采用成本法核算；(2)对合营单位的投资，采用权益法核算；(3)对联营单位的投资，采用权益法核算；(4)其他投资，根据金融资产准则核算。2.分别掌握同一控制下的企业合并形成的长期股权投资和非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，熟悉各自的核算方法和程序。3.要把长期股权投资与企业合并及合并会计报表结合起来一同学习。

(四)职工薪酬的计算

新准则对职工薪酬赋予了很多新内容，其中，非货币性职工薪酬、辞退福利、以现金结算的股份支付等内容很重要，并且，也有一定难度，很容易出错。

(五)企业发行可转换债券

新准则规定，发行可转换债券时。要对其包含的负债成份和权益成份进行分拆，将负债成份确认为应付债券，将权益成份确认为资本公积。另外，还涉及到转换时的处理。本知识点由于难度大、所涉及的金额位数多、数字计算不能取整等因素的存在。十分容易丢分。

(六)购买固定资产、无形资产等延期付款而采用现值入账

本知识点尽管不是很难，但是，计算比较繁琐，尤其是未确认融资费用分摊很容易出错，仍然需要十分谨慎。

(七)固定资产弃置费用

虽然这部分内容2007年已经考过，但只是一个判断题。因此，仍然有进一步考核的空间和可能。弃置费用实际上分解为两部分：一部分以现值的形式及如固定资产成本以计提折旧的方式实现补偿：另一部分是以计人固定资产成本的弃置费用的现值部分为基数，按照相应的利率，采用分期计提利息的方式实现补偿。

(八)无形资产研究阶段与开发阶段的划分以及费用的不同处理方法

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【关键词】新会计准则；房地产企业；会计核算体系

笔者所在的重庆长安房地产开发有限公司，其注册资本总额为33114万元，是长安工业集团发展房地产业务的全资子公司，是一家集多种经营于一体的综合性房地产开发企业。目前，我国的中小企业已经在整个国家经济社会发展中占据着重要的地位，已经做出了较大的贡献。但是，笔者所在的房地产企业目前已经成为我国经济发展的主导型产业，其发展的结果将直接关系到我国整体经济的稳定与否。

一、中小房地产企业会计核算体系现状

（1）大多数的中小房地产企业会计机构设置层次不清晰、分工不明确、办公条件较差，导致了中小房地产企业的会计机构设置不太符合规范，很多中小房地产企业的会计人员属于兼职工作，甚至出现了无证上岗现象，这直接影响了企业的会计核算水平；（2）由于中小房地产企业自身的特点，使得企业的会计核算主体界限不够清晰，容易造成企业财产与个人财产之间的相互占用现象，使得中小房地产企业的会计人员会计核算工作面临着更多的困难；（3）由于中小房地产企业的内部控制制度等基本制度在制定之初就存在着不少的问题，也有的中小房地产企业虽然制定了相关的内部控制制度，但是在真正执行的过程中却困难重重亦或没有真正执行到位，从而使得企业内部会计监督职能没有真正发挥出来；（4）很多中小房地产企业由于过于考虑成本开支费用，常常不能妥善保管好相关的会计档案资料，也有些房地产企业由于自身条件的限制，没有设置专门的地方和安排专门的人员进行负责和保管。总而言之，我国中小房地产企业的会计核算体系中的核算方法不够规范，比如说建账不规范或不依法建账，以虚假原始凭证入账，成本计算对象不规范以及财务报告编制率低。此外，中小房地产企业的会计核算流程还较为狭隘，不利于发挥会计参与决策及培养综合型企业管理人才的作用，不利于企业长远战略发展。这种较为薄弱的会计基础，没有能够真正发挥好应有的作用，导致外部监督困难重重。

二、构建新准则下房地产企业的会计核算体系

我国新会计准则颁布于2006年，并与次年宣布于上市公司正式实施以来，已经给我国中小房地产企业的会计管理工作提出了较高较新的要求。我们要构建出一套符合新会计准则要求与原则，并以税收为导向的会计核算体系。这里谈下房地产企业的所得税在新会计准则下发生的变化，换句话说就是新会计准则对房地产企业的所得税产生了较大的影响。这是因为新颁布与实施的企业会计准则对企业所得税的影响最大。一般来说，我国企业现行的税收包括了应税收入：视同销售，投资收益以及政府补助；成本费用：资产计量，存货计价，固定资产折旧，无形资产摊销，资产减值，职工薪酬，预计负债以及借款费用等方面。事实上，新会计准则对企业所得税的相关规定包含了企业所得税的确认与计量，企业所得税的核算方法以及可抵扣的亏损确认相应的递延所得税资产。新会计准则对于企业所得税的影响主要包含了：真正确立了会计利润与应税所得的适当分离，明确了所得税会计的核算方法，递延所得税资产的确认充分体现谨慎性原则的要求以及对会计人员的素质提出更高的要求，使得所得税会计处理方法不同，所得税费用与应交所得税差额的含义不同，所得税项目在财务报表中的列报和披露内容不同。

那么，我们中小房地产企业要真正构建出一套适应新会计准则要求的会计核算体系的话，就要从以下几个方面来入手：（1）中小房地产企业应该进一步加强会计人员从业资格的管理，建立健全会计机构，提高会计人员的素质，使得会计人员具备较好的综合素质来应对各种不同的形势要求；（2）在社会主义市场经济条件下，我国中小房地产企业应该更好的规范会计基础工作，提高会计工作水平，使得会计信息尽量满足投资者、债权人及国家宏观管理部门等的多方面需要；（3）由于我国中小房地产企业的内部控制制度建设不够完善，因而，我们必须尽快完善企业内部控制制度，加强外部监管，保证会计核算及时、有效、准确，从而帮助中小房地产企业实现会计规范化；（4）中小房地产企业还应该努力加强会计档案保管，严格档案销毁手续，建立完善的房地产行业的会计规范体系，相关会计准则应全面与国际会计准则接轨，加强房地产开发企业的企业管理，完善会计信息的形成基础，完善企业的内控体系，增强风险控制环节，政府加强相关的法律法规的建设和执行，加强社会监督，形成有利于中小房地产企业发展的外部大环境。总之，中小房地产企业要真正构建出一套新会计准则下的会计核算体系，就要设置完善的会计机构，改进中小企业会计核算方法，优化会计核算流程，从而实现对企业财务业务的一体化管理，实现企业会计、经营价值的最大化目标。

三、强化新准则下房地产企业会计核算体系中的成本管理

笔者所在的企业属于中小型房地产企业，在经济学上，房地产属于较为特殊的企业，其具有位置的固定性和不可移动性等区别于其他企业和行业的特征，因而，又被称之为不动产。由于房地产企业涉及的资金量较大，并且在国家宏观调控政策日益严厉以及房地产行业越来越不够景气的情况之下，房地产企业尤其是中小型房地产企业去要想真正获得盈利，在激烈的市场竞争中求得生存和发展之地，并且应对严酷的外部政策和市场环境，就必须做好会计核算体系中的成本管理工作。一般来说，企业的成本管理指的就是产品的研发，生产和经营过程中所发生的一切费用进行管理和控制的一系列工作。成本管理一般包括了成本预测、成本决策、成本计划、成本核算、成本控制、成本分析、成本考核等职能。就房地产企业来说，其涉及的成本类型涵盖了内部后勤，生产经营，外部后勤，市场销售，服务以及辅助活动等。一般来说，房地产企业的成本主要由三个部分构成，即土地成本、建筑安装成本和税费，其中的土地成本和建筑安装成本是房地产企业总成本的决定性因素。

我们要认真分析房地产企业成本管理中存在的问题，即未能形成有效的成本管理机制，很多员工和部门都缺乏自我控制意识。具体来说，问题表现在：有些房地产企业只注重生产成本控制，对于其他成本控制较为认识不足或者做得不够到位；成本管理方法较为落后；管理松懈、成本放任自流；成本管理责任不明；成本考核不严；核算虚假，乱挤乱摊成本。那么，我国房地产企业应该如何构建出一套符合新会计准则要求的会计核算体系，并很好的做好成本管理工作。具体来说，可以从以下几个方面来着手：（1）首先要认清房地产企业成本管理与企业经济效益之间的关联性，合理利用人力、物力和财力，不断提高经济效益，树立强烈的成本意识，尽可能的降低企业的生产成本；（2）房地产企业要抓好成本管理的源头所在，做到全面考虑，制定一个较为先进合理的目标，以期实现设计方案的最优化；（3）房地产企业要大力引进竞争机制，加强成本管理工作，保证管理工作的先进性、合理性和准确性，并能够结合现代企业制度，建立一套科学的激励机制和约束机制，加强成本预测和决策，做好事前成本控制，加强内部审计，充分发挥其评价职能，使得内部审计工作能够在会计核算体系中真正发挥好监督和审核的关键性作用，从而保证会计信息的真实性、完整性和可靠性。

参 考 文 献

[1]邓宜春．关于中小企业会计核算问题的探讨[J]．企业家天地下半月刊（理论版）．2008（12）

[2]冯西伏．浅议房地产开发企业会计核算中存在的问题及对策．经济与管理．2003（5）

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关键词：房地产开发 会计核算 问题 有效措施

与它类型的企业相比，房地产开发企业的会计核算具有特殊的地方，如有着较为复杂的产品成本核算，相关税金与经营收入具有不同核算方式等；由于房地产开发企业会计核算本身的特殊性，在核算的过程中容易出现许多问题，如不对出现的问题加以解决，则可能会对企业财务的健康稳定与公共财务的监管效力与效率造成严重影响，也会损害到房地产开发企业的参与者等其他相关部门参与者的利益。因此，对房地产开发企业会计核算问题进行研究，并找出相关的弊病，提出针对性的解决方法，有着十分重要的意义。

一、房地产开发企业会计核算中的突出问题

我国房地产开发企业是以经营土地和出售商品房为目的的生产企业，具有投入资金量大、投资周期长、承担风险高等特点，所以，必须要求在会计核算上事先做好谋划和精打细算的前提工作，从而有效的配合项目的成功开发。另外，就产品角度而言，房地产开发企业产品的特点是价值高，在销售方面，一般采用预售和分期付款的销售办法，与此同时，房地产企业的会计核算工作中的收入确认比一般企业更具特殊性。一旦其业绩浮动变化比较大，加之信息披露不足时，就会采用不同的业绩评价指标，来误导投资者，这些特点都体现了房地产开发企业会计核算的特殊性。随之房地产开发企业的重点问题也暴漏了出来。

（一）不全面的现金信息

房地产开发企业中现金的流量与其他类型的企业存在显著性的差异，其特殊现金流量主要表现为因经营时间的不同，现金流量单位也不相同。当投资与筹措资金时，现金流量的单位是企业；当企业的经营活动进行时，现金流量的单位则成为了开发项目。在完成产品的开发期后，销售建设项目流入的资金即为现金流入；而进行项目建设时，所需物资、工资的费用则为现金流出。因为房地产开发企业的资金周转时间很长，造成其资金流出与流入相比较于其他企业耗费的时间会更长。所以目前，大部分企业的现金流量单位都会以企业为主，但就房地产开发企业来说，缺乏足够完整的信息，会对其本身长期经营的能力影响很大，并且也法给投资者提供完整的现金流量信息。所以，房地产开发企业的现金流量状况无法全面反映，这就成为了房地产开发企业会计核算的主要问题之一。

（二）收入确认随意性

房地产企业的开发时间比较长，其产品一般分为预售、分期付款等多种销售模式，由于会计实务中的主要问题是确认某个环节为收入，因此部分房地产企业就利用收入和成本不配比跟比较长的建设时间来调节利润，进而达到少纳税或推迟纳税的目的。甚至某些房地产企业拿预收房款做为“借资款”，其实只是挂在“其他应付款”科目内，还有部分房地产企业采取“体外循环”的模式，把售房收入存放在其他公司的账目上，然后假借其他项目来进行资金周转，进而达到收入较为隐秘的目的。还有部分的房地产企业竣工之后，房屋也已经全部售出，由于某些方面的问题的制约，不能及时有效地进行竣工核算和会计核算等工作，以上种种现象，造成房地产企业的收入比较随意。

（三）会计信息的风险披露不完善

伴随着信息技术的高速发展，房地产开发企业在产品开发过程中将会遇到各种风险，其中包括政策风险、项目开发风险、土地风险、工程质量风险等一系列风险。这些风险更加使得房地产开发企业比其他企业的风险性更为突出。因此，房地产企业必须严格要求披露质量保证金的核算方法，按时披露还未结清的担保金额，并注明风险程度，保证会计信息风险披露的完善性。

二、强化房地产开发企业会计核算的有效措施

（一）建立房地产开发企业会计核算规范体系

现行法规对于会计成本核算不具备太强的引导力，因其没有对房地产开发企业会计核算的方式制定出严格的规定；不一样的房地产开发企业会采用不一样的会计核算方式进行核算，因为标准的不统一，不仅对会计核算质量造成了影响，也给企业之间的比较造成了不便。建立房地产开发企业会计核算规范体系，使房地产开发企业会计核算按照具体的准则进行处理，可将决策力度提高，并提供更准确的财务信息给财务报告机构。我国的会计法中明确规定，权责发生应作为会计核算的基础，但是用此标准对房地产开发企业的成本进行衡量，则是存在一定的缺陷。因其容易发生人为的利润调节，导致信息失真；且权责发生的制度与我国的国情不符，因此，在其开发成本中统一现金收付与权责发生是很有必要的。

（二）借款费用合理化

房地产企业一般发生的借款费用问题，归属于符合资本化条件的资产购建或生产，符合资本化条件，应计入相关资产成本；而相对于其他借款费用，则必须要在发生时按照发生额来确认为费用，并要归于当期损益。但如果要符合资本化条件的资产，则需要经过长时间的购建或生产活动，从而达到预定可使用或者可以进行销售的固定资产、投资性房地产和存货等资产。房地产商品的要求非常严格，预定可销售状态的存货商品是需要经过较长时间的购建才能达到，一定要将其达到预定可销售状态之前发生的借款费用，一起计入开发成本。不仅如此，全新的制度还对借款费用资本化的范围进行扩大，新制度中的借款费用不但是为购建或者生产符合资本化条件的资产专门借入的借款，而且也是为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用的一般借款。因此，必须对会计核算中的借款费用核算进行充分的配比。一旦借款费用在减去存款利息或临时投资带来的收益后，按照实际占用金额计算房地产项目成本，也可以先将未完工的成本累计发生额作为分摊借款费用的成本对象，合理有效地处理借款费用。

（三）收入确认完善化

在进行房地产的建筑物和土地使用权核算时，必须同时满足一些条件方可得到充分的确认。首先是企业必须取得与该项房地产有关的租金收入和增值收入；然后是该房地产的成本必须可靠的计入会计核算之中；最后是对房地产的建筑物和土地使用权而言，采取单独计量和售出进行会计核算，就会使房地产的产权进行单独划分和交割。与此同时，企业也可采取排除法来确认房地产的投入情况，企业在进行生产商品、提供劳务或者经营管理时所持有的房地产和存货的房地产皆不属于投资性房地产，企业出租给本企业职工居住的宿舍，即使是根据市场价格来收取房租租金，一样也不属于投资性房地产。但是如果总公司是以经营租赁的方式向子公司进行房地产出租，这样就被称之为投资性房地产。这样的房地产也称之为总公司的投资性房地产，而在会计核算的过程中，应当作为企业的自用型房地产。

（四）提高信息披露质量

会计核算中的信息披露问题也是重点问题，为了保证信息披露质量的完善性，必须增加土地储备量和成本构成信息。由于房地产开发公司的土地成本占有量较大，无法满足土地储备量及土地储备量的成本现状，对房地产企业未来的发展动向产生不稳定性，因此，必须严格要求披露土地质量和储备量。通过增加房地产项目现金流量信息披露的方法，以开发项目作为企业的基本单位，客观上披露其在企业开发过程中形成经营活动的所有现金流量，其中包括销售房地产商品所取得的现金和购买工程物资及支付工人工资所支出的现金等等。最后必须加强产品的质量保证和风险信息的披露。使房地产开发企业的风险性在会计信息披露环节中得到充分的揭示，这样在很大程度上提高了现金流量信息的实用性。

三、结语

综上所述，房地产企业做好会计核算的工作，完善信息披露质量，对于房产企业的深入改革意义重大。而科学合理的会计核算工作可以提高企业财务管理水平，改善企业经营理念，增加企业收入和利润；重视房产开发会计核算，是我国现代企业经济的市场需求，随着市场经济体制的逐渐完善，全新的会计制度和准则也得到了广泛的与应用，受房地产开发企业特殊性的制约，现有会计核算方法无法满足正常的房地产企业的核算需求，因此，只有充分的发挥会计职能，才能确保房地产开发会计核算工作的顺利进行。

参考文献：

[1]边霞，赵业猛. 房地产开发企业会计核算问题初探[J].江苏科技信息，2011，（02）：33-34

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一、房地产企业成本核算的重要性

房地产成本核算新模式涉及到当今房地产企业在房地产开发运营过程中所发生的支出和费用的成本核算及成本核算的控制。成本核算在房地产企业具有举足轻重的作用,它不仅能够帮助房地产企业有效节约资金,提高利用率,而且通过成本核算反映出来的信息能够帮助房地产企业领导层做出科学的决策,是推动房地产企业健康发展的重要力量。尤其是在现代市场经济体制下,使得房地产企业不断提高对成本核算的关注,逐渐提高了对成本核算的重视。由此可见,成本核算在房地产企业中的重要性。以下对其重要性进行具体分析:首先,房地产企业与其它类型企业有着明显的区别,房地产行业经历了狂热到低迷的巨大变化,并且并不同于生产产品和提供服务为主的大部分企业。因此,成本核算在房地产企业的发展过程中有着十分重要的作用。其次,随着现代市场经济体制的不断变化,房地产企业要面临着不断改革,规模越来越大,项目种类越来越多,房地产企业面临着改革的过程中的诸多问题。无论是规模的扩大,还是项目种类的增加,都不开有效的成本核算体系予以支持。除此之外,有效的成本核算有助于企业强化内部管理,不断提高房地产企业的管理能力,使社会资源实现合理配置。从人力资源的角度来看,针对房地产企业的实际人力资源情况,制定以此配套的成本核算制度,对工作人员队伍进行精简,为房地产企业节省了人力方面的投入资金,而且通过成本核算,能够减轻工作人员的工作压力,使各项工作更加科学,合理化,工作效率也得到大幅提高。从社会资源的角度来看,房地产企业信息资源存在着严重的不对称,经常发生资源配置不合理的问题,导致一些宝贵的社会资源被浪费,造成了社会资源不足。第三,房地产企业的业务并非全部都是以营利为目的,其中,有些业务是不以营利为目的的,但是不盈利并不代表着无偿服务,而属于有偿服务,有偿服务说明在服务过程中资金产生流动,主要体现在支出及收入两个方面。因此,为了避免房地产企业出现增加负担,需采取成本核算。

二、房地产企业成本核算的特点

近年来,我国经济体制改革取得了诸多成就,国家出台了一系列措施和规定予以扶持房地产行业发展。因此,房地产企业作为与人民生活关系紧密的行业,更需要进行改革。就目前来看,房地产企业受到会计体制的影响,加之成本本身存在着非透明及非精确性等特点,因此,到目前为止,还没有一套行之有效的机制对房地产企业的成本进行核算。对房地产企业的成本核算机制进行研究,已是迫在眉睫。房地产企业的成本核算包括在生产以及提供服务等环节中,所产生的有形和无形的劳动价值的总和核算。主要有以下几方面特点:首先,不完全性。在对房地产企业进行成本核算时,有些项目即使有费用产生,但是并没有对该项目进行明确的划分,除此之外,并不是所有项目都有费用产生,因此,房地产企业成本核算具有不完全性。其次,成本核算方法不够严格。房地产企业有条件进行成本核算,但是由于各种成本费用之间并没有明确的规定,因此,在成本核算方法上不够严格。

三、房地产企业成本核算的创新对策

成本核算是促进房地产企业健康发展的重要手段,因此,房地产企业要树立正确的成本核算观念,将成本核算与实际相结合,在不断摸索的过程中总结经验,最终形成适合本房地产企业的成本核算方法。

(一)建立健全成本核算机制

任何企业都离不开制度的支撑,任何活动都是在制度上建立起来的,尤其对于房地产企业来说,制度的建立要更加严格和规范,对制度的制定,要理论联系实际,保证成本核算机制的科学性和合理性,并采取一系列的有效措施,保证成本核算机制得以真正落实,在今后的实际工作中,不断总结,逐渐完善成本核算机制。健全的成本核算机制,能够最大程度避免由特权等因素给成本核算带来的影响,保证了成本核算结果的公正性和准确性。这就要求房地产企业首先需要建立起完善的定额管理制度,对引起超额的因素进行全面分析,在此基础上,逐渐将此制度加以完善。其次,建立完善的财产物质登记盘存制度,无论是在前期记录还是在后期处理上,都要保证其真实性。第三,建立完善的计划价格制度,定期对房地产企业相关业务分摊成本差额。此外,房地产企业要对投入与质量之间的关系进行正确处理,即使成本降低,但服务质量绝对不能低,这种处理方式在短时间内看似对企业有利,但是从长远来讲,存在着诸多阻碍因素,因此,在进行成本核算时,需要对其进行足够的论证,全方位分析,找出两种之间的最佳契合点,真正实现既降低成本,又保证质量。同时,将计算机引用到成本核算工作中,不仅能够减轻人工核算的压力,大大提高工作效率,而且核算的结果更加准确。

(二)规范成本核算方法

首先,认真审核每一笔成本费用,对此项费用的必要性进行划分。如果此项费用为必要开支,那么就要明确该成本的项目;其次,在进行成本核算时,要严格按照“权责发生制”原则进行,同时对对预提和分摊操作按照相关的标准进行准确区分;第三,将成本费用进行归集和分配,将提供的服务和生产成本费用进行准确计算。此外,在收入符合国家规定的前提下,房地产企业费用开支要依据预算对其进行确定。并且对收入项目的属性进行确定,即间接和直接成本,如果是直接成本,需要将其直接纳入到成本中,如果是间接成本,需要对其进行分配,如果出现了支出大于规定金额的情况,那么需要房地产企业有效的方法将其解决。

(三)加强成本核算管理

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关键词：房地产；“营改增”；股权投资；决策分析

一、房地产企业“营改增”下股权投资决策

在“营改增”改革之后，相关政策已经明确规定将金融商品转让也纳入增值税征收范围，这样造成一般纳税人依照历史成本计量的金融资产的会计处理时行不通的，尤其是股权投资项目收益的确定以及增值税的核算变得更加繁冗复杂。本文所涉及到的股权投资决策主要是针对持有至到期投资与长期股权投资决策的分析。按照传统的税制，按照历史成本计量的金融资产涵盖了持有至到期投资、长期股权投资、贷款与应收款项，但是“营改增”改革之后对这些会计科目提出了新的政策要求，自然就对企业的股权投资决策产生一定的影响。

二、“营改增”后房地产企业有关长期股权投资决策分析

房地产企业要想获得长期股权投资的途径有两种方式，分别是向非上市公司进行原始股权投资与通过证券市场进行收购。房地产企业买入上市公司股票后，其是属于金融商品范围，因此房地产企业在进行买卖股票时需要依照金融商品销售额核算缴纳增值税。这就会加大房地产企业进行股权投资的资本，从而降低房地产企业对股权投资的资金投入。同时也会造成以下问题。

1．“营改增”后房地产企业股权投资成本加大

由于“营改增”之后，股权类资产都算作是金融商品，再对其进行转让时都需要进行增值税的核算。在“营改增”之前房地产企业进行股权投资时通常只需要支付一定的印花税和中介的手续费，但是“营改增”改革打破了传统的股权投资成本模式，主要是从会计核算方面体现出来。这样也会影响到房地产企业闲置资金的投资状况，房地产企业在进行股权投资时就会充分考虑到增值税的问题，就会做出更加精确的决定，从某种程度上来说尽管加大了房地产企业股权投资的成本，但是让其股权投资决策更加趋于理性化，而不是一味的显示自己雄厚的资金实力，大肆进行股权投资。

2．“营改增”后房地产企业缺乏相应的股权投资方案

随着我国加速“营改增”的落实速度，房地产企业由于其规模较大，其在该制度的落实速度是极为缓慢的，这样就造成了“营改增”政策已经实施后，房地产企业在股权投资决策方面还没有制定相应的投资措施。这样的后果就是造成房地产企业大量闲置资金不能进行科学合理的投资，就不能够最大化提升资金利用效率。可能最终导致的结果就是房地产企业发展停滞不前。

3．“营改增”后房地产企业股权投资会计核算方式缺乏完善

此次税制改革对会计核算也产生了不小的影响，而在这个问题上主要体现在房地产企业的会计核算部门并没有积极进行落实改革，制定出相应的股权投资会计核算方式，这样就不能够为房地产企业提供正确的参考资料，在进行股权投资时就缺乏相应的会计数据报告，不能进行科学的股权投资决策。

三、房地产企业“营改增”后优化股权投资决策的措施

1．构建房地产企业营改增后股权投资决策指标

“营改增”改革之后，房地产企业之前的一套股权投资决策指标已经没有使用的意义了，迫切需要房地产企业将“营改增”之后的股权投资的增值税指标考虑在内。依照股权投资增值税为基点，将之前的股权投资指标进行一定的调整，同时将增值税指标放在较为重要的位置，这样才能够使得房地产企业在进行股权投资时能够充分考虑到增值税所带来的影响。其次就是还需要构建相应的股权投资风险指标，这其中最关键的应该还是增值税指标，当房地产企业进行的股权投资增值税核算出来超过这一指标说明房地产企业无法承受增值税超额所带来的风险。综上所述构建房地产企业“营改增”后股权投资决策指标是十分关键的措施。

2．加速“营改增”后房地产企业股权投资会计核算改革

由于“营改增”之后，房地产企业进行股权投资后的销售额的核算就显得更加繁冗复杂了。房地产企业从证券市场中获得股权的，要想正确的核算房地产企业的金融商品的销售额，就要对其投资收益以及增值税进行详尽的计算。其在会计科目就应该将“长期股权投资———成本”科目分解为“长期股权投资———成本（交易费用）”以及“长期股权投资———成本”两个明细科目，同时还需要在税费科目中增设“应交税费———待转销项税额”科目。利用成本法进行后续计量，房地产企业应该获得的股利以及确定的投资收益与待转销项税额；而采用权益法进行会计核算的，则需要按照股权投资公司的盈亏状况来确定股权投资损益以及待转销项税额。无论采用上述那种会计核算方式，房地产企业在进行股权投资时都需要分别确定销项税额以及股权投资损益，同时还需要转出带转销项税额。

综上所述，房地产企业应该依据上述“营改增”后股权投资会计核算方法进行核算，加速“营改增”股权投资会计核算，这样房地产企业在投资决策上能够获得更加具有参考意义的数据资料，从而帮助房地产企业做出正确的股权投资。

四、结束语

房地产企业“营改增”后对股权投资决策的影响是有限的，房地产企业完全可以把握住机会快速的完善自身企业“营改增”后股权投资决策模式，从而能够领先其他房地产企业，提升自身的竞争能力。而此次“营改增”改革不仅是对房地产企业的股权投资产生影响，其对绝大多数的企业都产生了极为不利的影响。希望相关企业能够加快适应“营改增”的诞生。

参考文献：

［1］赵敏．浅谈“营改增”对股权投资基金的影响和应对［J］．商情，2016，（44）．

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一些会计科目和核算内容、方法的重要变化

1.备用金。应用指南（征求意见稿）将备用金作为现金核算（也可单设“备用金”科目核算,但应仍属现金），《企业会计制度》规定在 “其他应收款”或者单设“备用金”科目核算（但仍属于其他应收款）。

2.存货进货费用。行业制度、《企业会计制度》以及存货准则均规定，商品流通企业的进货运杂费用，包括运输费、保险费等，不计入进货成本，单独在经营费用中核算，这也是商品流通企业存货成本核算与工业企业显著的不同。此次应用指南（征求意见稿）不再作此区分，即执行新准则后，商品流通企业应执行和其他企业一样的进货成本核算办法。

3.短期投资科目取消。“短期投资”科目和报表项目均取消，代之以“交易性金融资产”。由于交易性金融资产以公允价值计量，公允价值变动之差计入“投资收益”，因此，短期投资跌价准备也不复存在。

4.委托贷款、长期债权投资取消。“委托贷款”、“长期债权投资”科目和报表项目均取消，代之以“持有至到期投资”。按摊余成本计量，会计期末需要按照实际利率法调整其账面价值，调整计入当期财务费用。

5.坏账收回的处理。坏账收回的处理一直是先恢复坏帐准备和应收帐款，再冲销应收账款增加银行存款。此次应用指南（征求意见稿）在保留这一传统做法以外，又规定，坏账收回也可直接冲销应收账款增加银行存款。

6.资产减值准备。《企业会计制度》规定要计提八项资产减值准备，由于已经引入公允价值计量属性，所以在新会计准则中有些减值准备已经取消，同时又增加了一些新的项目。具体对比如表1。

除以上科目差异外，新准则设置了“资产减值损失”损益类科目，集中核算计提的资产减值损失，不再是目前的分散处理模式（通过管理费用、投资收益、营业外支出等科目），在利润表中也单独列示。

7.固定资产清理。现行制度规定固定资产的减少，除投资、盘亏外，都通过“固定资产清理”核算。此次应用指南（征求意见稿）规定以固定资产对外投资，也通过“固定资产清理”核算。

8.股权投资差额取消。借差（溢价收购，成本大于权益份额）保留在账面不动，贷差（折价收购，成本小于权益份额）计入当期投资收益。

9.无形资产核算方法改变。无形资产摊销一直采用直接冲销无形资产账面余额的方法，应用指南（征求意见稿）单独设置“累计摊销”科目，作为无形资产的抵减科目，这和固定资产折旧一样了。另外，单独设置“商誉”科目，在资产负债表上也单独列示。

10．投资性房地产。根据新准则，出租以及投资增值性的房产、土地，从固定资产、无形资产中单独分出，计入“投资性房地产”科目。投资性房地产可以选择采用公允价值模式或者成本模式计量。应用指南（征求意见稿）规定，采用成本模式计量的已出租建筑物，仍在“固定资产”科目核算，计提折旧也在“累计折旧”科目核算；采用成本模式计量的已出租土地，在“投资性房地产”科目核算，但摊销在“累计摊销”核算。

11．无法支付债务计入营业外收入。应用指南（征求意见稿）规定无法支付债务计入营业外收入，这实际上是改回了行业制度的做法，也和税法一致了。

12．应付职工工资、福利费取消。“应付工资”、“应付福利费”科目和报表项目取消，代之以“应付职工薪酬”，该科目除核算工资、福利费外，还包括工会经费、职工教育经费、社会保险、住房公积金等。相应地，职工教育经费不再在“其他应付款”科目核算、工会经费和住房公积金也不再在“其他应交款”核算。

13．其他应交款取消。“其他应交款”和“应交税金”合并成“应交税费”，教育费附加、矿产资源补偿费都不再在“其他应交款”核算。

14．代销、委托代销商品。像代销商品、受托理财等业务，单独设置“业务资产”、“业务负债”核算。

15．在预计负债中核算超额投资亏损。应用指南（征求意见稿）规定对按约定需要承担的对被投资企业形成的超额投资亏损，在预计负债中核算。借：投资收益，贷：预计负债。

16．在预计负债中核算重组义务。在企业重组、改制过程中要承担的解除职工劳动补偿支出，在预计负债核算。借：管理费用，贷：预计负债。

17．分期收款销售商品核算方法改变。分期收款销售商品（合同期限3年以上）不再按合同约定核算的收款日期分期确认收入，改为在发出商品时一次确认收入，且按收入现值计量。合同应收款计入“长期应收款”科目，现值和合同价款差额计入“未实现融资收益”科目以后分期摊入财务费用。相应地，“分期收款发出商品”科目取消，采购方未付分期货款计入“长期应付款”（按现值，现值和协议价款差额计入“未确认融资费用”科目以后分期摊入财务费用）。这里需要探讨的是，以上方法的改变如何与现行税法相协调（现行税法与现行会计制度均按合同收款日分期确认收入，由此带来应交所得税、增值税的处理差异）。

18．资本公积核算内容改变。“资本公积”科目现行7个子科目减为2个：资本溢价、其他资本公积。原来的股权投资准备内容转入“其他资本公积”。其他诸如接受捐赠非现金资产准备等如何核算尚没有明确，但按照新准则的精神，接受捐赠应该直接计入当期损益，因而也就没有资本公积的问题了。对应地，核算接受捐赠的“待转资产价值”科目在应用指南（征求意见稿）中也取消了。

19．投资处置核算方法改变。按现行制度，长期股权处置时原计入“资本公积――股权投资准备”的金额转入“资本公积－其他资本公积”并可转增资本，应用指南（征求意见稿）规定将其一次性转出计入当期投资收益。这一改变相当于把处置时账面留存股权投资准备从资本公积转入当期未分配利润，对当期期末权益没有影响，但对当期损益有影响。

20．取消补贴收入科目。应用指南（征求意见稿）没有明确相应业务，比如增值税返还如何核算，但按其精神，应可以通过“营业外收入”核算。对应地，“应收补贴款”科目在应用指南（征求意见稿）中也取消了。

21．其他业务税金核算方法改变。由于销售原材料产生的税金及附加，现行制度规定通过“其他业务支出”核算，应用指南（征求意见稿）规定其他业务税金和主营业务税金一样通过“营业税金及附加”科目核算，相应地，取消“主营业务税金及附加”科目。

22．公允价值变动损益。应用指南（征求意见稿）单独设置了“公允价值变动损益”科目，单独反映按照规定以公允价值计量且公允价值变动计入当期损益的项目，比如交易性金融资产、交易性金融负债、投资性房地产等。利润表上也单独列示“公允价值变动净损益”。需要注意的是，按照应用指南（征求意见稿），在出售处置相应资产时，除将出售收入和资产账面价值的差额计入当期投资收益外，还要将前期累计公允价值变动全部结转计入当期投资收益。

23．取消营业费用科目。应用指南（征求意见稿）改“营业费用”科目为“销售费用”科目，核算内容没有变化。

24．开办费核算方法改变。应用指南（征求意见稿）规定开办费直接计入管理费用。现行制度规定先在“长期待摊费用”中归集，再于生产经营之日一次性计入管理费用。

25．存货非货币易确认收入。对于以库存商品抵债、投资等非货币易，现行制度规定除“实物投资”、“对股东实物分配”两种情况在交易时确认收入外，其余情况按存货成本结转，不确认收入。应用指南（征求意见稿）规定，只要交易具有商业实质的，全部确认收入。改变后和税法规定一致了。

26．研发费用核算方法改变。根据新准则，无形资产开发费用可以资本化，研究费用费用化。应用指南（征求意见稿）设置“研发支出”科目，分“费用化支出”、“资本化支出”明细，期末费用化支出计入当期管理费，资本化支出在账面保留。

27．按费用性质法编制利润表补充资料。由于利润表是按费用功能划分的，应用指南（征求意见稿）要求在财务报表附注中另外单独编制按费用性质法列示的当期成本费用支出明细，并和上期数对比。

一些仍然保留的现行重要会计处理方法

1.短期投资（已改为“交易性金融资产”）核算中，持有期间收到现金股利或利息时冲减投资成本。

2.出售无形资产计入营业外收入。

3.收到的营业税、消费税及附加的返还，仍按原渠道冲回，只是按现行制度冲减的是“主营业务税金及附加”、“其他业务支出”，而按新准则冲减“营业税金及附加”。

4.固定资产后续支出的相关规定，如符合资本化条件的装修支出计入固定资产、经营租入固定资产改良支出计入固定资产等。

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【关键词】 所得税会计准则;房地产上市公司;盈利水平;实证检验

从2007年1月1日起新企业会计准则体系在上市公司中执行,其中所得税会计准则的实施是我国所得税会计的一次重大变革。目前,我国房地产行业经过20多年的发展,交易日趋活跃,在国民经济中的作用日趋凸显,已成为我国国民经济支柱性产业之一,而所得税会计准则的实施将不可避免地给房地产上市公司的盈利水平等方面带来影响,因此对该影响的研究显得十分必要。

一、所得税会计准则的主要变化

与旧会计制度相比,所得税会计准则的变化主要体现在规定采用资产负债表债务法核算所得税,并提出了暂时性差异与递延所得税资产、递延所得税负债的新概念。

暂时性差异是指随时间推移可逐渐转回的资产或负债账面价值与计税基础之间的差异,该差异在未来资产收回或负债偿还时,会产生应纳税或可抵扣金额。按照对未来期间应税金额的影响,暂时性差异可分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

递延所得税资产和递延所得税负债是所得税准则的核心,也是贯彻资产负债观的具体体现。企业一方面应将由于可抵扣暂时性差异导致的可抵扣未来期间所得税的金额确认为递延所得税资产;另一方面应根据应纳税暂时性差异导致的未来期间应交所得税的金额确认为递延所得税负债。

二、所得税会计准则对房地产上市公司盈利水平的影响分析

所得税会计准则要求采用资产负债表债务法核算所得税,确认的所得税费用包括当期所得税费用和递延所得税费用,与采用应付税款法时所得税费用即为当期所得税不同。少数房地产上市公司原采用纳税影响会计法,在准则实施后可平稳过渡,影响较小;而绝大多数房地产上市公司原采用应付税款法,所得税核算方法的变更必定会造成所得税费用的重大调整,对净利润、每股盈余等盈利指标影响较大。具体来说,所得税核算方法变更后需要将暂时性差异对所得税的影响金额递延和分配到以后各期,并将在以后期间内转回。在转回前,对于可抵扣暂时性差异大于应纳税暂时性差异的公司,当期所得税费用更少,净利润更多,盈利水平上升;对于应纳税暂时性差异大于可抵扣暂时性差异的公司,当期所得税费用更多,净利润更少,盈利水平下降。

笔者对房地产行业全部78家上市公司的变更情况进行了查询,发现原采用纳税影响会计法的仅有6家,原采用应付税款法的有72家,变更比例高达92.31%。由于2007年是所得税会计准则实施的第一年,该影响体现得较为明显,因此表1从上述72家公司中随机选取了15家,对其2007年确认的递延所得税资产和递延所得税负债占全部递延税项的比例进行统计,结果如图1所示。

从图1中可以清晰地看到,在所得税会计准则实施后的第一年,15家房地产上市公司确认的递延所得税资产比例最高达到12.83%,而递延所得税负债比例最高仅有3.67%,且从整个分布趋势来看,递延所得税资产也明显大于递延所得税负债。因此可以得出一个大致的结论:所得税会计准则实施后,大部分房地产上市公司需要变更所得税核算方法,而且在变更后,确认递延所得税资产较多,确认递延所得税负债较少,这将导致房地产上市公司盈利水平的上升。

三、实证检验

(一)提出假设

由于近年来土地价格和其他成本的增加,房地产上市公司纷纷计提减值损失,加上未决诉讼、质量保证、收取预收款等原因,会形成较大数量的递延所得税资产。采用公允价值模式计价的投资性房地产由于公允价值增加等原因,会形成递延所得税负债。但对于主要经营普通居民住宅的房地产上市公司来说,作为存货的房地产远远大于投资性房地产,因此确认的递延所得税负债不多。通过上述分析可知,房地产上市公司确认的递延所得税资产较多,确认的递延所得税负债较少,在所得税会计准则实施后,净利润、每股收益等盈利指标会受到有利影响。因此,提出以下假设。

假设一:房地产上市公司确认的递延所得税资产普遍大于递延所得税负债。

假设二:所得税会计准则实施将对房地产上市公司的盈利指标产生有利影响。

(二)变量设计与数据收集

深市与沪市共有78家房地产上市公司,剔除被ST的5家后,本文在其中随机选取40个样本,并以其2007年中报、2007年年报、2008年中报、2008年年报、2009年中报公布的数据为分析对象,利用Spss17.0统计软件对该数据进行分析,数据来源于CSMAR数据库及巨潮资讯网。

(三)检验与分析

1.检验假设一:房地产上市公司确认的递延所得税资产普遍大于递延所得税负债。

H0∶μ1=μ2;H1∶μ1>μ2

分别在每个会计期间下都进行一次配对样本t检验,显著性水平α=5%,结果如表2所示。

四、结论与建议

由上述分析可以得知,房地产上市公司确认的递延所得税资产普遍大于递延所得税负债,所得税会计准则实施后盈利水平上升。相对于原采用的应付税款法来说,现采用的资产负债表债务法体现了资产负债观,实现了所得税费用与当期会计利润的配比,减少了会计和税法二者口径不一致引起的税后利润的波动,更加公允地反映了房地产上市公司的财务状况――资产和负债未来将会产生更多实际现金流量,提供了更多决策有用的信息。基于此,提出以下建议。

首先,企业的利益相关者及监管部门应尽快实现收入费用观向资产负债观的转变。长期以来,收入费用观已经深入人心,而所得税会计准则贯彻的是资产负债观,强调资产负债表对财务状况真实公允的反映,在该准则下提供的信息更能满足决策者的需要。因此,应当逐步改变以往过度依靠收益指标的做法,为会计报表概念基础从收入费用观转移到资产负债观创造条件。

其次,相关部门应加强对所得税会计准则实施过程的监管。由于准则实施后有可能增加企业的盈余管理空间,相关部门应关注房地产上市公司在确认递延所得税资产时,是否严格遵循准则规定的确认条件,并督促其在资产负债表日对递延所得税资产的账面价值进行复核。

最后,在所得税会计准则的实施过程中,相关部门有必要进一步研究制订相关细则和补充规定,规范上市公司递延所得税资产和递延所得税负债的确认、计量及相关信息披露。

【主要参考文献】

[1] 林连清.新会计准则对我国房地产行业的影响分析[J].会计之友,2006(12):75-76.

[2] 曾文兰.浅析新会计准则对房地产行业的影响与对策[J].商场现代化,2007(1):354-355.

[3] 邹文利.新会计准则对房地产企业的影响及对策[J].发展研究,2007(9):84-86.

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比较分析新旧会计准则的差异,理解新准则变革的思路,是为了更好的学习和应用新会计准则。现从几个主要方面对比分析新旧会计准则的不同之处。

(一)计量模式变化带动资产估价变化

公允价值是指熟悉情况的买卖双方或无关联的双方在公平交易的条件下所确定的一项资产可以被买卖的成交价格。新会计准则在资产计量、交易核算中较多的引入了公允价值计量模式,如金融资产、投资性房地产等资产、债务重组、非货币易等会计核算。投资性房地产会计准则的规定对房地产企业影响较大,投资性房地产相关准则规定,满足条件的投资性房地产可以选择采用成本模式与公允价值计量模式中的一种。会计准则规定在有确凿证据表明其公允价值能够持续可靠取得的情况下,企业可以对投资性房地产的核算采用公允价值计量模式。资产计量、交易核算采用公允价值模式计量的,与原准则规定下的计量模式相比,必然要对资产的估价产生较大的影响。如对于采用公允价值计量的投资性房地产的折旧、减值或土地使用权摊销价值直接反映在公允价值变动中,并通过“公允价值变动损益”对企业利润产生影响,势必较大的影响投资性房地产的帐面价值。对于股权和债权性质的金融资产来说,初始计量均采用公允价值计量模式,资产负债表日的报告价值为参照市场价值确定,且其变动直接计入当期损益并调整资产帐面价值。因此,新会计准则实施后,公允价值计量模式的应用必然会带动企业资产的重新估价。

(二)对投资会计准则分类及核算方法的变化

根据原会计准则的规定,企业对外投资分为短期投资和长期投资,长期投资又分为长期股权投资与长期债权投资。但是新会计准则取消了短期投资、长期债权投资的概念,将企业对外投资定义为金融资产这一大类,包括长期股权投资和四类具体的金融资产,即按照核算方法的不同,分为长期股权投资与其它金融资产两大类。新准则将其它金融资产分为四大类:交易而性金融资产、可供出售金融资产、贷款与应收账款、持有至到期投资,原“短期投资”重新定义为交易性或可供出售金融资产,原“长期债权投资”在新准则中重新定义为持有至到期投资。其中交易性金融资产、可供出售金融资产、持有至到期投资的初始投资成本均按照公允价值确认与计量;对于交易过程中发生的相关交易费用,交易性金融资产直接计入当期损益,可供出售金融资产、持有至到期投资计入初始确认金额;关于后续计量,交易性金融资产资产负债表日按照公允价值计量模式计量公允价值变动形成的利得或损失计入当期损益,可供出售金融资产的公允价值变动计入发生的所有者权益,而持有至到期投资采用实际利率法,按摊余成本计量。

关于长期股权投资的核算,初始计量方法与原准则相比发生了较大的变化,主要是需要区分同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并而采用权益结合法与购买法,后续计量方法与原准则规定相似,仍采用权益法与成本法,但两种后续计量方法的应用范围与原准则不同。

(三)资产计量和交易核算的会计处理发生变化

新会计准则与原准则相比,在存货、投资性房地产、资产减值准备等资产的计价方法与会计核算、债务重组、非货币易等交易的会计处理等方面都发生了较大变化。对于存货计价方法,原会计准则规定存货可以采用四类计价方法:先进先出法、后进先出法、加权平均法和移动平均法,而新会计准则取消了其中的后进先出法,规定存货计价只能采用其他三种计价方法。新会计准则的这一规定降低了在原材料价格发生变化时企业利用后进先出法调节利润的空间。原会计准则对于投资性房地产并未规定需要在会计报表中单独列报,新会计准则将投资性房地产作为专门的会计准则进行规定,包括列报、会计核算等,更加明确房地产作为投资、存货、固定资产的分类,对于按照确定定义应归属于投资性房地产的项目,需要在会计报表中单列“投资性房产”科目,并选择成本模式或者公允价值模式中的一种进行后续计量。关于交易的会计处理,如债务重组的会计处理,原会计准则规定因债权人让步而导致债务人被豁免或者少偿还债务即债务重组收益计入资本公积,而新会计准则规定债务方和债权方均按公允价值确认重组过程中的资产价值,并将公允价值与帐面价值的差额确认为营业外收入。

二、房地产企业会计核算的特点

(一)分别房地产所属的不同类别

新会计准则对房地产进行了明确的分类,并制定了专门的投资性房地产会计准则。按照对新会计准则的理解,房地产按照用途和性质分为:用于投资的投资性房地产、企业自用并计入固定资产或无形资产的房地产、作为存货有待出售的房地产三大类。按照新准则规定的定义,投资性房地产是指为赚取租金或资本增值,或两者兼有而持有的房地产。具体包括已出租的土地使用权;持有并准备增值后转让的土地使用权;已出租的建筑物。企业拥有产权的房屋建筑物中不属于投资性房地产的包括两种情况,一种是指自用房地产,在资产负债表中作为固定资产核算,即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产;第二种是房地产开发企业开发并拟出售的房地产,在资产负债表中作为存货核算。企业在执行投资性房地产准则时,应根据投资性房地产的定义和主要内容,对企业的资产、负债和所有者权益进行重新分类、确认和计量。

(二)投资性房地产准则规定会计核算新方法

投资性房地产准则规定,投资性房地产应按成本模式进行初始计量。对于外购的投资性房地产,按照购买价格、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出,作为入账价值。对自行建造的投资性房地产,按照建造该资产使其达到预定可使用状态前所发生的必要支出作为入账价值。按照新会计准则的规定,投资性房地产的后续计量可选择采用成本模式或公允价值模式。企业对投资性房地产的计量模式一经确定不得随意变更,由成本模式可以转为公允价值模式,视为会计政策变更,而一旦采用公允价值计量模式,则不得转为成本模式。鉴于我国当前市场经济体系还不够健全完善,资产的活跃市场程度不够,公允价值的应用缺乏规范的市场环境和规则,因此应在适度谨慎的情况下运用公允价值,以避免出现人为操纵利润的情况。在公允价值模式核算情况下,投资性房地产转换为非投资性房地产时,应当以转换当日投资性房地产的公允价值作为非投资性房地产的入账价值,公允价值与账面价值的差额计入当期损益,公允价值变动损益。

三、新会计准则变化对房地产企业的影响

(一)计量模式的变化影响房地产企业业绩

新会计准则规定资产计量与交易核算较多的采用公允价值计量模式,对房地产企业的业绩必将产生较大的影响。公允价值的计量之前已作分析。资产减值准则的较大变化尤其会对房地产企业应用新会计准则初期的业绩产生较大影响。在原会计准则下,较多企业把计提与转回资产减值准备作为企业在年度间调节利润的工具,在行业景气时通过计提各项减值准备隐藏利润,在行业低潮时通过转回减值准备来提升企业业绩,能够平衡年度间利润,满足企业上市或融资的需求。而新资产减值准备准则规定,长期股权投资、固定资产、在建工程等长期性投资一旦计提资产减值准备或确认资产减值损失,在以后年度不得转回。而实施新会计准则之际,企业可能会结合新会计准则的变化,在实施新会计准则前突击调整账务,包括提前转回在新准则中规定不可转回的减值准备,以免在应用新准则后因为新准则对某些会计处理限制而影响企业利润。

(二)增加房地产企业操纵利润的机会

由于此次新会计准则的变化主要是为了与国际会计准则接轨,而我国国情与国际市场还存在一定差距,因此新会计准则的规定在我国当前市场情况下,可能会提高企业操纵利润的空间。首先是企业可以利用无形资产的计量操纵利润。新《企业会计准则――无形资产》规定将企业的研发分为两个阶段,允许开发支出资本化,大大降低了无形资产摊销对当期利润的影响。尽管新准则对公司的研究阶段和开发阶段进行了定义区分,但实际操作中,由于无形资产开发业务复杂,很难准确区分研究和开发阶段,容易成为利润调节的新手段。其次,企业可能通过债务重组的处理调节利润。新《企业会计准则――债务重组》规定对于债权人的让步,不再直接计入资本公积,而是确认为债务重组利得,计入当期损益。对于陷入财务困境的上市公司,控股股东或利益相关方出于自身利益考虑,往往通过债务重组的债务豁免增加利润。

(三)投资性房地产不同计量方法对企业的影响

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【关键词】房产建筑业；成本核算；降低成本；方法

中图分类号：F293.33文献标识码： A 文章编号：

一、前言

目前，我国房产建筑业成本核算的方法还不够的科学合理，影响了核算的准确度和效率，同时，对于降低成本的方法也没有进行科学的探析，因此，分析成本核算和降低成本的方法很有意义。

二、房产建筑业投资开发中的成本核算特点

房地产企业作为一个特殊的行业又有着与别的传统行业不一样的特征，主要体现在以下几个方面:

首先，跟传统行业比较起来，房地产企业的项目开发的会计周期都比较长，大概需要经过土地使用权取得、规划设计、工程施工、销售、竣工验收和物业管理移交等六个阶段，这六个阶段的总计时间大约需要三年左右。因而，作为房地产企业而言如何在这么长的时间内进行工程项目的预算计划、成本核算、以及成本决算成为很多房地产企业不得不面对的一个难题。

其次，成本核算方法和费用分配方式也存在差异。一般的制造类企业成本核算方法可以分为品种法、分批法以及分步法等，而房地产企业的开发组织方式只分为自营和发包两种，并且在具体成本核算时只能够根据具体单个项目设计图纸进行施工;费用分配方式传统上制造类企业一般有约旦产量法、定额成本法、定额比例法等，这些方法的共同特点是生产成本在一次会计时点上分摊至每个品项的产品，而房地产企业则不行，基本上不存在一个时点上分摊所有费用的问题。

最后，房地产企业投资开发中具有巨大的经营风险性和业务复杂性。房地产开发的特点决定了房地产企业经营上不确定因素相对于一般企业而言会比较多，一旦房地产开发的产品滞销，房地产企业的经营必然面临着生死抉择。所以做好房地产企业的事前成本核算具有十分重要的意义，可以从原则上帮助房地产企业规避不必要的经营风险，同时降低其经营业务的复杂性。

三、熟悉开发流程并了解成本组成

1、房地产开发流程

一个完整的房地产开发应经历以下5个阶段：前期规划阶段、项目设计阶段、工程管理阶段、市场营销阶段、售后服务阶段。

在前期规划阶段中，主要任务是分析土地出让信息并进行实地调研，研究该地块的投资价值，从企业的战略发展高度确定是否拿地，如果拿地则同时进行项目立项；在项目立项后则进入项目设计阶段，该阶段应根据前期的市场定位，运用技术经济方法及工程技术理论，按标准，对项目的工艺、土建工程、公用设施、环境保护等进行技术经济分析，合理地设计，形成设计文件并绘制建筑图纸。通过合理的设计实现房地产产品价值最大化，并利用设计的科学性和独特性激发消费者的购买欲；设计完成后，进入工程管理阶段，房地产承包商在与开发商签订了承包合同后，按合同要求组织施工，按质、按量、按期完成工程项目任务；市场营销阶段是对房地产产品的构思、定价、促销和分销的计划与执行过程，这一阶段的主要工作目标是在预定的成本范围内，提高企业的营销素质和竞争力，实现利润最大化或市场占有率最大化；交房后售后进入服务阶段，应利用现代管理和先进的维修、维护技术，以经济手段管理物业，为业主和承租人提供高效、优质、经济的服务，使物业发挥最大的经济效益。

2、房地产开发成本构成

土地、土建、设备费用是开发成本的主体，大致占总成本的80%。土地费用又是其中最重要的一块，拿地成本大小是评价一个房屋建筑开发项目是否可行、是否有预期利润的最主要经济指标。房屋建筑开发与其他一般行业相比，具有建设周期长、投资数额大、投资风险高等特点，因此，管理费用和筹资成本在开发成本中的地位也很重要。房地产开发企业往往是通过银行贷款来解决资金的需要，这样就产生数额较大的利息支出，构成了成本的增加。房地产开发为了吸引业主来购买居住，必须施工相关的配套，这一部分成本支出主要是指水、电、煤气、大市政和公建配套费，学校、医院、商店等生活服务性设施也是不可缺少的。另外，还有一些其他收费项目中有些虽然属于押金性质，如档案保证金、绿化保证金等。

四、房地产开发成本的核算

1.房地产开发成本归集对象。归集对象不能过细，不能以单栋为单位，因为以单栋为单位进行核算势必会增加工作量，使核算工作繁琐化、复杂化。相反，也不能简单地以整个小区为归集对象进行核算，因为建设一个小区从开始到完全建成往往需要几年甚至更长的时间，这样做势必会使成本核算资料滞后，失去其在房地产开发过程管理上的作用。科学、合理的作法应该以房地产开发项目的工程内容和工期进度做为确定成本核算归集对象的主要依据。对比较大的开发项目进行分块核算，便于费用的归集和成本核算，这样才能充分发挥成本核算在房地产开发中的作用。

2.房地产开发成本项目的设立。在房地产开发过程中，为了客观反映成本结构，寻找降低成本的途径，就必须正确划分成本项目。在进行成本的核算时，首先选择的成本项目不能太多，其次对于发生次数较少，特别是单笔发生的费用，应尽量合并。如各种配套费用的支出，可专门设立一个“配套费用”明细科目进行核算。而对于陆续发生的金额较大的费用应单独设立科目进行核算。如土地费用、土建费用以及大的设备费用，特别是土建费用。同时还可根据合同发包进行明细核算，以便随时了解工程进度情况及付款情况，并为工程的决算提供资料做好准备。

3.房地产开发间接费用的核算。房地产开发企业的间接费用主要包括管理费用、财务费用和销售费用。房地产企业的资金来源主要是三种渠道，一是房地产企业自有资金，二是收受的部分预购房款，三是从银行贷款。从银行贷款要支付相当数额的利息，同时楼房销售策划、广告费用也占有一定比例，为了客观地反映房地产企业的经营状况，将贷款利息列入“开发成本”，作为成本项目的一个组成部分，销售费用列入“递延资产”科目下进行核算，待开发项目实现销售后，再转入“销售费用”科目。

4.房地产企业项目的竣工决算。为了计算出开发企业的经营利润，房地产开发企业要通过项目成本核算计算出项目的总成本和单位可销售面积的开发成本。项目决算有所不同，有可能由于种种原因变得摇摇无期，比如没有按期完成小区个别配套，小区的工建设施暂时不能按计划实施，或暂时收不回来各种押金等，开发项目的完全建成都将受到影响，进而影响项目决算。

五、降低工程成本的方法

1、推行三级收料及限额领料

材料成本的节约，是降低工程成本的关键。组成工程成本的材料包括主要材料和辅助材料，对施工主要材料实行限额发料，按理论用量加合理损耗的办法与施工作业队结算，节约时给予奖励，超出时由施工作业队自行承担，从施工作业队结算金额中扣除，这样施工作业队将会更合理的使用材料，减少了浪费损失。

2、组织材料合理进出场

为了降低损耗，项目经理应组织工程师和造价工程师，根据现场实际情况与分包商确定一个合理损耗率，由其包干使用，节约双方分成，超额扣工程款，这样材料用量上都与经济利益挂钩，降低整个工程的材料成本。

3、节约现场管理费

施工项目现场管理费包括临时设施费和现场经费两项内容，此两项费用的收益是根据项目施工任务的大水而核定的。但是，它的支出却并不与项目工程量的大小成正比变化，它的支出主要由项目部自己来支配。

六、结束语

在今后房产建筑业中，进行成本核算的过程中，要明确合理的核算方式，另一方面，要积极的使用降低成本的方法来节约成本的支出，提高经济效益。

【参考文献】

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以上科目新准则均有设置，其核算内容与原制度相应科目的核算内容基本相同。调账时，应将以上科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账。

（二）“短期投资”和“短期投资跌价准备”科目

新准则没有设置“短期投资”和“短期投资跌价准备”科目，而设置了“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”科目，并要求分别“成本”、“公允价值变动”进行明细核算。调账时，企业应当根据新准则的划分标准将原制度中的短期投资重新划分为交易性金融资产和可供出售金融资产。

企业应当按照首次执行日的公允价值自“短期投资”和“短期投资跌价准备”科目转入“交易性金融资产（或可供出售金融资产）——成本”科目；原账面价值与首次执行日公允价值的差额相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目金额。

（三）“应收补贴款”科目

新准则没有设置“应收补贴款”科目。调账时，企业应“应收补贴款”科目的余额转至“其他应收款”科目。

（四）“物资采购”、“在途物资”、“原材料”、“包装物”、“低值易耗品”、“材料成本差异”、“库存商品”、“商品进销差价”、“委托加工物资”、“受托代销商品”、“待摊费用”和“存货跌价准备”科目

新准则设置了“材料采购”、“在途物资”、“原材料”、“包装物及低值易耗品”、“材料成本差异”、“库存商品”、“商品进销差价”、“委托加工物资”、“受托代销商品”、“待摊费用”和“存货跌价准备”科目，核算内容与原制度相同。

调账时，应将“物资采购”科目的余额转入“材料采购”科目；将“包装物”科目和“低值易耗品”科目的余额一并转入“包装物及低值易耗品”科目；将“库存商品”科目的余额转入“库存商品”科目，对于房地产开发企业的开发产品也可以将其金额转入“开发产品”科目，对于农业企业收获的农产品也可以将其金额转入“农产品”科目；其他科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账。

另外，新准则还增设了“投资性房地产”科目，对农业企业专设了“消耗性生物资产”科目，对建造承包商专设了“周转材料”科目。调账时，应将原存货项目中属于投资性房地产、消耗性生物资产或周转材料的金额自有关科目转入“投资性房地产”、“消耗性生物资产”或“周转材料”科目。

（五）“自制半成品”、“委托代销商品”和“分期收款发出商品”科目

新准则没有设置“自制半成品”、“委托代销商品”和“分期收款发出商品”科目，而设置了“发出商品”科目。

调账时，应将“自制半成品”科目的余额转入“生产成本”科目；将“委托代销商品”科目的余额转入“发出商品”科目；对“分期收款发出商品”科目的余额进行分析，其中尚未满足收入确认条件的发出商品部分转入“发出商品”科目，已经满足收入确认条件的发出商品部分转入“主营业务成本”科目。企业也可沿用“委托代销商品”科目核算委托其他单位代销的商品。

（六）“长期股权投资”科目

新准则设置了“长期股权投资”科目，但其核算内容和核算方法与原制度相比有所变化，另外新准则还设置了“交易性金融资产”和“可供出售金融资产”科目。调账时，企业应对“长期股权投资”科目的余额进行分析。

1.对于同一控制下企业合并产生的长期股权投资，“长期股权投资——股权投资差额”科目余额全额冲销，并相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目；“长期股权投资——投资成本、损益调整、股权投资准备”科目余额一并转入“长期股权投资——投资成本”科目。

2.对于非同一控制下企业合并产生的长期股权投资，“长期股权投资——股权投资差额”科目的贷方余额全额冲销，并相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目；“长期股权投资——投资成本、损益调整、股权投资准备”科目余额以及“长期股权投资——股权投资差额”科目的借方余额一并转入“长期股权投资——投资成本”科目。

3.对合营企业、联营企业的长期股权投资，“长期股权投资——股权投资差额”科目的贷方余额全额冲销，并相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目；“长期股权投资——投资成本”科目余额以及“长期股权投资——股权投资差额”科目的借方余额一并转入“长期股权投资——投资成本”科目、“长期股权投资——损益调整、股权投资准备”科目余额。

投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应将“长期股权投资”科目直接转至新账，也可沿用旧账。

企业应当将上述三类投资相对应的长期股权投资减值准备金额自“长期投资减值准备”科目转入“长期股权投资减值准备”科目。

投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且能够可靠计量其公允价值的长期股权投资，应当根据新准则的划分标准重新划分为交易性金融资产和可供出售金融资产。按照其首次执行日公允价值自“长期股权投资”和“长期股权投资减值准备”科目转入“交易性金融资产（或可供出售金融资产）——成本”科目；原账面价值与首次执行日公允价值的差额相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目金额。

（七）“长期债权投资”科目

新准则没有设置“长期债权投资”科目，而设置了“交易性金融资产”、“持有至到期投资”和“可供出售金融资产”科目。调账时，企业应当按照新准则的划分标准，将原制度中的长期债权投资重新划分为交易性金融资产、持有至到期投资和可供出售金融资产。

1.属于交易性金融资产或可供出售金融资产的部分，按照其首次执行日的公允价值自“长期债权投资”和“长期投资减值准备”科目转入“交易性金融资产（或可供出售金融资产）——成本”科目；原账面价值与首次执行日公允价值的差额相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目金额。

2.属于持有至到期投资的部分，将“长期债权投资——面值（或本金）、溢折价、应计利息”科目的余额分别转入“持有至到期投资——投资成本、溢折价、应计利息”科目，自首次执行日改按实际利率法计算确定利息收入。已计提减值准备的，将相应减值准备的金额自“长期投资减值准备”科目转入“持有至到期投资减值准备”科目。

（八）“委托贷款”科目

新准则没有设置“委托贷款”科目。调账时，应将“委托贷款——本金、利息”科目的余额分别转入“持有至到期投资——投资成本、应计利息”科目。已计提减值准备的，将相应减值准备的金额自“委托贷款——减值准备”科目转入“持有至到期投资减值准备”科目。

（九）“应收融资租赁款”、“融资租赁资产”和“未实现融资收益”科目

新准则没有设置“应收融资租赁款”科目，而设置了“长期应收款”和“未实现融资收益”科目，另外对租赁企业专设了“融资租赁资产”科目。调账时，应将“应收融资租赁款”科目的余额转入“长期应收款”科目；一般企业将“融资租赁资产”科目的余额转入“固定资产清理”科目，租赁企业则将“融资租赁资产”科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账；将“未实现融资收益”科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账。

企业采用递延方式分期收款、实质上具有融资性质的经营活动，

调账时已满足收入确认条件的，应按应收合同或协议余款借记“长期应收款”科目，按其公允价值贷记“主营业务收入”等科目，按差额贷记“未实现融资收益”科目。

（十）“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”、“工程物资”、“在建工程”、“在建工程减值准备”、“固定资产清理”、“无形资产”和“无形资产减值准备”科目

新准则设置了“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”、“工程物资”、“在建工程”、“固定资产清理”、“无形资产”和“无形资产减值准备”科目，其核算内容与原制度相应科目的核算内容相同。

新准则没有设置“在建工程减值准备”科目，而增设了“投资性房地产”和“累计摊销”科目，对农业企业专设了“生产性生物资产”、“生产性生物资产累计折旧”和“公益性生物资产”科目，对石油天然气开采企业专设了“油气资产”、“累计折耗”和“油气资产减值准备”科目。

调账时，应将“固定资产”（投资性房地产、石油天然气开采企业的油气资产除外）、“累计折旧”（采用公允价值模式计量的投资性房地产、油气资产已计提的折旧除外）、“固定资产减值准备”、“工程物资”、“在建工程”、“固定资产清理”、“无形资产”（投资性房地产、商誉除外）和“无形资产减值准备”科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账；将“在建工程减值准备”科目的余额转入“在建工程”科目贷方。

存在投资性房地产并且按照新准则采用成本模式计量的，应将投资性房地产的账面余额自“固定资产”或“无形资产”科目转入“投资性房地产”科目；投资性房地产采用公允价值模式计量的，应当按照首次执行日投资性房地产的公允价值自“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”或“无形资产”、“无形资产减值准备”科目转入“投资性房地产——成本”科目，原账面价值与首次执行日公允价值的差额相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目金额。

农业企业应将“生产性生物资产”和“生产性生物资产累计折旧”科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账；将“公益林”科目的余额转入“公益性生物资产”科目。

石油天然气开采企业应将油气资产及其累计折旧金额、减值准备金额自有关科目转入“油气资产”、“累计折耗”和“油气资产减值准备”科目。对于首次执行日满足预计负债确认条件且该日之前尚未计入资产成本的弃置费用，应增加该项资产成本，并计入预计负债；同时，将应补提的折旧（折耗）计入“累计折耗”科目，并相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目。

（十一）“商誉”科目

原制度中商誉项目在“无形资产”科目中核算，新准则增设了“商誉”科目，并且核算内容和核算方法有所改变。调账时，对于同一控制下企业合并，原已确认商誉的摊余价值应全额从“无形资产”科目中冲销，并相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目金额。

对于非同一控制下企业合并，原已确认商誉的摊余价值应从“无形资产”科目转入“商誉”科目；原合并合同或协议中约定根据未来事项的发生对合并成本进行调整的，如果首次执行日预计未来事项很可能发生并对合并成本的影响金额能够可靠计量的，应当按照该影响金额调整已确认商誉的账面价值；首次执行日，还应对商誉进行减值测试，发生减值的，则以计提减值准备后的金额确认。

（十二）“长期待摊费用”和“待处理财产损溢”科目

新准则设置了“长期待摊费用”和“待处理财产损溢”科目，其核算内容与原制度相应科目的核算内容基本相同。调账时，应将以上科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账。

（十四）“递延所得税资产”和“递延所得税负债”科目

原制度要求采用纳税影响会计法进行所得税会计处理的企业设置“递延税款”科目，而新准则设置了“递延所得税资产”和“递延所得税负债”科目，其核算方法与原制度相比有所变化。

调账时，企业应计算首次执行日资产、负债的账面价值与计税基础不同形成的暂时性差异的所得税影响，并计入“递延所得税资产”或“递延所得税负债”科目，同时追溯调整“年初未分配利润”和“盈余公积”科目金额。

（十五）“短期借款”、“应付票据”、“应付账款”、“预收账款”、“代销商品款”、“应付股利”、“应付利息”、“其他应付款”和“预提费用”科目

以上会计科目新制度均有设置，其核算内容与原制度相应科目的核算内容相同。调账时，应将上述科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账。

（十六）“应付短期债券”科目

新准则没有设置“应付短期债券”科目，而设置了“交易性金融负债”科目。调账时，对于企业持有的以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，应按其首次执行日公允价值自“应付短期债券”等科目转入“交易性金融负债——成本”科目；原账面价值与首次执行日公允价值的差额相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目金额。

（十七）“应付工资”、“应付福利费”、“应交税金”和“其他应交款”

新准则设置了“应付职工薪酬”和“应交税费”科目，其核算内容与原制度相应科目的核算内容相同。调账时，应将“应付工资”和“应付福利费”科目的余额转入“应付职工薪酬”科目，将“应交税金”和“其他应交款”科目的余额转入“应交税费”科目。对于首次执行日存在的解除与职工的劳动关系计划，满足预计负债确认条件的，应将因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的负债计入“应付职工薪酬”科目，并相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目。

（十八）“待转资产价值”科目

新准则没有设置“待转资产价值”科目。调账时，应将“待转资产价值”科目余额扣除应交所得税后的金额转入“营业外收入”科目，将应交所得税金额转入“递延所得税负债”科目。

（十九）“预计负债”科目

新准则设置了“预计负债”科目，但核算方法与原制度相比有所变化。调账时，应将“预计负债”科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账。对于首次执行日满足预计负债确认条件的重组义务，应计入预计负债，并相应调整“盈余公积”和“年初未分配利润”科目；对于首次执行日满足预计负债确认条件且该日之前尚未计入资产成本的弃置费用，应计入预计负债，并增加资产成本。

（二十）“长期借款”、“应付债券”、“长期应付款”、“未确认融资费用”和“专项应付款”科目

新准则设置了“长期借款”、“长期债券”、“长期应付款”、“未确认融资费用”、“专项应付款”科目，其核算内容与原制度相应科目的核算内容相同。调账时，应将“应付债券”科目的余额转入“长期债券”科目；其他科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账。

（二十一）“实收资本”科目

新准则设置了“实收资本”科目，其核算内容与原制度相应科目的核算内容相同。调账时，应将“实收资本”科目的余额直接转至新账，也可沿用旧账。

（二十二）“资本公积”科目

新准则“资本公积”科目的核算内容较原制度有所增加。调账时，应将“资本公积——资本（或股本）溢价”科目的余额直接转入“资本公积——资本（或股本）溢价”科目，将“资本公积”科目下其他明细科目的余额一并转入“资本公积——其他资本公积”科目。

（二十三）“盈余公积”科目

新准则设置了“盈余公积”科目，其核算内容与原制度相应科目的核算内容相同。调账时，应将“盈余公积”科目金额经有关调整后的余额直接转至新账，也可沿用旧账。

（二十四）“本年利润”科目

新准则设置了“本年利润”科目，其核算内容与原制度相应科目的核算内容相同。由于“本年利润”科目年末无余额，不需要进行调账处理。

（二十五）“利润分配”科目

新准则设置了“利润分配”科目，其核算内容较原制度相应科目的核算内容有所增加。调账时，应将“利润分配－－未分配利润”科目金额经有关调整后的余额转入新账，也可沿用旧账。

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关键词：投资性房地产；会计核算；问题分析

一、 会计核算在投资性房地产企业中的重要作用

在日常企业经营管理过程中，通常由会计进行企业经济计算、经济预测，并根据适当的经济活动信息，制定科学的经费预算机制，不断提高企业经济的利用效率，从而提高企业的整体利益。

根据《企业会计准则第3号——投资性房地产》的规定，投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产作为以盈利为根本目标的企业单位，在成立之初，就会遭遇社会各界的打压之中，时时刻刻处于生存、盈利与倒闭、亏损的轮回之中，企业只有一个良好的会计核算机制，才能够确保企业盈利，进而保证企业的长期生存，企业只有不断革新、不断创造，才能够跟上社会发展的步伐，才能够适应当今的社会，从而才能够生存。作为一个投资性房地产企业，它最主要的目标即是生存、盈利、创新，并不断循环。因此，在投资性房地产企业日常经济管理过程中，会计部门的工作一方面是加强对投资性房地产企业经济业务的经济计算、统筹、预算，另一方面，还要求会计部门要加强对企业经济环节的成本控制，预算控制，充分实现经济利益最大化，维护投资性房地产的经济利益。

在会计的日常工作过程中，会计部门要加强对账目的审核、统算，及时处理日常生产活动中的经济活动，充分做好投资性房地产企业的经济业务数据的记录、计算、处理工作，详细填写企业经济活动的报表，并及时作出反馈工作，确保上层部门能够第一时间知道企业的经济动态。另外，在相关部门进行会计核算过程中，会计人员要完全遵守会计原则，科学使用会计计算的方法，加强对日常投资性房地产企业的经济业务进行一定程度的管理、控制，并做好会计经济业务的及时反馈工作，为企业提供最佳准确、真实、可靠的经济业务动态，充分实现投资性房地产企业的经济利益最大化，从而提高企业的经济效益。

二、 投资性房地产会计核算的内容

1、 对投资性房地产企业的资产核算

投资性房地产包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权、已出租的建筑物；不包括自用房地产和作为存货的房地产，自用房地产即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。会计部门在投资性房地产日常工作过程中，主要工作对象是投资房地产的总资产核算。包括对投资房地产企业的固定资产核算、无形资产核算等，并对这些资产进行有效的资产分类。同时针对具体的房地产项目，做出科学的投资预算，以提高投资性房地产企业的经济利益。

2、 对投资性房地产的日常计量

对投资性房地产的日常计量包括对房地产项目的初始计量和后期计量。初始计量即是指对投资性房地产总资产的最初态计量，通常由房地产买入资金和房地产归属地组成；而后期计量通常包括对房地产的装修、维护、管理、设施建设等方面的计量。对房地产的日常计量要严格按照相关的会计计量法则进行，以确保计量的科学、有效性，提高计量的价值。

三、 投资性房地产会计核算中存在的问题

1、在投资性房地产会计核算过程中，常常发生房地产处置核算问题。根据房地产相关规定要求：在某个投资性房地产遭到处置时，投资方要及时终止确认这个投资性房地产。

2、不同类别的投资性房地产有不同的会计核算，但由于我国投资性房地产在会计核算过程中，没有对投资性房地产进行有效的分类，这给会计核算造成了一定程度的困难。

3、在我国投资性房地产项目中，通常不会对房地产项目进行中产生的清理费进行有效的会计核算，而是在总的房地产处置收入中进行一定程度的扣除，然而，由于投资性房地产项目进行中产生的各种费用多而杂，且会计核算存在一定的滞后性，这会给会计核算造成一定程度的影响，严重阻碍了投资性房地产会计核算的效率。

四、有效解决投资性房地产会计核算问题的办法

1、针对房地产项目处置核算问题，要求相关部门要加强对投资性房地产的监管工作，加强对房地产项目的监督，对于已处置的房地产项目，要及时进行投资房地产项目的终止确认，保证投资性房地产的及时性。

2、针对我国投资性房地产项目分类问题，要求会计部门要做好对房地产项目的分类工作，根据房地产项目的类别不同，可分为处置、转让、损毁等多种类型。

3、针对我国投资性房地产清理费用核算混乱这一现象，要求会计部门要加强对清理费用的统计工作，可以设置简单的投资性房地产清理账户，进而加强对清理项目的核算。

结语：综上所述，随着我国投资性房地产企业的不断发展，大量的新问题、新状况不断涌出，为有效提高投资性房地产会计核算的效率，提高会计核算的准确性、科学性，房地产会计部门要不断学习新的会计核算方法，积极探讨新问题，创新新方法，不断提高我国投资性房地产的会计核算业务能力，进而促进我国投资性房地产的健康发展。（作者单位：陕西省鸿业房地产开发公司）

参考文献：

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【关键词】房地产；会计核算；资产处置

国家财政部于 2006 年 2 月 15 日出台了新的会计准则体系，其中《企业会计准则第 3 号――投资性房地产》引入了投资性房地产作概念。该准则中指出：投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。也就是指企业为投资目的、而不是为自用目的所持有的土地和建筑物，主要包括：已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权以及已出租的建筑物。新会计准则不仅明确了投资性房地产的概念，也规范了投资性房地产的核算方法。和企业的其他资产相比，投资性房地产的核算内容有相同的地方，也有不同之处，分为四个部分：①投资性房地产的确认；②投资性房地产的计量；③投资性房地产的转换④投资性房地产的处置。本文将对讨论投资性房地产的确认、计量及转换等会计核算处理方法，并对存在的问题进行分析。

1 投资性房地产会计核算内容

1.1 投资性房地产的确认

《企业会计准则第 3 号――投资性房地产》规定，投资性房地产在同时满足下列条件时予以确认：①符合投资性房地产的定义，即为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产。②与该投资性房地产相关的经济利益很可能流入企业。③该投资性房地产的成本能够可靠地计量。根据上述规定，企业应对其固定资产、无形资产等进行重新分类，并对确认的投资性房地产进行恰当的会计处理。

1.2 投资性房地产的计量

投资性房地产的计量包括初始计量和后继计量。初始计量又包括两种情况：外购或者自建。根据准则规定，可归纳总结如下：①外购的投资性房地产的成本=购买价款+相关税费+可直接归属的其他支出。②自行建造的投资性房地产的成本=达到预定可使用状态前所发生的所有支出，但这必须是在同时出租的条件前提下。③以其他方式取得的投资性房地产的成本，按照相关会计准则的规定确定。根据新准则的规定，投资性房地产的后继计量有成本模式和公允价值模式两种：

1.2.1 采用成本计量模式

在成本计量模式下，投资性房地产应当比照固定资产或无形资产的有关规定，对投资性房地产进行计提折旧或进行摊销，存在减值迹象的，还应按照资产减值的有关规定进行会计处理。后继支出，也按照固定资产的有关规定，如果为资本化支出，则将投资性房地产科目的余额，包括“投资性房地产累计折旧（摊销）”科目余额转入“在建工程”科目，发生的改扩建支出也计入 “在建工程”，待工程完工时，将 “在建工程”的账面余额全部转入“投资性房地产”。费用化的后继支出会计处理计入“其他业务成本”。

1.2.2 采用公允价值模式计量

首先要明确准则对公允价值计量模式的使用条件进行了严格的界定，比如同时满足下列条件：①投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；②企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。以公允价值模式计量的会计处理原则有三点：①不计提折旧或进行摊销。②不计提减值准备。差额计入当期损益。③资产负债表日按公允价值为基础调整账面价值，差额分别计入“投资性房地产――公允价值变动”和“公允价值变动损益”科目。其后继支出也和以成本模式计量类似。发生资本性支出时，将投资性房地产的科目余额，包括“投资性房地产――公允价值变动”转入“在建工程”科目，发生的改扩建支出也计入“在建工程”，待工程完工时，将“在建工程”的账面余额全部转入“投资性房地产”。费用化的支出只需计入“其他业务支出”。

1.3 公允价值计量模式与成本计量模式的变更

首先，明确两个计量模式的变更原则，已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。而成本计量模式转为公允价值计量模式的，应作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初分配利润和盈余公积。

2 投资性房地产的转换

2.1 投资性房地产转换为自用资产

在成本模式下，应将转换前的账面价值作为转换后的入账价值；在公允价值模式下，应以转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值差额计入公允价值变动损益。

2.2 自用或其他资产转换为投资性房地产

采用成本模式计量的，将转换前的账面价值作为转换后投资性房地产的入账价值。采用公允价值模式计量的，该项投资性房地产按照转换当日的公允价值计量。不过差额处理根据具体情况有所不同。转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入“公允价值变动损益”。转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入“资本公积――其他资本公积”。处置该项投资性房地产时，再将原计入“资本公积”的部分转入“其他业务收入”。也就说，存在贷差时计入“资本公积――其他资本公积”，借差计入“公允价值变动损益”。

3 投资性房地产的处置

投资性房地产的处置包括出售 、报废 、毁损、对外投资转出、非货币性资产交换、债务重组等。投资性房地产对外投资转出、非货币性资产交换、债务重组分别适用企业会计准则中的《投资》、《非货币性资产交换》、《债务重组》准则，在这里着重探讨出售、报废、毁损情况。

《投资性房地产》准则规定出售、报废、毁损的投资性房地产其收入计入“其他业务收入”，相关的成本费用等计入“其他业务成本”。因为：出租房地产属于一种让渡资产使用权行为，是一种日常经济活动，其经济利益的流入应归属于收入范畴。对此笔者却不敢苟同。

理由一：出租与处置分属不同的经济业务类型。企业持有投资性房地产的主要目的是为了出租，以赚取租金，出租行为当属于让渡资产使用权，其所有权并未发生转移。处置投资性房地产是转移所有权或永久退出使用。

理由二：投资性房地产是长期资产。长期资产是企业长期拥有，为企业提供长期服务的资产。一般情况下，企业是不会轻易处置长期资产的。即处置长期资产不属于经常性的经济活动，也不属于与经常性活动相关的其他活动，其处置收益应当不属于收入范畴。

理由三：投资性房地产从其本质上讲仍属于企业的房地产范畴。投资性房地产是从原来的固定资产和无形资产中分离出来的资产。从形态上讲，投资性房地产与固定资产、无形资产并无本质上的区别。只不过用途不同罢了。在持有期间，投资性房地产的现金流量与固定资产和无形资产的现金流量确有不同，因此在持有期间的核算理应有所区别。但在出售、报废、毁损时，投资性房地产与固定资产和无形资产在现金流量上却无区别。

工业企业在处置固定资产、无形资产过程中形成的经济利益的总流入计入了营业外收入，经济利益的总流出计入了营业外收出，而处置投资性房地产却计入了其他业务收入与其他业务成本。同样是企业的房地产，一个自用、一个出租，在处置时却存在如此大的差异。因此，笔者认为工业企业在处置投资性房地产时，应比照固定资产与无形资产的处置进行，增设“投资性房地产清理”科目，通过该科目核算在清理过程中取得的收入、收益与成本、费用和税金支出等。清理完毕，通过计价对比计算出是清理净收益还是清理净损失，最后将清理净收益转入营业外收入，清理净损失计入营业外支出。对于房地产开发企业将投资性房地产出售的，应视为销售自产产品，收入计入主营业务收入，投资性房地产的成本转入主营业务成本。房地产开发企业的投资性房地产发生报废和毁损的，比照工业企业处理即可。

参考文献：