税务行政职权特点精选(五篇)

序言：作为思想的载体和知识的探索者，写作是一种独特的艺术，我们为您准备了不同风格的5篇税务行政职权特点，期待它们能激发您的灵感。

篇1

(一)税收法治是税源管理的法理基础

现代税收发展告诉我们,税收法治是现代税收活动的基本规律之一,有税必有法,法是税收活动得以有效运行的依托。税收法治要求一切税收事宜必须由法律规范和调整,法律在税收活动中具有至高的权威,而且税收法律必须得到正确、完整执行。税源管理作为动态的、综合性税收征管活动,是执行税法的重要活动之一,是把税收法律法规从文本文件转变为实践活动,实现法律规范要求和目的的一系列法律行为和措施,自然要遵循法律法规规定的方法、步骤和时间、顺序。所谓“依法治税是税收工作的灵魂”,就是要把法的精神、法的原则、法的原理、法的要求等贯穿到所有税收活动的始终,把法律规范作为税收活动的依据和衡量税收活动优劣的最高准则。税源管理是税收管理的重要基础,要求税务机关既要把税收法律法规作为管理依据,又要作为评价管理质量和效率的标准。

(二)税源管理是处理征纳关系的重要依托

税务机关与纳税主体之间的关系是税收法律关系中的核心关系,税收活动的主要内容都包含在这一关系中,而税收征纳关系的产生、变化及其消灭又集中在税源管理活动之中。国家依法授予税务机关一系列税收行政管理职权,也赋予纳税主体保护自己权益的许多权利,并同时要求双方及时、准确地依法履行义务。按照征纳双方在启动这一关系时所起作用的不同,可以将这一关系分为两个层面。一是税务机关依职权启动征纳双方法律关系。税收法律事实一旦存在,税务机关就必须依法行使税收征收管理职权,作为行政管理相对人的纳税主体只能首先服从或履行义务。故把这一层法律关系模式表述为“权力──义务”关系。在这一关系模式中,征纳双方的权力义务是不对等的,实际地位也是不平等的,税务机关处于绝对的主导地位,其职权行为一经做出就自然具有确定力、拘束力和执行力。纳税主体不得自行抗拒或否定,如有异议,也要首先履行,再行救济措施。同时,税务机关也不能不经法定程序就否定自己的职权行为。因为职权是“权力和义务”的合成体,不得随意处置。这是法律根据社会经济管理和税收征收管理的实际需要而设置的,是税收法定题中之义。二是纳税主体依权启动的征纳双方法律关系。法律法规赋予纳税主体许多权利,如延期申报权、延期缴纳税款权、减免税申请权、退税申请权、发票申购权、申请行政许可权、申请国家赔偿权、检举权、要求行政听证权,等等。纳税主体根据这些权利,依法申请或要求税务机关履行某种行为,以保护和获得某种权益,从而启动征纳双方法律关系。税务机关依纳税主体的申请或要求作出的法律行为,表面上是应对纳税主体“权利”的“义务”,实质上仍是法律法规授予税务机关的“执法权力”。纳税主体的申请或要求并不必然产生它所希望的法律结果,还要受到税务机关依法审查的制约。因此,我们把这一层法律关系称为“权利──权力”关系。在这一层关系中,尽管纳税主体权利的实现要受到税务机关权力的制约,但是纳税主体仍处于主动地位,并与税务机关保持平等的法律地位,而且也制约和监督着税务机关权力的行使。在征纳双方的这两层关系的活动中充分体现了“依法治事”与“依法治权”紧密结合的特点,“治事”中有“治权”,“治权”中有“治事”。税务机关要及时、准确依法处理这两层关系,必须坚持“以法律为准绳、以事实为依据”的准则,税源管理就是税务机关掌握纳税人依法纳税事实和纳税能力动态的具体手段,是税务机关正确处理征纳关系的平台和依托,税务机关和税务人员在依法正确处理征纳关系中履行法定职责。

(三)税源管理是税务机关必须履行的法律义务

职权法定、权责统一是所有行政机关行使公共权力、实施行政管理活动必须遵循的基本原则。这一原则要求行使公共权力的机关是法定的国家行政机关或是法律授权的组织,其权限要严格限制在法律规定的范围之内,越权无效,而且行使公共权力必须遵循法律程序。因此,行政机关行使法律赋予的职权时一个非常重要的特点就是权责统一。权责统一是权利义务关系在行政法律关系中的具体体现。权利与义务是统一的,没有无权利的义务,也没有无义务的权利。法律赋予行政机关的执法权力,对行政相对人来说是权力,而对国家来说则是必须履行的法定义务,也叫职责,即执法权力同时也是执法责任,权力与责任对等。这是权责统一内涵之一。行政机关的职权作为一种公共权力,在行使和处理时与公民私权不同。公民的权利既可以行使,也可以放弃;而国家机关或是法律授权的组织的职权则不同,其实质是一种法定的义务和责任,只能依法行使,而不能放弃;放弃职权,不依法履行法定职责,就是不履行义务,就是消极不作为,就是失职乃至渎职,就应依法追究责任。所以,权责统一的另一层涵义就是,国家机关或是法律授权的组织违法或者不当行使职权,应当依法承担法律责任,实现权力和责任的统一。这是权责统一内涵最直观的表现。法律对行政权力控制的重要措施之一,就是让违法或不当行政者依法承担与其过错相应的法律责任,促使行政者坚持依法办事。总之,职权法定、权责统一是行政权力、行政行为、行政责任三者逻辑关系在法律制度上的体现。税务机关作为税收征收管理的法定机关,必须依法履行税收征收管理职责,否则就要被追究法律责任。加强税源管理是税务机关实施税收征收管理活动的重要方式和基础,是各级税务机关和税务人员必尽的法律义务。国家税务总局《税收管理员制度》对税源管理的职责进一步确认、细化,理清了税源管理的岗位职责, 明确了税源管理的法律责任,细化了税源管理的方法和措施,为各级税务机关和税务人员依法履行税源管理职责提供了直接的法律依据。

二、税基管理是税源管理的实体依据

税源管理的根本目的是实现依法应收尽收。程序和实体之间的关系告诉我们,任何税源管理行为都是程序和实体的有机统一。从根本上讲,税源管理的实体就是应税收入的标的物,即税基。那么,考量应税收入标的物的依据又是什么?那就是税法规定的课税对象、计税依据和税率。

从概念适用的角度看,税源的概念主要运用于税收管理的范畴,税基、课税对象、计税依据和税率则主要用于实体税收法律制度的建设及其完善范畴。而税源管理既要以税收程序法律制度为依据,又要以税收实体法律制度为依据。税基、课税对象、纳税人、计税依据和税率是税收实体法律制度架构的重要骨架。据此,税源管理的实体依据就是税收实体法律制度规定的纳税人、课税对象、计税依据和税率。这可以从管理税源的税收经济分析和纳税评估两种方法中得到验证。

(一)税收经济分析──依法对税基的宏观管理

“税收经济分析就是利用税收经济数据指标,进行统计和对比分析,从而揭示税收与经济发展的协调程度,查找税收管理中存在的问题,有针对性地采取加强管理的措施。” 税收经济分析的形式和方法主要有税负分析、税收弹性分析、税源分析和税收关联分析四种。不论采用哪一种分析方法,或同时采用两种以上分析方法,都是通过对一定的税收经济数据进行比对、核算和估量,在查清宏观税收经济事实的前提下,查看税收收入与经济发展是否匹配,不同税种之间是否协调,不同地区之间税收经济发展有无差别,并查找存在问题的原因,其最终落脚点是通过依法考量已实现税收与计税依据之间的关系是否协调,从而依法加强对税基的科学宏观控管。从行政行为构成的角度看,税收经济分析实质上是税务机关从合法税收行为构成的角度,分析、发现违法税收行为线索并搞清基本事实的一个过程,具有一定的前置性,不是一个完整的具体行政行为,而是为采取适当的具体行政行为提供客观依据的一种准备,具有一定的宏观性和不确定性。

(二)纳税评估──依法对税基的微观管理

篇2

[关键词]行政处罚；行政主体；机构设置

我国自从1994年实行分税制财税改革，划分国税、地税两个不同税种的管理机构后，各地根据实际情况积极探索征管改革方案，在机构上出现了重复设置、职责不清的现象。有的设置了稽查局，有的设置了征收分局、管理分局、涉外税收管理分局等，机构繁多，且各地名称不统一，究竟税务系统的哪些主体拥有行政处罚权，具体的行政处罚权又是多大，有无限制，各地区对法律的理解不同，处罚实践也不一致。因此，有必要在理论上对税务行政处罚主体进行深入的探究。

一、当前税务行政处罚主体存在的问题

(一)税务行政处罚主体的缺位和越位

稽查局是否有权对偷税、骗税、抗税等税收违法案件进行查处，实践中曾经发生过争议，为明确稽查局的行政处罚主体资格，《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》(下称《税收征管法实施细则》)做出了明确规定。《税收征管法实施细则》第九条规定，“税收征管法第十四条所称按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构，是指省以下税务局的稽查局。稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处”。这一规定肯定了稽查局具有行政处罚主体的资格。“稽查局是税务机关，具有执法主体的资格，可以在查处偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件中采取《中华人民共和国税收征收管理法》(下称《税收征管法》)规定的各项措施，行使税收征管职能。而发票所、所等就不是税务机关，不具有执法主体资格。”也就是说，稽查局作为授权性行政主体在法律授权范围内具有税务行政处罚权。《中华人民共和国行政处罚法》(以下简称《行政处罚法》)第二十条规定：“行政处罚由违法行为发生地的县级以上地方人民政府具有行政处罚权的行政机关管辖。法律、行政法规另有规定的除外。”省级以下税务局的稽查局按照《行政处罚法》第二十条规定不属于县级以上地方人民政府具有行政处罚权的行政机关，但是《行政处罚法》第二十条的规定有第二句话“法律、行政法规另有规定的除外”，这一除外规定就给非行政机关类处罚主体留下了生存的法律空间。《行政处罚法》规定的行政处罚主体有：第一类是县级以上地方人民政府的行政机关，理论上称为职权性行政主体，职权性行政主体按照《中华人民共和国民法通则》的规定属于机关法人；第二类是法律、行政法规授权的行政主体，理论上称为授权性行政主体，通常是法律、行政法规对机关法人的机构进行授权，它们不是行政机关，没有独立法人资格。省级以下税务局的稽查局就属于第二类行政主体——授权性行政主体。根据《行政处罚法》第二十条的规定，行政处罚由违法行为发生地的县级以上地方人民政府具有行政处罚权的行政机关管辖，但是不绝对，《行政处罚法》之外的任何法律以及行政法规都有权就处罚主体做出与此不一致的规定，也就是其他法律和行政法规可以规定地市级的行政机关作为处罚主体，也可以规定县级以下的非行政机关——行政机构来处罚，这些例外的规定与《行政处罚法》第二十条规定的精神是一致的。不管是《税收征管法》还是《税收征管法实施细则》都符合《行政处罚法》除外规定的法律位阶，一个是法律，一个是行政法规，它们有权授权给税务机关的内设机构——稽查局以处罚的主体资格。省级以下税务局的稽查局作为税务局的内设机构具有行政处罚权的依据就源于此，稽查局的税务行政处罚主体资格就是来源于《税收征管法》和《税收征管法实施细则》的特别授权，稽查局以授权性行政主体的身份在授权范围内依法对外实施税务行政处罚。因此，省级以下税务局的稽查局对偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件具有税务行政处罚权。

《重大税务案件审理办法(试行)》第十三条第六项规定：“审理委员会办公室根据审理委员会的审理结论，制作《重大税务案件审理纪要》报案件审理会议主持人审批后，以审理委员会所在机关名义制作税务处理决定书，交稽查部门执行。”《国家税务总局关于全面加强税收执法监督工作的决定》(国税发[2001]125号)又强化了这一规定，其第七条规定：“严格执行重大税务案件审理制度。……经审理委员会审理的案件，其税务处理决定书或税务行政处罚决定书一律以审理委员会所在税务局名义下发。”这些规定将会引起税务行政处罚主体的越位和缺位。重大税务案件审理制度是为了加强和规范对重大税务案件的监督，其出发点是正确的，在具体的税收实践中也发挥了一定的作用，但其程序有悖行政法理论。重大税务案件审理制度设计的初衷是执法监督演变为直接执法、直接包办代替。重大案件审理作为对重大税务案件的一种监督方式，将立案、调查、审理、决定一个完整的税务行政处罚程序分割开来，不同环节分属于税务局和稽查局，既破坏了税务行政处罚程序的完整性，影响税收行政执法的权威，也违反了《行政处罚法》第五章第二节关于“行政处罚的决定”的规定。由于税务系统执行重大税务案件审理制度，经审理委员会审理的案件，不管是偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税重大案件，还是其他类型的重大税务案件，其税务行政处罚决定书一律以审理委员会所在税务局名义下发，这就直接导致了税务行政处罚主体的越位和缺位。作为稽查局上级的税务局，其职能更多的是侧重税收征收管理、对稽查局的税收执法行为进行监督。对稽查局调查终结的案件做出行政处罚决定的却不是稽查局，而是它的上级主管部门。换言之，案件调查取证是一个行政主体，而做出具体行政行为的是另外一个行政主体，违背了行政法的基本原理，其行政行为可能是无效的。结果是专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件查处的稽查局无权做出处罚决定，而未进行案件事实调查的上级税务局有权做出处罚决定。上级税务机关代替下级税务机关行使重大税务违法案件的审理权和处罚权，既使得稽查局作为授权性处罚主体缺位，也使得税务局越位行使了法律授予稽查局的专司职权。这一做法既弱化了稽查局的职能作用，破坏了税收执法权的完整性，也导致税务局和稽查局税收执法职责不清、税收行政执法主体职责范围交叉。

建议取消上级审理委员会对稽查局所查处案件审理的规定，稽查局只对本局查处的案件进行审理。这样既可确立稽查局的行政处罚的主体地位，避免税务行政处罚主体的越位和缺位，同时又能发挥重大案件审理的作用，消除两级审理委员会重复审案而影响效率的弊端，提高重大税务案件的处罚效率。取消税务局对稽查局稽查案件审理以后，为避免可能出现的稽查执法偏差，税务局可一方面通过重点执法检查，对稽查局查处的重大税务案件进行监督，充分发挥已经制定并实施多年的税收执法检查制度、执法过错责任追究制度的制约和监督作用；另一方面，税务行政复议制度也是对重大税务案件审理质量的有效监督形式，上级复议受理机关完全可以在受理复议申请时强化对下级税务机关的监督；再一方面，从税务机关外部对税收执法权的监督来说，税务行政诉讼制度、税务行政赔偿等这些外部监督制度足以能实现对税收执法权的有效监督。

(二)稽查局越权处罚的情况时有发生

对稽查局的职权范围目前理论界看法不一，实践中做法不同，争议颇大。主要有两种观点：一种观点认为稽查局的职权范围是对税收违法行为进行查处。如《税收征管法实施细则》中规定：“稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处”。在此有两点需要正确理解：第一，查处偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件是一个过程，在选案和检查过程中并不一定能够确定被检查人是否就有上述违法行为，也不一定能够立案，但是有嫌疑就应当检查；第二，稽查局在查处上述案件过程中发现的被检查人所有违法行为应当一并处罚，否则将出现一个案件两个执法主体的问题。《国家税务总局关于稽查局职责问题的通知》(国税函[2003]140号)规定，在国家税务总局统一明确之前，各级稽查局现行职责不变。稽查局的现行职责是指：稽查业务管理、税务检查和税收违法案件查处；凡需要对纳税人、扣缴义务人进行账证检查或者调查取证，并对税收违法行为进行税务行政处理(处罚)的执法活动，仍由各级稽查局负责。另一种观点认为，稽查局的职责范围是有限制的，应当在《税收征管法实施细则》授权的范围实施查处权。从法理和法律的要求来说，既然具有独立的执法主体资格，就应有独立而专有的职权范围。对此，《税收征管法实施细则》第九条第二款明确规定：国家税务总局应当明确划分税务局和稽查局的职责，避免职责交叉。也就是说，税务局的职责稽查局无权行使，稽查局的职责税务局不得行使，二者职责不得交叉。否则，稽查局作为税务局的内设机构就没有必要具有独立执法主体资格。税务局与稽查局的职责划分为：凡是税务违法行为构成了偷税、逃避追缴欠税、骗税和抗税的，一律移交稽查局处理，由稽查局独立做出决定，税务局不予干涉；凡是税务违法行为没有构成偷税、逃避追缴欠税、骗税和抗税的，也就是说属于一般税务违法案件的，一律由税务局处理，稽查局不予干涉。

笔者认为，稽查局的职责与税务局的职责范围是有区别的。《税收征管法实施细则》第九条规定：稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。国家税务总局应当明确划分税务局和稽查局的职责，避免职责交叉。稽查局的职责仅限于偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处，税务局所拥有的职权，稽查局无权行使。但这一规定在当前的税务行政处罚实践中并没有较好地执行。目前在具体的税务稽查实际工作中，稽查局没有按照是否构成偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税四种违法行为由稽查局“专司”处理，税务分局也没有按照“专司”要求将日常工作中发现的偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件交由稽查局处理，造成了工作职责不清的局面。现在稽查局普遍实行的税务检查计划选案制，实质上是没有证据表明被查人有偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税的嫌疑，只是一般的税务违法行为就立案查处。例如办理税务登记、征收税款、对发票违法行为的处理、对未规定办理税务登记的行为的处理、对编造虚假计税依据的行为的处理等，都是税务局的职权，稽查局都无权查处。稽查局越权查处了偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税之外的案件。在实践中，如果稽查局发现了不属于自己职责范围内的一般税务行政违法行为，其正确的处理方式是移交纳税人、扣缴义务人的主管税务机关实施行政处罚。稽查局的职权范围只限于偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税四类案件的查处，除此范围之外，稽查局无权实施税务行政处罚。

(三)县级稽查局的行政处罚权在实践中很不统一

很多人对省级、地市级稽查局的处罚权没有异议，但是对县级稽查局的处罚权提出不同的看法，而且争论激烈，因此对这一问题有单独探讨的必要。县级税务局的稽查局是否具有税务行政处罚权，如有行政处罚权，又有多大的行政处罚权?对此，理论界有三种不同的观点。第一种观点认为，县级税务局的稽查局只要是在规定的税收违法案件查处范围内，均可以以本稽查局的名义做出税务行政处罚决定，且不受2000元的限制。其理由是：根据《税收征管法》第十四条和《税收征管法实施细则》第九条的规定，稽查局是税务机关；稽查局对偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处是其法定职责；法律法规对稽查局的行政处罚的数额并未做出明确限制。2000元罚款的限额实际上是赋予税务所一定的处罚权，并未对稽查局的处罚权进行限制。作为县级以上地方人民政府具有行政处罚权的行政机关(税务机关)的稽查局，可依法做出各种行政处罚决定。第二种观点认为，县级税务局的稽查局只能对当事人的税收违法行为做出2000元以下的罚款决定，超过2000元的，必须报由县级税务局做出处罚。其理由是：《税收征管法》第十四条和《税收征管法实施细则》第九条规定解决了稽查局的执法主体资格的问题。但执法主体资格与处罚决定权并不是同等问题，具有了执法主体资格并不等于具有任何处罚决定权。譬如，税务所具有执法主体资格，但《税收征管法》第七十四条规定，税务所只有2000元以下的行政处罚决定权。因此，各级稽查局负责组织对纳税人的特定税收违法行为的查处，具有相应的税务行政处罚权。但县级税务局的稽查局与税务所一样，同属于县税务局的行政机构，其行使的权力就应当相当于税务所的权力，其税务行政处罚决定权相当于县税务局所属的税务所，即只有2000元以下的行政处罚决定权。也就是说，县税务局稽查局对罚款在2000元以下的，可以稽查局的名义做出决定；超过2000元的行政处罚，应当以县税务局名义做出决定。第三种观点认为，县级税务局的稽查局没有处罚权。其理由是，从《行政处罚法》第二十条的规定可以看出，行使行政处罚权的行政机关：(1)必须是县级(含县级)以上的行政机关，法律、行政法规另有特别授权的除外；(2)必须是具有行政处罚权的行政机关。以上两个方面是行政机关构成行政处罚主体的充分必要条件，缺一不可。换句话说，虽然是县级以上人民政府的行政机关，但法律未赋予行政处罚权的，其不具有行政处罚权；反之，法律虽然赋予其行政处罚权；但因该行政机关不是县级以上人民政府的行政机关也同样不具有行政处罚权。由此可见，《税收征管法》虽然赋予了各级税务局、税务分局、税务所以及省级以下税务局的稽查局以行政处罚权，但具有行政处罚权的税务机关还必须是县级以上的税务机关(《税收征管法》特别授权的税务所除外)。县级税务局的稽查局不是县级人民政府的行政机关，因为县级人民政府代表税务机关的执法机关就是县税务局。那么，县级税务局的稽查局的行政处罚权能否比照税务所的处罚权限呢?税务所的行政处罚主体资格是法律的特别授权，属于行政处罚主体资格构成一般原则的例外规定。《税收征管法》就是特别授权给税务所，而并未授权给“按照国务院规定设立的并向社会公告的税务机构”。所以，县级税务局的稽查局应当不具有行政处罚权。 笔者原则上同意第一种观点，理由略有些差异。支持后两种观点的理由都或多或少地与县级税务局稽查局的级别有关。正是由于县级税务局稽查局的级别具有特殊性，才使得这一问题的争论激烈。从县级税务局稽查局的级别来分析其是否具有税务行政处罚权的观点值得商榷，认为县级税务局稽查局的行政处罚权有级别限制的观点于法无据。级别不是行政机构取得处罚主体资格的第一要素，行政机构要取得处罚主体资格的第一要素是法律、行政法规的特别授权。国家税务总局稽查局的级别在税务系统稽查局中是最高的，但是它没有行政处罚权，因为《税收征管法》和《税收征管法实施细则》没有对其进行特别授权，级别再高没有法律、行政法规的授权也成不了税务行政处罚主体。相反行政机构级别低，但是有法律、行政法规的授权就可以在授权范围内实施行政处罚，可以成为税务行政处罚主体，如税务所；再如省、地、县三级稽查局经过《税收征管法》和《税收征管法实施细则》的特别授权，负责偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处，可以独立地实施税务行政处罚。三级稽查局是授权性行政主体，都属于一类性质相同的处罚主体，省级、地市级稽查局可以有行政处罚权且无数额限制，到了县级稽查局就没有行政处罚权或者行政处罚权就有了数额限制，是没有法律依据和法理基础的。三级稽查局经过法律、行政法规的授权已经具备了独立的处罚主体资格，负责对法律授权范围内的税收违法行为进行税务行政处罚，不存在2 000元以上或以下限制的问题。对三级稽查局处罚权的限制不是级别而是处罚权的行使范围，目前仅限于负责偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处。

(四)税务分局行政处罚权问题比较混乱

税务分局的处罚权问题较为复杂，这与税务系统的机构设置密切相关。目前税务系统设置有这样几种类型的税务分局：区级税务分局、省级和地市级直属税务分局、以业务职能或征管对象为范围设置的税务分局(如征收分局、管理分局、涉外税收管理分局)、经济技术开发区的税务分局和县级税务局下设的税务分局。其中经济技术开发区的税务分局又可分为两大类：经国务院批准成立的经济技术开发区的税务分局和省及其以下人民政府批准成立的经济技术开发区的税务分局。上述税务分局哪些有处罚权、哪些没有处罚权必须结合宪法和有关法律进行探讨。

对于区级税务分局的行政处罚权，理论界争议不大。这主要是税务系统名称不规范造成的，例如同一个地级市有几个区级行政区划，国家税务局系统称谓是某市某区国家税务局，地方税务系统可能称谓是某市地方税务局某区税务分局。从《行政处罚法》的立法宗旨看，为杜绝一个部门多头处罚的现象，一般一级政府只允许一个部门作为一个执法机关存在，区级人民政府的税务机关就是区税务局。区级税务分局本质上是一级行政机关。由于税务系统存在太多的非税务机关性质的税务分局，反而对税务机关类的税务分局造成负面影响。

省级、地市级直属税务分局和以业务职能或征管对象为范围设置的税务分局(如征收分局、管理分局、涉外税收管理分局)本质上是一类性质的主体。这种机构设置至今在全国的国税系统、地税系统带有一定普遍性。这些直属单位的人事关系不独立，均隶属于上级税务机关，经费有时独立，有时不独立。在实际工作中，上述这些直属单位均以自己的名义对外独立从事税款征收、税务管理和税务检查活动，有时还以自己的名义对税务行政管理相对人实施税务行政处罚。那么，这些税务直属单位是否具有独立税务行政处罚主体资格?直属税务分局、征收分局、管理分局、涉外税收管理分局是否包括于税务局或者税务分局的范围内?对此问题，实践中操作不一，不同地区不同部门的理解认识不一，争论很大。主要有三种观点：第一，按称谓原则，只有明确称为税务分局的，才具有相应的税务处罚主体资格。第二，按级别原则，科级以上税务分局有处罚的主体资格。第三，按行政区划设立原则，除税务所外，只有与县级以上人民政府相对应的税务分局才有处罚主体资格。笔者赞同第三种观点，因为这更符合《行政处罚法》的规定。在目前尚无法律明确规定的情形下，根据行政处罚主体法定原则，目前各级税务机关设立的直属税务分局和以业务职能或征管对象为范围设置的税务分局均不属于税务机关，只能作为税务机关的一种内设机构来看待，内设机构显然不具有独立税务行政处罚主体资格，其对外处罚行为只能是基于委托关系，以设立该机构的税务机关名义行使。《最高人民法院关于执行(中华人民共和国行政诉讼法)若干问题的解释》第二十一条规定：“行政机关在没有法律、法规或者规章规定的情况下，授权其内设机构、派出机构或者其他组织行使行政职权的，应当视为委托”。综上，笔者认为，上述不具有税务行政处罚主体资格的直属税务分局、征收分局、管理分局、涉外税收管理分局以自己名义做出的税务行政处罚行为有违法之嫌，合法的处理方式应当是上述税务分局以其所属机关的名义对外实施税务行政处罚。

经济技术开发区的税务分局的税务行政处罚权问题。经济技术开发区的税务分局可分为两大类：一类是经国务院批准成立的经济技术开发区的税务分局；另一类是省及其以下人民政府批准成立的经济技术开发区的税务分局。这两类税务分局的性质是截然不同的。根据《中华人民共和国宪法》(以下简称《宪法》)第八十九条规定，国务院有权对省级以下行政区划的建制和区域划分进行调整。换言之，经国务院批准成立的经济技术开发区是符合《宪法》规定的行政区划，相应的地方人民政府的职能部门有权设立对应的行政机关，例如公安机关、工商机关、税务机关等。所以经国务院批准成立的经济技术开发区的税务分局就是行政机关，类似于区、县级税务机关，是一种职权性行政主体。根据《宪法》第一百零七条规定，省、直辖市的人民政府只能对乡、民族乡、镇的建制和区域划分进行调整。因此，从实践来看，省及其以下人民政府批准成立的经济技术开发区是违反《宪法》规定的建制设立的行政区划，缺乏宪法依据。省及其以下人民政府批准成立的经济技术开发区的税务分局，只能作为税务局的内设机构或者税务所来看待，即只能看作是授权性行政主体，不能以行政机关——职权性行政主体来对待。

县级税务局下设的税务分局的处罚权问题。自《税收征管法》实施以来，各地应征管改革的需要，对以乡镇为单位设立税务所的体制进行了改革，按一定的地域范围设立了税务分局，从而税务分局成为基层税务机关进行税收征管工作的主体。那么，县级税务局下设的税务分局是否具有行政处罚权?一种观点认为，县级税务局下设的税务分局具有行政处罚权。县级税务局下设的税务分局同其设立的税务所和稽查局一样，都不是“县级以上地方人民政府具有行政处罚权的行政机关”。《税收征管法》第七十四条规定：“本法规定的行政处罚，罚款额在二千元以下的，可以由税务所决定。”尽管《税收征管法》没有明确这类税务分局具有行政处罚权，但由于税务分局是税收征管体制改革的产物，作为最基层的税收征收管理机关，其具有的职能与税务所的职能相同，其发挥的作用与税务所的作用无异，县级税务局下设的税务分局理所应当地享有《税收征管法》赋予税务所的行政处罚权。另一种观点认为，县级税务局下设的税务分局不是税务所，无行政处罚权。根据《税收征管法》及《行政处罚法》的有关规定，税务机关只有县级以上税务局(分局)、省以下税务局的稽查局和税务所具有行政处罚权。同时认为，《税收征管法》第七十四条只规定了税务所的行政处罚权，不包括县级税务局下设的税务分局。所以，县级税务局下设的税务分局无权独立做出行政处罚决定。

作为法律、行政法规规定的授权性行政主体，这种授权应当具体、明确，不存在任何模糊和歧义，把县级税务局下设的税务分局当然地认为就是《税收征管法》中的税务分局范畴，是没有法律依据的。我们认为，《税收征管法》第十四条所称的税务分局，本不应包括县(市、区)、自治县、旗税务局所设置的税务分局。税务分局这一概念的内涵不应包括两种不同性质的行政组织：一个是具有税务机关性质的税务分局，一个是具有派出机构性质的税务分局。否则，概念的外延与内涵之间就存在冲突，作为一个法律概念就很不严密。无论是旧《税收征管法》还是新《税收征管法》，都明确税务所具有行政处罚权，在这方面没有任何争议。税务所具有行政处罚权，属于《行政处罚法》第二十条规定的“行政法规中另有规定”的情形。从法律意义上讲，将税务分局和税务所等同起来的认识是错误的，在公法上，法律授权是不能依靠推论解决的。基于税务分局行使与税务所相同或相近的职能，就得出结论——税务分局具有《税收征管法》赋予税务所具有的行政处罚权，是缺乏法律明确的授权的。县级税务局下设的税务分局不属于《税收征管法》第十四条规定的税务分局，不具有行政处罚主体资格，没有行政处罚权。作为税务机关最基层的征收管理机关，如果称之为税务所，则具有行政处罚权；如果冠名以税务分局，就不具有行政处罚权。

(五)国、地税分设导致税务行政处罚主体存在一个体制性的问题

税务机关分设与否在国际上都有先例，美国等发达国家采用国地税分税制。1994年我国全面实施了国务院《关于实行分税制财政管理体制的决定》，税务系统也随之划分为国家税务局系统和地方税务局系统两套税务机关。机构分设规范了各级政府之间的财政分配关系，调动了各级地方政府理财的积极性，在保障中央财政收入高速稳定增长的同时，也促进着地方财政收入的健康稳定增长。但同时，也存在一些不容忽视的问题，税务系统两套机关在税务行政处罚中会产生如下问题：第一，税务行政处罚中一事不再罚不好把握，两套税务机关以同一事实理由处罚同一纳税人的情形难以避免。第二，税务行政处罚的自由裁量权尺度在国地税之间难以一致。例如如果国家税务局在处罚时，处以纳税人所偷国税税款的1倍罚款，那么，地方税务局原则上也应处以纳税人所偷地税税款的1倍罚款，过轻过重都是不对的。事实上由于两个部门之间缺乏信息交流，很难做到处罚自由裁量权的一致。第三，税务行政处罚涉嫌犯罪移送的标准缺乏协调。以偷税为例，根据《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》的规定，偷税数额是指在确定的纳税期间，不缴或者少缴各税种税款的总额。偷税数额占应纳税额的百分比，是指一个纳税年度中的各税种偷税总额与该纳税年度应纳税总额的比例。按照这两条规定，判定是否涉嫌构成偷税罪应当是国税、地税两个部门联合来认定并决定是否移送，事实上，在机制上很少有国地税两个部门联合认定并移送的，基本上是各自为战。第四，税务行政处罚的威信被降低，双方长期互不交流、各自为战，会削弱税务行政处罚的刚性。最有代表性的是两套税务机关对企业所得税的征管，纳税人可以衡量哪家税务局处罚宽松而通过一些技术操作选择在哪家纳税。一些企业如果对地税部门的处罚不满。就可以再新办一个企业然后转移业务，在国税部门缴纳企业所得税，这就让有偷税倾向的纳税人有空子可钻。第五，与《行政处罚法》确立的相对集中行使行政处罚权制度背道而驰。税务系统分设为国地税两套税务机关并相应设置稽查局，在税务行政处罚实践中可能会导致多头处罚、职责范围交叉、机构膨胀、效率低下以及推诿扯皮等问题，违背了《行政处罚法》规定的相对集中行使行政处罚权制度。

国地税分设以来，对于国地税是否应该分设以及税务机构的未来发展趋势，一直存在争论。主张国地税合并者认为，税务系统机构分设增加了税收征管成本，降低了执法效率，增加了纳税人负担。主张维持国地税分设现状者认为国地税分设与分税制财政体制具有内在的一致性。后者主张通过现实问题的解决，以协调机构分设碰到的问题。从中国现实出发，通过税收分享合理划分国地税的税收征收管理权限，来解决现实中碰到的问题。例如有学者认为，目前国地税机关在税收征管方面的很多摩擦，是由于职责权限划分不够清晰、具体引起的，因此，所要做的工作首先是明确国地税的征收管理权限，加强国地税的合作。建立统一领导、相互独立、各具特点的国地税两套征管机构，明确国地税税收管辖权、税收检查权等权限。在国地税分设、合并没有定论的情况下，可从改革现行稽查体制人手，将国地税两套稽查机构合并，并实行总局垂直领导，税务局不再负责税收违法案件的查处，统一归并到稽查局。这种机构设置方法，成本比较小，影响面相对有限，可为今后税务系统机构进一步改革打下基础。同时有利于解决目前稽查处罚中存在的上述诸多问题，有利于稽查局的各税统查，提高稽查局的执法权威性，也有利于排除各种因素的干扰，加大稽查查处力度，发挥稽查特有的威力。

二、完善税务行政处罚主体的思考

笔者认为，应从以下几方面完善税务行政处罚主体，进一步规范税务行政处罚行为。

第一，完善《税收征管法》等有关的规定。建议把《税收征管法》第十四条修改为三款：(1)本法所称税务机关是指各级税务局；(2)各级税务局的稽查局负责税收违法案件的查处；(3)县级税务局的税务分局(税务所)可以做出2000以下的行政处罚。

第一款界定税务机关的范围，就是指各级税务局。税务机关是机关法人，是行政法中的职权性行政主体，在我国的四级税务局都可以成为税务机关。稽查局和税务所都不是机关法人，它们是机关法人的行政机构，是非法人机构，是授权性行政主体而非职权性行政主体。税务分局中有相当一部分也不是真正法律意义上的税务机关。换言之，稽查局、某些税务分局和税务所与各级税务局不是同一类型的行政主体，它们是不能与税务局并列的。因此，需要把稽查局、税务分局和税务所从税务机关的概念范畴中剔除出来。同时，对《税收征管法》涉及税务分局的第三十七条、第三十八条、第四十条和第五十四条四个条文的内容也应做出调整，应当把税务分局从这些条文中删除，以保证《税收征管法》立法内容的前后一致。第二款对稽查局进行特别授权，稽查局作为税务局的行政机构要取得行政处罚主体资格只能是法律、行政法规的单独授权。只有取得法律、行政法规的授权后才可以从一个行政机构上升为一个相对可以独立的授权性行政主体。而《税收征管法实施细则》第九条对稽查局的授权也存在一定的局限性，影响稽查局发挥应有的作用。“该条把国家税务总局稽查局排除在外，使总局稽查局在查处重大税收案件时遇到尴尬。因为就全国范围来说，总局稽查局具有不可替代的地位，许多跨地域或者跨国境的重大税收案件需要总局稽查局组织查处。没有统一的协调和上下沟通，重大税收案件的查处就是不可想象的。该条把稽查局的工作范围定位在‘专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处’，排除了对其他税收案件的查处，遇有其他税收案件怎么办?稽查局是否有权查处?该条规定缺乏预见性。”因此，建议第二款界定稽查局的范围是各级税务局的稽查局，包括国家税务总局的稽查局。同时，稽查局的职责也不仅限于专司偷税、逃避追缴欠税、骗税、抗税案件的查处，而应界定为负责税收违法案件的查处。第三款考虑到税务系统机构改革的现状，相当多的地方已经把税务所改为税务分局这一情况，把税务分局界定为与税务所同一类性质的、主体——派出机构。换言之，基层税务机关设置的派出机构，可以称之为税务所，也可以称之为税务分局。实际上，目前税务系统的机构改革走在了法律之前，已经把税务所这一派出机构换了名称——税务分局，税务系统存在数量最多的处罚主体就是相当于税务所的税务分局。所以《税收征管法》与时俱进地将税务分局和税务所都界定为基层税务局的派出机构，并授权其可以做出2000元以下的行政处罚。这样从法理上和实践上而言，有关税务行政处罚的主体的立法就比较明晰，概念的内涵和外延之间也避免了不周延。

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长期以来，企业欠税一直是税收工作的一大难题，随着市场经济的发展，一些小型国有、集体、私人企业因经营不善，破产、倒闭，一旦造成欠税，往往转变为陈欠，死欠，使税款流失，难以追缴。影响了税法的严肃性，造成税务行政执法操作难，不利于税务部门依法治税和提高征管质量。 企业欠税的特点和原因主要 1、随着市场经济的发展和开放，企业竞争更为激烈。部分企业生产工艺和产品陈旧，企业为了自身发展的需要，扩大经营规模，加快产品技改，投入了大量资金，使自有资金相对减少，难以及时缴纳税款。企业资金的匮乏是产生欠税的重要因素之一。 2、企业在改制过程中形成的欠税转移。企业倒闭、破产、兼并、联营等经营行为极不规范，造成欠税责任不明。 3、一些纳税人税法观念淡薄，纳税意识较差，有意拖欠税款。一些企业误认为欠税不同偷税、抗税、骗税，不属违法行为，在概念上将欠税等同一般债务。 4、税收法规执行不到位，征管不力、执法不严在一定程度上影响企业欠税的治理。 清理和控制欠税的方法和建议 1、认真学习新《征管法》赋予税务机关对纳税人欠税的清缴措施，是税务机关在欠税管理上的重大突破，它不仅进一步严格控制缓缴税款的审批权限，确定税款优先原则，还建立欠税清缴制度。清理欠税措施和欠税管理制度，不仅要严格执行《征管法》，同时还涉及《破产法》《民事诉讼法》《民法通则》等相关法律。 2、加大清缴欠～度，建立管理目标责任制。欠税顽症需要标本兼治，国家税务总局提出“法治、公平、文明、效率”的新时期治税思想，“法治”是首位，依法治税是新时期税收工作的客观需要。种种欠税的存在，有主观因素，又有客观因素，税务机关通过税收计划把欠税列入任务、对欠税实行“以票管税”、税务内部欠税率考核、有转移逃避嫌疑可冻结帐户、扣押变卖货物，能从根本上杜绝欠税现象的发生。 3、明确征收、管理、稽查的职责，正确实施新《征管法》赋予税务机关的权力。税务机关是国家行政机关，行使行政执法权，实施行政措施时享有优先权，在职务上有优先处置权，可以依法对欠税人进行处理，还可以获得社会协助权。强化滞纳金制度，对于纳税人新欠、旧欠、死欠，应根据不同情况分别处理。实施行政预防、行政制止、行政执行“三位一体”体制，建立全天候预警系统。 4、加大宣传力度，建立欠税公告机制。充分发挥报刊、广播、电视等新闻～工具，通过互联网，创建税收网站网页，对欠税人的情况公开曝光；一方面有利于公开曝光和各种欠税违法现象，宣传税法，弘扬纳税光荣正气；另一方面有利于税务机关及工作人员忠于职守，廉洁高效，提高工作效率。《征管法》对欠税实行定期公告制度，既是税务机关的职权，又是税务机关职责，采取定期公告制度，是税务机关对欠税的纳税人采取法律措施的前提。通过定期公告，税务机关拓宽与工商、公安、银行、司法机关等部门的信息情况交流渠道，为共同制定护税协税措施和办法提供了法律依据。 5、建立健全内部目标责任制，实行过错责任追究制。设置专门管理欠税领导小组，统一领导和协调办理延缓税款、清理欠税工作。对欠税管理，长期是税务机关征管中最薄弱环节，由于受税收任务型的影响，在缓缴审批和欠税清缴上，管理不严，措施不力，责任不明。应以新《征管法》为契机，建立健全各项目标责任制，明确各部门岗位职责；对欠税管理做到“事前有防范、事中有检查、事后有监督”的规范程序和方法，实行个人过错追究。如在缓缴申请审批中，是否对缓缴后的纳税人应税能力的预测、调查；是否对不符合条件予以上报审批；年度欠税率过高是否管理造成；清欠措施不当或侵权，造成侵权赔偿是否是行政管理不善造成；在追究领导责任的同时也应当追究当事人的过错责任。 6、实行综合治理、饱和式监督。税收取之于民、用之于民，它与各级政府息息相关，不仅要取得政府支持，还应当在政府的统一领导和参与下，制定由各职能部门参加的相关办法措施，使欠税清缴工作有根本性的改观，如用人、用地、资金信贷、商务考查、投资环境优惠上，从严把关，督促纳税人清缴税款，同时税务征、管、查各部门应充分利用计算机信息管理技术，及时掌握欠税动态，全方位的对欠税采取“票上管、网上查、下户摸、上门催”的态势，使欠税人意识到欠税对企业带来不是政策的优惠，而会带来负面影响。 长期以来，企业欠税一直是税收工作的一大难题，随着市场经济的发展，一些小型国有、集体、私人企业因经营不善，破产、倒闭，一旦造成欠税，往往转变为陈欠，死欠，使税款流失，难以追缴。影响了税法的严肃性，造成税务行政执法操作难，不利于税务部门依法治税和提高征管质量。 企业欠税的特点和原因主要 1、随着市场经济的发展和开放，企业竞争更为激烈。部分企业生产工艺和产品陈旧，企业为了自身发展的需要，扩大经营规模，加快产品技改，投入了大量资金，使自有资金相对减少，难以及时缴纳税款。企业资金的匮乏是产生欠税的重要因素之一。 2、企业在改制过程中形成的欠税转移。企业倒闭、破产、兼并、联营等经营行为极不规范，造成欠税责任不明。 3、一些纳税人税法观念淡薄，纳税意识较差，有意拖欠税款。一些企业误认为欠税不同偷税、抗税、骗税，不属违法行为，在概念上将欠税等同一般债务。 4、税收法规执行不到位，征管不力、执法不严在一定程度上影响企业欠税的治理。 清理和控制欠税的方法和建议 1、认真学习新《征管法》赋予税务机关对纳税人欠税的清缴措施，是税务机关在欠税管理上的重大突破，它不仅进一步严格控制缓缴税款的审批权限，确定税款优先原则，还建立欠税清缴制度。清理欠税措施和欠税管理制度，不仅要严格执行《征管法》，同时还涉及《破产法》《民事诉讼法》《民法通则》等相关法律。 2、加大清缴欠～度，建立管理目标责任制。欠税顽症需要标本兼治，国家税务总局提出“法治、公平、文明、效率”的新时期治税思想，“法治”是首位，依法治税是新时期税收工作的客观需要。种种欠税

的存在，有主观因素，又有客观因素，税务机关通过税收计划把欠税列入任务、对欠税实行“以票管税”、税务内部欠税率考核、有转移逃避嫌疑可冻结帐户、扣押变卖货物，能从根本上杜绝欠税现象的发生。 3、明确征收、管理、稽查的职责，正确实施新《征管法》赋予税务机关的权力。税务机关是国家行政机关，行使行政执法权，实施行政措施时享有优先权，在职务上有优先处置权，可以依法对欠税人进行处理，还可以获得社会协助权。强化滞纳金制度，对于纳税人新欠、旧欠、死欠，应根据不同情况分别处理。实施行政预防、行政制止、行政执行“三位一体”体制，建立全天候预警系统。 4、加大宣传力度，建立欠税公告机制。充分发挥报刊、广播、电视等新闻～工具，通过互联网，创建税收网站网页，对欠税人的情况公开曝光；一方面有利于公开曝光和各种欠税违法现象，宣传税法，弘扬纳税光荣正气；另一方面有利于税务机关及工作人员忠于职守，廉洁高效，提高工作效率。《征管法》对欠税实行定期公告制度，既是税务机关的职权，又是税务机关职责，采取定期公告制度，是税务机关对欠税的纳税人采取法律措施的前提。通过定期公告，税务机关拓宽与工商、公安、银行、司法机关等部门的信息情况交流渠道，为共同制定护税协税措施和办法提供了法律依据。 5、建立健全内部目标责任制，实行过错责任追究制。设置专门管理欠税领导小组，统一领导和协调办理延缓税款、清理欠税工作。对欠税管理，长期是税务机关征管中最薄弱环节，由于受税收任务型的影响，在缓缴审批和欠税清缴上，管理不严，措施不力，责任不明。应以新《征管法》为契机，建立健全各项目标责任制，明确各部门岗位职责；对欠税管理做到“事前有防范、事中有检查、事后有监督”的规范程序和方法，实行个人过错追究。如在缓缴申请审批中，是否对缓缴后的纳税人应税能力的预测、调查；是否对不符合条件予以上报审批；年度欠税率过高是否管理造成；清欠措施不当或侵权，造成侵权赔偿是否是行政管理不善造成；在追究领导责任的同时也应当追究当事人的过错责任。 6、实行综合治理、饱和式监督。税收取之于民、用之于民，它与各级政府息息相关，不仅要取得政府支持，还应当在政府的统一领导和参与下，制定由各职能部门参加的相关办法措施，使欠税清缴工作有根本性的改观，如用人、用地、资金信贷、商务考查、投资环境优惠上，从严把关，督促纳税人清缴税款，同时税务征、管、查各部门应充分利用计算机信息管理技术，及时掌握欠税动态，全方位的对欠税采取“票上管、网上查、下户摸、上门催”的态势，使欠税人意识到欠税对企业带来不是政策的优惠，而会带来负面影响。 长期以来，企业欠税一直是税收工作的一大难题，随着市场经济的发展，一些小型国有、集体、私人企业因经营不善，破产、倒闭，一旦造成欠税，往往转变为陈欠，死欠，使税款流失，难以追缴。影响了税法的严肃性，造成税务行政执法操作难，不利于税务部门依法治税和提高征管质量。 企业欠税的特点和原因主要 1、随着市场经济的发展和开放，企业竞争更为激烈。部分企业生产工艺和产品陈旧，企业为了自身发展的需要，扩大经营规模，加快产品技改，投入了大量资金，使自有资金相对减少，难以及时缴纳税款。企业资金的匮乏是产生欠税的重要因素之一。 2、企业在改制过程中形成的欠税转移。企业倒闭、破产、兼并、联营等经营行为极不规范，造成欠税责任不明。 3、一些纳税人税法观念淡薄，纳税意识较差，有意拖欠税款。一些企业误认为欠税不同偷税、抗税、骗税，不属违法行为，在概念上将欠税等同一般债务。 4、税收法规执行不到位，征管不力、执法不严在一定程度上影响企业欠税的治理。 清理和控制欠税的方法和建议 1、认真学习新《征管法》赋予税务机关对纳税人欠税的清缴措施，是税务机关在欠税管理上的重大突破，它不仅进一步严格控制缓缴税款的审批权限，确定税款优先原则，还建立欠税清缴制度。清理欠税措施和欠税管理制度，不仅要严格执行《征管法》，同时还涉及《破产法》《民事诉讼法》《民法通则》等相关法律。 2、加大清缴欠～度，建立管理目标责任制。欠税顽症需要标本兼治，国家税务总局提出“法治、公平、文明、效率”的新时期治税思想，“法治”是首位，依法治税是新时期税收工作的客观需要。种种欠税的存在，有主观因素，又有客观因素，税务机关通过税收计划把欠税列入任务、对欠税实行“以票管税”、税务内部欠税率考核、有转移逃避嫌疑可冻结帐户、扣押变卖货物，能从根本上杜绝欠税现象的发生。 3、明确征收、管理、稽查的职责，正确实施新《征管法》赋予税务机关的权力。税务机关是国家行政机关，行使行政执法权，实施行政措施时享有优先权，在职务上有优先处置权，可以依法对欠税人进行处理，还可以获得社会协助权。强化滞纳金制度，对于纳税人新欠、旧欠、死欠，应根据不同情况分别处理。实施行政预防、行政制止、行政执行“三位一体”体制，建立全天候预警系统。 4、加大宣传力度，建立欠税公告机制。充分发挥报刊、广播、电视等新闻～工具，通过互联网，创建税收网站网页，对欠税人的情况公开曝光；一方面有利于公开曝光和各种欠税违法现象，宣传税法，弘扬纳税光荣正气；另一方面有利于税务机关及工作人员忠于职守，廉洁高效，提高工作效率。《征管法》对欠税实行定期公告制度，既是税务机关的职权，又是税务机关职责，采取定期公告制度，是税务机关对欠税的纳税人采取法律措施的前提。通过定期公告，税务机关拓宽与工商、公安、银行、司法机关等部门的信息情况交流渠道，为共同制定护税协税措施和办法提供了法律依据。 5、建立健全内部目标责任制，实行过错责任追究制。设置专门管理欠税领导小组，统一领导和协调办理延缓税款、清理欠税工作。对欠税管理，长期是税务机关征管中最薄弱环节，由于受税收任务型的影响，在缓缴审批和欠税清缴上，管理不严，措施不力，责任不明。应以新《征管法》为契机，建立健全各项目标责任制，明确各部门岗位职责；对欠税管理做到“事前有防范、事中有检查、事后有监督”的规范程序和方法，实行个人

过错追究。如在缓缴申请审批中，是否对缓缴后的纳税人应税能力的预测、调查；是否对不符合条件予以上报审批；年度欠税率过高是否管理造成；清欠措施不当或侵权，造成侵权赔偿是否是行政管理不善造成；在追究领导责任的同时也应当追究当事人的过错责任。 6、实行综合治理、饱和式监督。税收取之于民、用之于民，它与各级政府息息相关，不仅要取得政府支持，还应当在政府的统一领导和参与下，制定由各职能部门参加的相关办法措施，使欠税清缴工作有根本性的改观，如用人、用地、资金信贷、商务考查、投资环境优惠上，从严把关，督促纳税人清缴税款，同时税务征、管、查各部门应充分利用计算机信息管理技术，及时掌握欠税动态，全方位的对欠税采取“票上管、网上查、下户摸、上门催”的态势，使欠税人意识到欠税对企业带来不是政策的优惠，而会带来负面影响。 长期以来，企业欠税一直是税收工作的一大难题，随着市场经济的发展，一些小型国有、集体、私人企业因经营不善，破产、倒闭，一旦造成欠税，往往转变为陈欠，死欠，使税款流失，难以追缴。影响了税法的严肃性，造成税务行政执法操作难，不利于税务部门依法治税和提高征管质量。 企业欠税的特点和原因主要 1、随着市场经济的发展和开放，企业竞争更为激烈。部分企业生产工艺和产品陈旧，企业为了自身发展的需要，扩大经营规模，加快产品技改，投入了大量资金，使自有资金相对减少，难以及时缴纳税款。企业资金的匮乏是产生欠税的重要因素之一。 2、企业在改制过程中形成的欠税转移。企业倒闭、破产、兼并、联营等经营行为极不规范，造成欠税责任不明。 3、一些纳税人税法观念淡薄，纳税意识较差，有意拖欠税款。一些企业误认为欠税不同偷税、抗税、骗税，不属违法行为，在概念上将欠税等同一般债务。 4、税收法规执行不到位，征管不力、执法不严在一定程度上影响企业欠税的治理。 清理和控制欠税的方法和建议 1、认真学习新《征管法》赋予税务机关对纳税人欠税的清缴措施，是税务机关在欠税管理上的重大突破，它不仅进一步严格控制缓缴税款的审批权限，确定税款优先原则，还建立欠税清缴制度。清理欠税措施和欠税管理制度，不仅要严格执行《征管法》，同时还涉及《破产法》《民事诉讼法》《民法通则》等相关法律。 2、加大清缴欠～度，建立管理目标责任制。欠税顽症需要标本兼治，国家税务总局提出“法治、公平、文明、效率”的新时期治税思想，“法治”是首位，依法治税是新时期税收工作的客观需要。种种欠税的存在，有主观因素，又有客观因素，税务机关通过税收计划把欠税列入任务、对欠税实行“以票管税”、税务内部欠税率考核、有转移逃避嫌疑可冻结帐户、扣押变卖货物，能从根本上杜绝欠税现象的发生。 3、明确征收、管理、稽查的职责，正确实施新《征管法》赋予税务机关的权力。税务机关是国家行政机关，行使行政执法权，实施行政措施时享有优先权，在职务上有优先处置权，可以依法对欠税人进行处理，还可以获得社会协助权。强化滞纳金制度，对于纳税人新欠、旧欠、死欠，应根据不同情况分别处理。实施行政预防、行政制止、行政执行“三位一体”体制，建立全天候预警系统。 4、加大宣传力度，建立欠税公告机制。充分发挥报刊、广播、电视等新闻～工具，通过互联网，创建税收网站网页，对欠税人的情况公开曝光；一方面有利于公开曝光和各种欠税违法现象，宣传税法，弘扬纳税光荣正气；另一方面有利于税务机关及工作人员忠于职守，廉洁高效，提高工作效率。《征管法》对欠税实行定期公告制度，既是税务机关的职权，又是税务机关职责，采取定期公告制度，是税务机关对欠税的纳税人采取法律措施的前提。通过定期公告，税务机关拓宽与工商、公安、银行、司法机关等部门的信息情况交流渠道，为共同制定护税协税措施和办法提供了法律依据。 5、建立健全内部目标责任制，实行过错责任追究制。设置专门管理欠税领导小组，统一领导和协调办理延缓税款、清理欠税工作。对欠税管理，长期是税务机关征管中最薄弱环节，由于受税收任务型的影响，在缓缴审批和欠税清缴上，管理不严，措施不力，责任不明。应以新《征管法》为契机，建立健全各项目标责任制，明确各部门岗位职责；对欠税管理做到“事前有防范、事中有检查、事后有监督”的规范程序和方法，实行个人过错追究。如在缓缴申请审批中，是否对缓缴后的纳税人应税能力的预测、调查；是否对不符合条件予以上报审批；年度欠税率过高是否管理造成；清欠措施不当或侵权，造成侵权赔偿是否是行政管理不善造成；在追究领导责任的同时也应当追究当事人的过错责任。 6、实行综合治理、饱和式监督。税收取之于民、用之于民，它与各级政府息息相关，不仅要取得政府支持，还应当在政府的统一领导和参与下，制定由各职能部门参加的相关办法措施，使欠税清缴工作有根本性的改观，如用人、用地、资金信贷、商务考查、投资环境优惠上，从严把关，督促纳税人清缴税款，同时税务征、管、查各部门应充分利用计算机信息管理技术，及时掌握欠税动态，全方位的对欠税采取“票上管、网上查、下户摸、上门催”的态势，使欠税人意识到欠税对企业带来不是政策的优惠，而会带来负面影响。 长期以来，企业欠税一直是税收工作的一大难题，随着市场经济的发展，一些小型国有、集体、私人企业因经营不善，破产、倒闭，一旦造成欠税，往往转变为陈欠，死欠，使税款流失，难以追缴。影响了税法的严肃性，造成税务行政执法操作难，不利于税务部门依法治税和提高征管质量。 企业欠税的特点和原因主要 1、随着市场经济的发展和开放，企业竞争更为激烈。部分企业生产工艺和产品陈旧，企业为了自身发展的需要，扩大经营规模，加快产品技改，投入了大量资金，使自有资金相对减少，难以及时缴纳税款。企业资金的匮乏是产生欠税的重要因素之一。 2、企业在改制过程中形成的欠税转移。企业倒闭、破产、兼并、联营等经营行为极不规范，造成欠税责任不明。 3、一些纳税人税法观念淡薄，纳税意识较差，有意拖欠税款。一些企业误认为欠税不同偷税、抗税

、骗税，不属违法行为，在概念上将欠税等同一般债务。 4、税收法规执行不到位，征管不力、执法不严在一定程度上影响企业欠税的治理。 清理和控制欠税的方法和建议 1、认真学习新《征管法》赋予税务机关对纳税人欠税的清缴措施，是税务机关在欠税管理上的重大突破，它不仅进一步严格控制缓缴税款的审批权限，确定税款优先原则，还建立欠税清缴制度。清理欠税措施和欠税管理制度，不仅要严格执行《征管法》，同时还涉及《破产法》《民事诉讼法》《民法通则》等相关法律。 2、加大清缴欠～度，建立管理目标责任制。欠税顽症需要标本兼治，国家税务总局提出“法治、公平、文明、效率”的新时期治税思想，“法治”是首位，依法治税是新时期税收工作的客观需要。种种欠税的存在，有主观因素，又有客观因素，税务机关通过税收计划把欠税列入任务、对欠税实行“以票管税”、税务内部欠税率考核、有转移逃避嫌疑可冻结帐户、扣押变卖货物，能从根本上杜绝欠税现象的发生。 3、明确征收、管理、稽查的职责，正确实施新《征管法》赋予税务机关的权力。税务机关是国家行政机关，行使行政执法权，实施行政措施时享有优先权，在职务上有优先处置权，可以依法对欠税人进行处理，还可以获得社会协助权。强化滞纳金制度，对于纳税人新欠、旧欠、死欠，应根据不同情况分别处理。实施行政预防、行政制止、行政执行“三位一体”体制，建立全天候预警系统。 4、加大宣传力度，建立欠税公告机制。充分发挥报刊、广播、电视等新闻～工具，通过互联网，创建税收网站网页，对欠税人的情况公开曝光；一方面有利于公开曝光和各种欠税违法现象，宣传税法，弘扬纳税光荣正气；另一方面有利于税务机关及工作人员忠于职守，廉洁高效，提高工作效率。《征管法》对欠税实行定期公告制度，既是税务机关的职权，又是税务机关职责，采取定期公告制度，是税务机关对欠税的纳税人采取法律措施的前提。通过定期公告，税务机关拓宽与工商、公安、银行、司法机关等部门的信息情况交流渠道，为共同制定护税协税措施和办法提供了法律依据。 5、建立健全内部目标责任制，实行过错责任追究制。设置专门管理欠税领导小组，统一领导和协调办理延缓税款、清理欠税工作。对欠税管理，长期是税务机关征管中最薄弱环节，由于受税收任务型的影响，在缓缴审批和欠税清缴上，管理不严，措施不力，责任不明。应以新《征管法》为契机，建立健全各项目标责任制，明确各部门岗位职责；对欠税管理做到“事前有防范、事中有检查、事后有监督”的规范程序和方法，实行个人过错追究。如在缓缴申请审批中，是否对缓缴后的纳税人应税能力的预测、调查；是否对不符合条件予以上报审批；年度欠税率过高是否管理造成；清欠措施不当或侵权，造成侵权赔偿是否是行政管理不善造成；在追究领导责任的同时也应当追究当事人的过错责任。 6、实行综合治理、饱和式监督。税收取之于民、用之于民，它与各级政府息息相关，不仅要取得政府支持，还应当在政府的统一领导和参与下，制定由各职能部门参加的相关办法措施，使欠税清缴工作有根本性的改观，如用人、用地、资金信贷、商务考查、投资环境优惠上，从严把关，督促纳税人清缴税款，同时税务征、管、查各部门应充分利用计算机信息管理技术，及时掌握欠税动态，全方位的对欠税采取“票上管、网上查、下户摸、上门催”的态势，使欠税人意识到欠税对企业带来不是政策的优惠，而会带来负面影响。 长期以来，企业欠税一直是税收工作的一大难题，随着市场经济的发展，一些小型国有、集体、私人企业因经营不善，破产、倒闭，一旦造成欠税，往往转变为陈欠，死欠，使税款流失，难以追缴。影响了税法的严肃性，造成税务行政执法操作难，不利于税务部门依法治税和提高征管质量。 企业欠税的特点和原因主要 1、随着市场经济的发展和开放，企业竞争更为激烈。部分企业生产工艺和产品陈旧，企业为了自身发展的需要，扩大经营规模，加快产品技改，投入了大量资金，使自有资金相对减少，难以及时缴纳税款。企业资金的匮乏是产生欠税的重要因素之一。 2、企业在改制过程中形成的欠税转移。企业倒闭、破产、兼并、联营等经营行为极不规范，造成欠税责任不明。 3、一些纳税人税法观念淡薄，纳税意识较差，有意拖欠税款。一些企业误认为欠税不同偷税、抗税、骗税，不属违法行为，在概念上将欠税等同一般债务。 4、税收法规执行不到位，征管不力、执法不严在一定程度上影响企业欠税的治理。 清理和控制欠税的方法和建议 1、认真学习新《征管法》赋予税务机关对纳税人欠税的清缴措施，是税务机关在欠税管理上的重大突破，它不仅进一步严格控制缓缴税款的审批权限，确定税款优先原则，还建立欠税清缴制度。清理欠税措施和欠税管理制度，不仅要严格执行《征管法》，同时还涉及《破产法》《民事诉讼法》《民法通则》等相关法律。 2、加大清缴欠～度，建立管理目标责任制。欠税顽症需要标本兼治，国家税务总局提出“法治、公平、文明、效率”的新时期治税思想，“法治”是首位，依法治税是新时期税收工作的客观需要。种种欠税的存在，有主观因素，又有客观因素，税务机关通过税收计划把欠税列入任务、对欠税实行“以票管税”、税务内部欠税率考核、有转移逃避嫌疑可冻结帐户、扣押变卖货物，能从根本上杜绝欠税现象的发生。 3、明确征收、管理、稽查的职责，正确实施新《征管法》赋予税务机关的权力。税务机关是国家行政机关，行使行政执法权，实施行政措施时享有优先权，在职务上有优先处置权，可以依法对欠税人进行处理，还可以获得社会协助权。强化滞纳金制度，对于纳税人新欠、旧欠、死欠，应根据不同情况分别处理。实施行政预防、行政制止、行政执行“三位一体”体制，建立全天候预警系统。 4、加大宣传力度，建立欠税公告机制。充分发挥报刊、广播、电视等新闻～工具，通过互联网，创建税收网站网页，对欠税人的情况公开曝光；一方面有利于公开曝光和各种欠税违法现象，宣传税法，弘扬纳税光荣正气；另一方面有利于税务机关及工作人员忠于职守，廉洁高

效，提高工作效率。《征管法》对欠税实行定期公告制度，既是税务机关的职权，又是税务机关职责，采取定期公告制度，是税务机关对欠税的纳税人采取法律措施的前提。通过定期公告，税务机关拓宽与工商、公安、银行、司法机关等部门的信息情况交流渠道，为共同制定护税协税措施和办法提供了法律依据。 5、建立健全内部目标责任制，实行过错责任追究制。设置专门管理欠税领导小组，统一领导和协调办理延缓税款、清理欠税工作。对欠税管理，长期是税务机关征管中最薄弱环节，由于受税收任务型的影响，在缓缴审批和欠税清缴上，管理不严，措施不力，责任不明。应以新《征管法》为契机，建立健全各项目标责任制，明确各部门岗位职责；对欠税管理做到“事前有防范、事中有检查、事后有监督”的规范程序和方法，实行个人过错追究。如在缓缴申请审批中，是否对缓缴后的纳税人应税能力的预测、调查；是否对不符合条件予以上报审批；年度欠税率过高是否管理造成；清欠措施不当或侵权，造成侵权赔偿是否是行政管理不善造成；在追究领导责任的同时也应当追究当事人的过错责任。 6、实行综合治理、饱和式监督。税收取之于民、用之于民，它与各级政府息息相关，不仅要取得政府支持，还应当在政府的统一领导和参与下，制定由各职能部门参加的相关办法措施，使欠税清缴工作有根本性的改观，如用人、用地、资金信贷、商务考查、投资环境优惠上，从严把关，督促纳税人清缴税款，同时税务征、管、查各部门应充分利用计算机信息管理技术，及时掌握欠税动态，全方位的对欠税采取“票上管、网上查、下户摸、上门催”的态势，使欠税人意识到欠税对企业带来不是政策的优惠，而会带来负面影响。

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[关键词] 税收司法 独立性 税收司法保障

司法，本质上是一种法的适用行为，一般是指国家司法机关按照法律规定的职权范围和程序，行使国家司法权，具体的依照法律规定处理各种案件的活动。国家司法机关行使司法权的目的在于维护国家法律权威，落实立法意图和目的，排除法律运行中存在的障碍。按照我国司法机制对于司法机关职能分工的划分规定，刑事司法权的国家机构存在广义和狭义之分。广义的司法机关包括行使国家审判权、检查及法律监督权利和司法行政管理权力的国家机构，即法院、检察院和司法行政机关。狭义的司法机关仅指国家审判机关，即人民法院。由于税收司法的本身特性，本文中的司法机关采狭义概念，即司法权仅限于国家审判权，司法机关也仅指人民法院。

世贸组织原则上要求各成员方必须建立起健全完善的税收法律体系，增加税收征管与稽查的透明度，同时对我国税务机关的行政执法能力和普通民众纳税意识的培养也提出了更高的要求。可以说，如果不对中国现有的税收司法运作机制进行改革，中国的税收司法现状必然无法适应经济全球化的需要，在WTO协议框架内非但不能起到促进中国改革与开放的作用，反而会妨碍中国进一步融入世界经济体系。面对如此严峻的现实情况，中国应当从建立健全税收法律体系入手，首先,规范行政机关的税收执法行为，转变税务机关的执法理念，深化整个税务征管体制的改革。其次，要努力培养大众的纳税意识，尊重普通民众的纳税知情权，提高纳税人自觉遵从税法的程度，保证国家税收的稳定增加，为国家构建和谐社会的宏大战略提供财政上的有力支持。

综合考察我国税收司法多年的运行情况，其问题主要表现在以下几个方面：

一、税收司法缺乏独立性，税收司法机关受制约程度过高

人民法院的独立审判权是在我国宪法中有明确规定的，任何单位和个人不得以任何理由和手段干扰人民法院独立行使审判权。中国的国有企业人员多，摊子大，经营效率比较低是一个长久以来一直存在的问题，同时国有企业的正常经营和运转对于地方政府维护安定团结的局面有着特殊重要的意义，所以在很多牵涉到国有企业，特别是大中型国有企业的偷漏税案件上，各级行政机关往往会以国有企业历史负担重，生存能力差，需要“特殊保护”作为理由替偷漏税国有企业向法院说情。

二、税收行政权力过大，行政权力行使的程序和范围存在诸多的不合理性

现实中税务机关权力过大，对比各种纳税人，税务机关的强势地位过于明显，整个税收征管程序随意性较大，税收行政权被滥用的情况普遍存在，具体表现在：

1.税务机关掌握过多的行政权力，行使程序不符合法律规定。税务机关拥有税收征管权，客观上有多征税的冲动，为了保证自身征税任务的完成，税务机关对于很多涉及偷税、漏税、骗税的刑事案件也都通过补缴税款和处以罚款的形式结案。另外，由于税务机关对司法审判本身的预期不足，或者处于行政权不愿让位于司法权的想法，在许多案件的处理中甚至与纳税人讨价还价，以和解的方式代替国家法律的权威结论，这极大地冲击了国家税收的整体利益，也在世界上给中国的税收制度留下了弹性大、可操作性强的不佳印象。

2.纳税人利益虽然经常受到税收行政权滥用的侵害，但却很少有纳税人采取法律手段维护自身利益。虽然我国法律规定了纳税人面对税务行政权力滥用的司法救济手段，但实践中当纳税人权益受到侵害时，却很少有对税务行政决定提讼的情况，大多数纳税人选择忍气吞声，放弃了自身的合法的司法救济权利。

三、税收司法制度建设缺乏合格人才，人员质量制约税收法治建设进程

中国经济目前已经成为世界第四大经济体，经济总量的大幅度增加伴随着经济成分的日益复杂。中国入世后受到全球经济影响越来越大的现实情况也导致纳税人进行偷税、漏税、骗税和抗税的手段越来越多，并且越来越带有国际化的特点。纳税人的涉税违法行为应景由传统情况逐渐向高度智能化、高度隐蔽化的新方向发展；纳税人对国家税收法律的研究也达到了前所未有的细致程度，各种利用法律漏洞进行逃避税的现象层出不穷。要解决当前税收司法领域的人员素质问题，必须从问题的源头入手，下大力气培养加强税收司法人员的专业水平和综合素质，要舍得投入大量成本对税收司法人员的法律、经济、财会知识水平进行培训提高，并且鼓励办案人员在实践中学习，通过具体税务案件的侦办来提高自身的业务水平。同时，建立健全奖惩机制，树立努力学习，刻苦钻研专业业务的税收司法人员的榜样，惩戒不求上进，不注意提高专业素质，胡乱办案的税收司法人员反面典型。

四、税收法律的规定存在某些不明晰不明确的问题，在实践中客观上导致了税收司法的困难

首先，关于税收代位权的规定存在一定问题。最高人民法院《合同法解释》规定：“债权人向次债务人提起的代位权诉讼经人民法院审理后认定代位权成立的，由次债务人向债权人履行清偿义务，债券的债务人、债务人与次债务人之间相应的债权债务关系即予消灭。”这一规定对于一般处于平等受偿地位的债权没有问题，但由于我国法律规定了税收优先权，所以当代位权的债权人是税务机关时，就有可能出现疑问：如果涉税案件中的纳税人的其他债权人限于税务机关提起地位权诉讼，那么税务机关是否还可以行使代位权？如果行使代位权，但纳税人资产不足以清缴税款又如何处理？

其次，税收优先权在行使过程中存在诸多问题：（1）税收优先权实践操作上存在困难。主要问题是欠缴税款的纳税义务人有意逃避税收，在税务机关实际进行征税前，突击清偿各类无担保债权或者实践上发生在后的抵押权、债权，导致税款不能或者不能足额征收。在这种情况下，税务机关通过何种手段行使税收优先权，保护国家的税收权益，我国现有的法律尚没有明确的可操作的规定。(2)税收优先权能否在人民法院已经采取保全措施的财产上行使？保全措施的效力能否排除优先权，彻底冻结财产？如果可以行使税收优先权，那么税务机关税收优先权的行使应当遵循怎样的程序，税务机关与法院之间的关系应该如何协调？法律对于这些问题均没有明确的规定。(3)担保物权设定在后的抵押权、质权、留置权的权利人占有或者控制着的纳税人的财产，税务机关能否采取行政措施来对该财产行使税收优先权，用这些财产冲抵税款？针对担保物权权利人控制的财产行使税收优先权时，应当遵循什么样的程序？

五、税收司法操作上存在着受案范围过窄的问题，税收司法权面临着税收行政权的蚕食

我国目前为止构建的税收体系中，司法救济是纳税人权益的重要保障，可以是纳税人在权益受到国家税务机关不法侵害时得到国家公权力的救济。但目前《行政诉讼法》对于税收司法权的受案范围规定过窄，严重妨碍了纳税人在权利受到侵害市区的司法救济权利的行使。《行政诉讼法》规定法院只能审查税收具体行政行为的合法性，不能审查其合理性；基于此，也否认了法院对于具体税收行政行为所依据的合宪性的审查权力。

六、税收司法机构组织上存在不合理性，没有体现税收案件专业性强的特点

税收司法因为涉及的领域多，各种专业知识都掺杂其中，因此对审判人员的专业水平提出了很高的要求，一般法官如果没有经过专门的训练，很难适应涉税案件审判的需要。有人提出，仿照海事法院、铁路法院的先例，设立专门的自成体系的税务法院。这样固然可以保证税务案件审理的专业性，但目前恐怕还不适合我国经济发展和国家机关组织的现实情况。原因在于：首先，海事法院和铁路法院涉及的社会经济领域属于局部性，而不是全局性，税案除了具有专业性强的特点外，还具有与老百姓日常生活关系紧密的特点，设立专门的税务法院不符合税务案件牵涉面广，与每个人生活息息相关的特点。其次，如果在现行体制内架设本身自成体系的税务法院，将涉及现有司法体制和行政体制的巨大变动，会出现税务法院与现行法院之间的关系、税务法院与税收行政机关之间的关系如何协调等问题。再次，设立税务法院还必须考虑到财政保障的问题。设立专门的税务法院，以及与之配套的税务检察院，将会在全国范围内增加大量需要财政供养的机构和人员，虽然目前我国财政收入伴随着经济增长有了大幅度的提高，但如此多数量的机构和人员需要供养还是会对各级财政构成不小的压力。

中国已经加入世界贸易组织，必须以国际通行标准要求中国的税务司法机构，要建立专门的税务司法保障组织，作为税收司法保障制度充分、有效发挥作用的保证。经济全球化浪潮已经将中国和世界紧密联系在一起，中国的大门打开后，外国跨国公司大量资本的涌入和国际货物服务贸易的迅速发展，使得市场竞争日趋激烈，与税收有关的争议和诉讼也将日益增多，这就需要我国创造一个公正透明的税收司法制度，维护税收征管双方的权益，保障我国市场经济的不断发展。

篇5

关键词:税法,司法化,现代性

一、税法司法化的现代性困境

税收司法,是指行使国家司法权的机关——人民法院在宪法与法律规定的职权范围内,按照税法规定的程序,处理有关税收刑事诉讼与税收行政诉讼和税收民事诉讼的活动[1]｡税收司法作为国家司法机关处理有关税收案件的诉讼活动,其目的是解决税收利益纷争,给合法权益遭受损害的个人(集体)提供最公正､权威的保障和救济｡现代性 理论 倡导“个人主义的中心地位”[2],它必然体现出对每一个平等的人的价值､权利和尊严的切实关怀｡只有赋关怀于具体可行的税收司法运作之中,纳税人才能对此获得真切的体认,并最终形成对税收司法公正的真诚信仰和对税收法治的尊崇｡

然而,我国税法司法化面临着以下主要的 问题 :

1.税法司法审判不足,限制了司法权在税法领域作用的发挥｡因为我国的税收司法活动由公检法部门来完成,缺乏专业的税务司法法庭,办案效率低下;税务部门行政强制执行的时效性和公检法部门强制执行的准确性存在较大的反差:税务部门强制执行比较简便､灵活､迅速,时效性强;公检法部门由于缺乏专业性,其执法的准确性及时效性相对较差,很难保证税务部门申请的涉税事件得到迅速有效地处理｡

2.税法司法审查的范围偏小｡税法的侵权性使其不同于其他部门法,它要求税款的征收要征得纳税人的同意,由此需要强调税收立法的高层次性,但是我国税收立法的行政化以及限制司法对行政立法行为的审查使司法对税收行政权的制约作用很难得到发挥｡

3.纳税人知情权的司法救济力度弱化｡司法设置了以公力为后盾维护 社会 秩序和正义的最后一道防线,税收司法作为纳税人权利的最后救济手段发挥着终局的作用｡没有救济就没有权利,但是由于

目前 ,我国法院受理的税务案件有两类,一类是税务行政案件由行政庭受理?鸦一类是涉税犯罪案件由刑庭受理｡但是税收司法具有很强的专业性特点,因此只要具备了一批专业税收司法人员,利用现有的法院机构,可以为税收提供有力的司法保障｡根据我国行政诉讼法和刑事诉讼法的管辖原则,应该在各地统一增设税务法庭｡有些学者主张设立税务法院,但是设立了税务法院,势必还要设立税务检察院,这样一来,全国将要新增许多机构,税务法院设计的可行性就值得重新考虑了｡ 　因此,目前最可行的举措应当是在现有的各级法院中设置我国的税务法庭,专门审理涉税民事､刑事､行政案件｡借鉴国外,如美国与德国的成功经验,税务法庭法官的任职资格应具备 法律 ､税收､审计､ 会计 等相关素质;地域管辖方面,对于民事税务案件根据“原告就被告”的原则由被告所在地的法院管辖;在级别管辖方面,一般的税务案件均由基层人民法院受理,重大税务案件可以由中级人民法院受理,特别重大的税务案件可以由高级人民法院受理｡最高人民法院在特殊情况下才可以决定受理税务案件｡同时确保税务法庭的独立性,才能保证它对税务纠纷作出客观公正的裁决,使税务法庭真正成为税法司法化的平台之一｡

2.组建税务警察

税务警察机构是国外比较常见的一种税收司法保障机构,主要任务是负责维持税务治安秩序,调查一般违法案件,侦查涉税刑事案件,预防和制止危害税务机关和税务人员的案件发生｡由于税务警察具有税收专业知识，将会大大降低办案成本､提高办案效率,从而也解决了当涉税违法案件“升格”为涉税犯罪案件时取证上重复劳动的 问题 ｡因此为确保税务法庭的有效运作,在税务稽查的基础上应该组建税务警察｡

从我国依法治税的长远目标考虑,建立税务警察制度势在必行,然而是否一定要设立专门的税务警察机构值得 研究 ｡学界有三个方案可供选择:

(1)参照铁路警察的机构设置建立税务警察机构，实行公安部门和税务部门的双重领导｡(2)在公安部门内部设置税务警察部门(基层公安部门可考虑设置税警组),由具有税务专业知识的人员组成，负责涉税案件｡(3)如果国家准备设立“ 经济 警”(负责经济方面的综合行政执法工作的一个新警种),则可以考虑将税务警察的一些功能包括进去[5]｡此外,笔者认为只需要设立一套税务警察制度,无须按国､地税系统分别设立,以免浪费人力､物力,使税务警察为税务法庭保驾护航｡