增值税征税原理精选(十四篇)

序言：作为思想的载体和知识的探索者，写作是一种独特的艺术，我们为您准备了不同风格的14篇增值税征税原理，期待它们能激发您的灵感。

篇1

各市、州、县人民政府，省政府各委办厅局、各直属机构：

    现将《国务院关于分税制财政管理体制税收返还改为与本地区增值税和消费税增长率挂钩的通知》（国发〔1994〕47号）转发给你们，并结合我省实际，补充通知如下，请一并贯彻执行。

    《吉林省人民政府关于实行分税制财政管理体制的决定》（吉政发〔1994〕5号）规定“1994年以后，税收返还额在1993年基数上逐年递增，中央的税收返还递增率按全国增值税和消费税平均增长率的1：0.3系数确定，即上述两税平均每增长1％，中央税收返还增长0.3％；省的税收返还递增率按全省六项共享税平均增长率1：0.3系数确定，即上述六项共享税平均每增长1％，省的税收返还增长0.3％”。为调动地方增加财政收入的积极性，促进中央、省和市（州）、县（市）收入的合理增长，按国务院通知要求，省政府决定，将中央和省对市（州）、县（市）税收返还额的递增率改为按本市（州）、县（市）增值税、消费税和省与市（州）、县（市）共享税增长率的1：0.3系数确定。

篇2

[关键词] 思想政治理论;中医院校;教学法探讨;教学水平

思想政治理论课作为高等学校德育工作的主要载体,是对大学生进行思想政治教育的主阵地和主渠道,其教学质量的好坏直接影响人才的培养质量。为充分发挥其作用,使思想政治理论教育真正取得实效。本文对来我院实习的高等院校学生的思想政治理论现状进行了认真分析,既看到了教学工作中所取得的成绩,也发现了实习学生的思想政治理论教育中普遍存在的一些问题和不足。

1 思想政治理论课的教学现状

1.1这些实习学生对思想政治理论课的不重视

不少中医实习学生对思想政治不重视,认为思想政治理论课是一种书面定律,并无实际意义,学不学都无关紧要,应付完考试就仍朝一边,没有深入了解。其实这种想法是极不恰当的。这些实习学生没想到,随着社会经济的不断发展,学习思想政治理论对提高自己的综合素质,丰富自己的思想意识有很重要的意义。学好了思想政治理论,还可以帮助自己改善思维方式,更好的运用于工作和生活中,有正确的思想理论指导,自己的人生道路才有正确的目标与方向。况且,高等中医院校学生还没正式步入社会,这些学生学好了思想政治理论课程,拥有良好的素质,对整个社会都很有利,他们个人也能够适应现代社会的激烈竞争。

1.2教师素质有待于进一步提高

学生不能学好思想政治课关键在于教师。因为新形势要求思想政治课教师不仅要具有基本理论的功底,而且还要有运用基本理论透析国际形势的多变和国内改革和建设的能力。因此,结合当前实际,增强任课教师思想政治理论课的教学水平势在必行。

1.3改进思想政治理论课教学内容

据了解,一些实习学生反映:大学思想政治理论课和中学政治课近1/4的课程是简单重复,即使组织政治学习也只是流于形式,缺乏内在的东西,各课程内在衔接不够,教学照本宣科,大都是死搬教条,学生上课觉得平乏无味,从而也是左耳进右耳出,像学习哲学原理,学生学完了不知道学它的目的和意义所在。即使考试合格,但根本没有达到学这门课的目的。因此,应改进思想政治理论课教学内容,删减重复内容,突出学习重点,教师应采用灵活、具有实例而不枯燥的教学方案。高等学校学生更应多学习哲学原理,灵活运用于生活和今后的工怍实践中。

1.4社会实践环节需要加强

目前的思想政治理论教育都缺乏一个理论与实践相结合的社会实践基地,理论与实践应该结合,应在实践中让学生开阔眼界,不要仅局限于课本,要运用所学知识来解决自己的实际问题。所以,应该采取多种方式鼓励教师和学生积极参加社会实践活动。

1.5生长的环境和社会现状造成学生对“思想政治理论课”的冷淡和疏远

首先,社会环境因素是一个重要的原因,现在社会现状复杂,有一些负面的不良因素影响大学生的心理和思想意识,再者,现在的大学生多是80和90后出生,没有经历过旧社会的苦难,对中国的历史也了解甚少,缺乏感性认识,对生活的艰辛一无所知,所以很容易产生学习及思想政治理论的冷淡和逆反心理。所以我们应从提高学校的人文氛围开始,从心理上逐步影响学生的思想,让他们从厌倦到了解,最后到主动去认知整个社会,树立正确的思想观念与正确的人生观和价值观。

2 增强思想道德、思想政治理论课教育水平的建议

2.1建设高素质的教师队伍

中医学校的思想政治理论课教师不仅要有过硬的人文专业知识和一定的中医药基础知识,而且还应具备较高的道德修养、价值取向和审美情趣。学校要加强对内对外交流,帮助教师不断学习提高,对内通过系部组织专题讲座、研讨会、总结交流会等形式,进行社会实践调查研究,参加各种培训等形式,以不断提高教师学历层次和知识结构。

2.2增强实习学生的社会实践

要让学生真正主动的学习思想政治理论课,除了各种讲座和演讲,还要重视社团活动,要让课堂教学与学生社会实践相结合。要让学生多接触社会,让他们充分体会到生活的艰辛,积极引导和鼓励学生参加社会实践活动,将实践教学与社会调查、志愿服务、公益活动紧密结合。

3 结论

培养人才不当只是要学习基本专业知识,更重要的是思想道德的培养,内心素质的塑造。学生们既要体现专业性,也要具备良好的思想文化素质,为社会和整个人类提供更好的自然景观、人文景观的建设。所以,我们应以促进大学生思想道德素质发展为最终奋斗目标。

篇3

［关键词］进项税  扣除项目  不予抵扣  增值税  计税原理

        引论

        增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务的销售额以及进口货物的金额计算税款，并实行税款抵扣制的一种流转税。从计税原理而言。增值税是对商品生产和商品流通中各环节的新增价值或商品附加值进行征税。增值税实行税款抵扣制度，也就是说，从事货物销售以及提供应税劳务的纳税人，根据货物或应税劳务的销售额，按规定的税率计算税款，然后从中扣除上一环节已纳增值税税款，其余额为纳税人应缴纳的增值税税款，即：应纳增值税税额＝当期销项税额－当期进项税额。

        1从计税原理上分析

        1.1从计税原理上分析增值税的征税对象

        根据马克思的劳动价值理论，商品价值包括三部分，即c＋v＋m。其中，c是不变资本，指设备、原料等生产资料；v是可变资本，指发放给工人的工资，即劳动力的价值；m是生产过程中创造出来的新价值。

        c是属于消耗掉的生产资料的部分，在产品销售后可以作为成本收回，不属于产品的增值部分，根据增值税的概念可知，这一部分不属于增值税的征税范围；v是劳动者创造的必要价值，m是劳动者创造的剩余价值，v＋m是劳动者在生产过程中创造出来的价值，根据增值税的概念可知，v＋m属于增值税的征税范围。从理论上说，v＋m就是增值税征税对象——增值额。

        1.2从计税原理上分析增值税进项税的扣除项目

        增值税的计算公式为：应纳增值税税额＝当期销项税额－当期进项税额。当期销项税额＝商品的销售价格×增值税税率，根据经济学原理，价格反映价值，所以，商品的销售价格包括三部分，即c＋v＋m。当期销项税额＝（c＋v＋m）×增值税税率。应纳增值税税额＝当期增值额×增值税税率，从前面的分析我们已经知道，当期增值额在理论上等于v＋m，所以，应纳增值税税额＝（v＋m）×增值税税率。当期进项税税额＝增值税进项税准予扣除项目金额×增值税税率。增值税的计算公式可以转换为：（v＋m）×增值税税率＝（c＋v＋m）×增值税税率－增值税进项税准予扣除项目金额×增值税税率。对于同一货物增值税税率是相等的，两边同除以增值税税率后得出，v＋m＝ c＋v＋m－增值税进项税准予扣除项目金额，移项后可得，增值税进项税准予扣除项目金额＝c。c是构成产品成本的不变资本。所以，从理论上说，增值税进项税的扣除项目应是构成产品成本的不变资本。

        2从积极方面分析

        纳税人购进货物或者接受应税劳务所支付或者负担的增值税税额为进项税额。增值税一般纳税人可以用其支付的进项税抵扣销项税，但是并不是纳税人支付的所有进项税都可以从销项税中扣除，只有当纳税人购进的货物或应税劳务用于增值税应税项目时才允许抵扣。

        2.1凭票抵扣

        凭票抵扣有两类，一类是从销售方取得的增值税专用发票注明的增值税税额，一类是从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。增值税实行凭票抵扣制度，即纳税人在计算增值税时，每抵扣一笔进项税额就要有一份合法的记录该笔进项税的法定扣税凭证与之相对应，没有从销售方或海关取得法定的扣税凭证就不能从销项税额中进行抵扣。

        2.2计算抵扣

        在有些特殊情况下，有些业务虽然没有取得法定抵扣票据，但这些业务在企业的营业支出中占较大份额，如果不予抵扣，就会加重企业负担，不利于企业之间的公平竞争，故允许纳税人按符合规定的非增值税专用发票的规定项目自行计算。

        2.2.1购进免税农产品的计算扣除

        增值税一般纳税人购进农业生产者销售的农产品，或者向小规模纳税人购买的农产品，从2002年1月1日起，准予按照收购凭证上所列价款和13%的比例从增值税销项税中计算扣除，其中收购凭证上所列价款包括农业特产税。

        2.2.2运费的计算扣除

        增值税一般纳税人外购货物所支付的运费，以及纳税人销售货物所支付的运费，准许按运费和建设基金的7%计算扣除。

        2.2.3购进废旧物资的计算扣除

        生产企业一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的免税废旧物资，可按废旧物资回收经营单位开具的普通发票所列金额的10%计算抵扣。

        3从消极方面分析

        只有构成的产品成本以及特定的购进货物或应税劳务所支付的进项税才允许扣除，如果用于增值税非应税项目就不允许扣除。下列项目的进项税不得从销项税中抵扣：

        3.1购进固定资产

        我国属于生产型增值税。生产型增值税就是在征收增值税时，不允许扣除固定资产的价值或已纳税款。

        3.2购进货物或应税劳务改变生产经营用途

        (1)用于非应税项目的购进货物或应税劳务

        (2)用于免税项目的购进货物或应税劳务

        (3)用于集体福利或个人消费的购进货物或应税劳务

        (4)非正常损失的购进货物或应税劳务

        (5)非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或应税劳务

        上述五项，由于改变了生产经营用途，购进货物或应税劳务没有构成属于增值税征税范围的产品的成本，所以，在计算增值税时，纳税人所支付的进项税不允许扣除。

        3.3扣税凭证不合格

        纳税人购进货物或者应税劳务，未按照规定取得并保存增值税扣税凭证，或者增值税扣税凭证上未按照规定注明增值税额及其他有关事项的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

参考文献：

［1］李国淮 . 税法教程［m］：中国财政经济出版社，2001.

篇4

【关键词】 煤炭； 增值税； 重复征税； 实质课税

一、引言

（一）煤炭生产企业增值税重复征税严重，税负沉重

在增值税抵扣链条完整的情况下，销货发票与进货发票的差额等于商品实际增值额，凭票抵扣就使得增值税具有公平、中性、税不重征的突出特点。然而，在煤炭企业，一方面，生产过程中大量投入的资源性物品，如煤炭资源、土地，企业在支付了相应煤炭资源价款和土地塌陷补偿费、村庄搬迁费后，不能取得扣税发票而使销进货发票的差额大于实际增值额，使企业多交增值税，存在技术型重复征税；另一方面，在能够取得扣税发票的情况下，目前政策将煤炭企业矿井与巷道资产列入增值税非应税项目，致使煤炭企业不能抵扣相应进项税额，从而存在类型差异型重复征税。

由于这两种类型的重复征税，煤炭生产企业增值税税负严重。增值税转型前，煤炭开采和洗选业的增值税负在国家统计局分的39个行业中，仅次于烟草制品业、石油和天然气开采业而位居第三。2009年转型后，全国平均增值税负下降，但煤炭行业增值税负上升到了第二位。见表1国有及国有控股工业企业分行业增值税税负情况表。

（二）煤矿巷道增值税问题引起广泛关注，人大代表提案反映呼声

在煤矿矿井整个生命周期内，投入巷道的资金占煤矿全部资本性投入很大比例，然而，这些煤矿巷道巨额投入中包含的进项税额却无法抵扣。一方面，由于建井劳务征收营业税，矿井商业性开采前由建井企业转交过来的矿井巷道，煤矿企业无法取得增值税专用发票而不能抵扣其包含的增值税。另一方面，矿井商业性开采后由煤矿自行掘进的巷道，按目前规定属于不动产在建工程的构筑物而不能抵扣进项税额。

巷道增值税抵扣问题征纳双方争议较大。人大代表4632号提案提议将煤矿的矿井与巷道纳入增值税抵扣范围。财政部以财税函[2010]121号文件的形式给予了答复。《答复》认为提案对煤矿矿井与巷道的分析有道理，并将提供给相关部门参考，并表明《固定资产分类与代码》正在重新修订中。《答复》同时认为“煤矿由于不动产建设等资本性投入较多，不能抵扣问题较为突出”，提出“将结合增值税扩大征税范围改革，统筹研究‘矿井，巷道及其附属设备与设施’等进项税额的抵扣问题，以进一步使相关行业的增值税负担更加合理”。

二、煤炭增值税重复征税分析

（一）煤炭产品的增值额分析

理论上，增值税征税中的增值额是企业在生产经营过程中所创造的那一部分价值，它相当于商品价值C+V+M扣除生产经营过程中消耗的生产资料转移价值C之后的余额，即劳动者新创造的V+M部分。增值额在财务会计上的含义为产品销售收入扣除投入到产品生产过程中的非人工投入或劳动资料和劳动对象的投入。

煤炭生产企业煤炭产品的增值额应当是煤炭销售收入扣除投入到煤炭生产过程中的不包含人工费用的成本。目前原煤成本主要由物资与电力耗费、固定资产折旧、人力资源费、资源耗费、环境治理补偿费、专项储备支出和其他支出构成。其中专项储备为非当期投入，目前政策规定可作为当期成本。因此，

吨煤实际增值额=吨煤售价-吨煤物资与电力耗费-吨煤固定资产折旧-吨煤资源耗费-吨煤环境治理补偿费-吨煤其他支出（2-1）

（二）煤炭增值税计税分析

按照购进扣税法：

吨煤增值税=吨煤售价×增值税税率-吨煤可抵扣项目成本×增值税税率（2-2）

目前实务中，煤炭企业可抵扣的只有物资与电力耗费及机械设备的进项税额。即：

吨煤增值税=吨煤售价×增值税税率-（吨煤物资与电力耗费+吨煤机器设备折旧）×增值税税率（2-3）

在这种抵扣范围下：

吨煤计税增值额=吨煤售价-吨煤物资与电力耗费-吨煤机械设备折旧（2-4）

因此，公式（2-4）中的吨煤计税增值额远高于公式（2-1）中的吨煤实际增值额。

煤炭计税增值额中包含了资源成本、环境成本、非机器设备的固定资产折旧和其他成本。

由于抵扣范围过窄，增值税征税中的增值额已经不是煤炭开采过程中的实际增值额了，已将企业实际支付的资源成本、环境成本、巷道支出和其他支出也作为了增值额。

（三）原煤成本结构分析

随着资源、环境有偿使用的实施和煤炭产品成本核算的完善，煤炭产品的成本日益真实。目前原煤成本主要由物资与电力耗费、固定资产折旧、人力资源费、资源耗费、环境治理补偿费、专项储备支出和其他支出构成。其中资源耗费包括矿业权价款摊销、资源税、矿业权使用费和矿产资源补偿费；环境治理补偿费包括环境治理补偿费、环境治理保证金、土地治理补偿费、搬迁费用、煤矸石排放费、矿井水排放费和其他环境支出；专项储备支出包括安全生产费、维简费和转产发展基金等。根据中国煤炭经济研究会对某代表性大型煤炭企业的调查，该企业近几年原煤成本构成如表2。

从图1可以看出，该企业资源耗费和环境治理补偿费在原煤成本中占据了近19%，而目前无法取得扣税发票。这些费用大部分是企业支付给了国家，而国家是征税的主体， 如果从国家手中取得抵扣发票，那国家又成了纳税主体， 实际上国家不可能成为纳税主体，这样一来，企业投入就无法抵扣，重复征税就成了必然。

（四）煤炭增值税重复征税计量

煤炭生产企业的煤炭计税增值额和煤炭生产实际增值额之间的差异越来越大，煤炭增值税税负越来越高，越来越扭曲。笔者研究设计了增值额差异率来衡量煤炭生产企业煤炭产品增值税税负扭曲程度。

煤炭生产企业的非机器设备类固定资产主要包括地面建筑物和井下的矿井建筑物。根据该公式，上述被调查煤炭企业2010年增值税税负扭曲度超过了30%，意味着该企业实际负担的增值税超过了理论应该负担增值税的30%。

三、消除煤炭增值税重复征税的理由及建议

（一）明确商业性开采后煤矿自建巷道纳入抵扣范围

1.从政策的规定性来看，自建巷道不符合构筑物的定义，应可以抵扣

财税[2009]113号文件规定，《增值税暂行条例实施细则》所称的构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为“03”的构筑物，包括“矿井”与“巷道”。

而煤矿的巷道属于煤矿职工在其内生产的场所，与113号文件所述构筑物的定义不相符。113号文附件所指的“巷道”，不应该包括生产矿井的巷道。

2.增值税抵扣链条是完整的，应该允许抵扣，否则就存在重复征税

煤炭企业作为增值税纳税人，自行掘进巷道用于生产煤炭这种增值税应税产品而不是营业税应税项目，也不是用于最终消费和免税项目。因此，不存在增值税抵扣链条断裂问题，抵扣链条是完整的，故用于巷道的购进货物进项税额是应该纳入抵扣范围的。

3.从引导企业行为，促进煤矿安全生产来看，自建巷道纳入抵扣范围有重要意义

根据国家安全生产监督管理总局网站资料，2005年1月―2009年6月全国煤矿事故统计数据，煤矿事故发生次数最多的为顶板事故，占事故总发生次数的44%，死亡人数仅次于瓦斯事故，居第二大类型。

煤矿巷道是煤矿工人工作的场所。将煤矿巷道纳入增值税抵扣范围有利于鼓励煤矿加大对支护、维护和翻修巷道的投入，避免巷道片帮和冒顶，从而减少煤矿巷道顶板事故，有助于煤矿安全生产。为了构建煤矿安全的长效机制，国家财税政策应当予以支持。

4.自建巷道纳入抵扣范围有利于降低税收成本

由于煤矿井下生产环节复杂，企业很难准确地区分核算材料、电力等用于巷道不能抵扣的数量和用于回采等其他方面能抵扣的数量；税务机关也难以监督检查。目前情况下，税务人员下井检查也不现实。因此，人为分割既无依据又不科学，势必削弱税收严肃性，加大征管难度和增加税企博弈空间，既增加成本，又损失效率。

（二）建井劳务纳入增值税扩围改革，消除税种差异造成的重复征税

目前，增值税征税范围并没有覆盖到建筑劳务，矿井商业性开采前由专门建井企业为煤矿提供的建井劳务属于营业税征税范围，这破坏了增值税抵扣链条，造成了重复征税。因此，应当将矿井商业性开采前的建井劳务纳入增值税征税范围，这也符合增值税扩围的趋势。建议将煤炭行业建井劳务作为首批增值税扩围改革试点，解决煤矿建设与生产两个阶段由于税种差异造成的重复征税问题。

（三）探讨煤炭增值额的实质课税，消除凭票抵扣造成的重复征税

1.煤炭企业“凭票抵扣”存在的问题

近年来，随着资源环境的有偿使用，煤炭开采中的必要投入如矿业权价款、土地塌陷补偿费、青苗补偿费、征地迁村费等在煤炭开采成本中的比例越来越大，由于这些投入不能取得扣税发票，在“凭票抵扣”制度下，这些煤炭开采中隐含的增值税进项税额就不能抵扣，导致这些煤炭开采的必要投入不能在增值额中扣除，煤炭产品增值税的计税增值额越来越偏离煤炭产品的实际增值额。

2.对煤炭产品增值额的实质课税

除保留发票扣税制度外，还须实行实质课税制度，即凡是购进货物取得扣税发票的，在抵扣期限内据实抵扣进项税额；凡是购进货物未取得扣税发票的，采用实耗扣税，也就是按照未来期间实现的销售收入来配比计算应予抵扣的进项税额，没有消耗、未取得对应销售收入的购进货物，不得提前抵扣，真正实现货物交易额、抵扣额和应纳税额相互匹配。实质课税考虑到了抵扣制度在各个行业推广的难度，为增值税“扩围”改革奠定基础。实质课税制度不仅维护了增值税“增值课税”的本质特征，而且实现了税务机关从“管票”向“管税”的转变，真正实现税收征管由“形式管理”转向“实质管理”。

在目前我国整体实施“凭票抵扣”制度情况下，为了体现增值税对煤炭产品增值额的实质课税，可考虑将不能取的扣税发票的必要投入，比照从农业生产者手中购进农产品计算抵扣的办理来计算抵扣增值税。支付给政府部门的探矿权价款、采矿权价款以及土地使用权价款，凭政府有关部门开具的专用票据金额，计算抵扣进项税；支付给村镇及农户的村庄搬迁费、青苗补偿费、土地塌陷补偿及治理费，凭乡镇政府开具的专用收据金额，计算抵扣进项税；消除因增值税凭票抵扣制度造成的技术型重复征税。

虽然有观点认为煤炭企业购进这些投入在上一个环节没有缴纳增值税，按照扣税法，上一个环节没有交税，下一个环节就不能抵扣。但是，扣税法是增值税计算税额的一种方法，不能因为计税方法的问题而增加企业增值税负担，扭曲增值税对增值额征税的税收原理，计算税额的方法应该为特定税种的征税原理服务。

【参考文献】

[1] 王进猛.我国增值税中重复征税现象透析[J].涉外税务，2000（6）.

篇5

关键词：固定资产；简易办法征收；适用税率征收

中图分类号：F81 文献标识码：A

原标题：对固定资产销售的增值税问题反思

收录日期：2012年11月23日

固定资产作为一种特殊的货物，特点表现为单位价值较高，使用寿命较长，其价值随着时间慢慢消耗。由于会计的核算范围和增值税征税范围的不一致，两者对于固定资产的定义并不完全相同。增值税的征税范围只包括销售货物和提供加工修理修配劳务，因此在增值税中固定资产特指使用寿命超过12个月的与生产经营活动有关的动产。在会计中，固定资产泛指单位价值较高、使用寿命超过一个会计年度的有形资产，既包括相应的动产，也包括相应的不动产。2009年我国实施增值税转型后，部分固定资产购进时的进项税额可以抵扣销项税额，部分固定资产由于与生产经营活动无关，或者使用的范围不在增值税应税范围之列，其购进时的进项税额不可以抵扣销项税额。增值税是一种“链条税”，仅就货物的增值部分征收相应税收，在实际工作中，一般纳税人通过本期销项税额减去进项税额计算货物应当缴纳的增值税。因此，固定资产进项税额是否可以抵扣，直接关系着固定资产再销售时的征税方式。

一、我国现行固定资产再销售的增值税处理

固定资产再销售的增值税计算应当遵循的原则是：“固定资产购进时如果进项税额可以抵扣，则销售时采用适用税率计算相应的销项税额；固定资产购进时如果进项税额不可以抵扣，则销售时采用简易办法计算相应税额”。

在我国税收实际工作中，2009年增值税暂行条例第十条规定了不得抵扣进项税额的情形，采用排除法的方法对不得抵扣进项的固定资产进行规定，2008财税170号文件第一条和第二条采用了正列举的方法对可以抵扣进项税额的固定资产进行规定，并强调一定是2009年1月1日以后实际购进的固定资产。由于采取了时间段划分的方式，因此固定资产再销售时的计税方法也采用了时间段划分的方式，即2009年以后购进的固定资产再销售时按照适用税率征税，2009年以前购进的固定资产再销售时按照简易办法征税。

按照时间段进行划分的方式虽然便于实际的征管工作，但由于存在着一些身份特殊的固定资产，因此，这样的划分方式也带来了一定问题，即2009年以后购进的固定资产如果属于增值税暂行条例第十条规定不得抵扣进项税额的固定资产，再销售时也应当使用适用税率征税，这样会造成这部分固定资产在购进时没有抵扣过进项税，但仍然要按照适用税率计税，使得这部分固定资产再销售时的税负过重。因此，国家税务总局在2009年下发了财税9号文件，对这个问题进行修正，明确规定如果一般纳税人销售的固定资产属于条例第十条规定不得抵扣进项税额的情形，应当按照简易办法征税。

2008财税170号文件的漏洞虽然被堵住，但是新的问题又随之而出。在我国增值税征收管理实践中将纳税人划分为两种类型：一类是一般纳税人，按照适用税率征税，用当期销项税额减去进项税额的方式计算本期应当缴纳的增值税；另一种是小规模纳税人，采用简易办法征税，直接使用不含税销售额乘以3%税率计算应当缴纳的增值税。小规模纳税人在符合一定条件后可以向税务机关申请成为一般纳税人。如果该小规模纳税人在2012年成为一般纳税人，销售其在2010年购进的固定资产，按照2008年财税170号文件和2009财税9号文件的要求，应当按照适用税率征税。因为该小规模纳税人购进固定资产不属于条例第十条不得抵扣进项税额的情形，这样的处理方式很明显破坏了增值税的计税原理。因此，在2012年1月，国家税务总局下发了第1号公告，针对固定资产销售行为补充了两项简易办法征税的情形，一项是针对小规模纳税人成为一般纳税人后销售固定资产的情形，一项是针对一般纳税人采用简易办法征税销售自己使用过的固定资产情形。

销售固定资产采用不同的计算方法在实际工作中又会涉及增值税开票的问题。现行我国增值税实行凭票认证抵扣的政策，因此简易办法征收情况下应当如何开具增值税发票，不同文件针对不同情形给出了不同的开票方式。2009国税函90号文件明确规定纳税人销售自己使用过的固定资产，如果按照简易办法征税只能开具增值税普通发票，取得发票的下一环节纳税人不得进行抵扣，如果按照适用税率征税可以开具增值税专用发票，取得发票的下一环节纳税人可以抵扣进项税额。

通过上面的分析我们可以看出，国家税务总局通过5个文件规范了纳税人销售自己使用过的固定资产的增值税处理问题，体现的基本原则为“凡是抵扣过进项税额的固定资产，销售时按照适用税率计算销项税额；凡是没有抵扣过进项税额的固定资产，销售时则按照简易办法依4%征收率减半征收。”

二、现行固定资产销售增值税处理存在的问题

在增值税税收实践中，固定资产销售的增值税处理采取的具体情况具体规定的方式，而并未采取在文件中进行原则性规定的方法，这样的方式虽然做到了“头痛医头脚痛医脚”，但是随着新型经济业务的不断出现，“补丁性”的文件也会越来越多。具体性的规定越多，反而会造成后续文件和前面文件是否可以“对接”的问题，一些遗漏事项也会不断显现出来。

1、一般纳税人和小规模纳税人采用简易办法征收税负不同。2009国税函90号文件中给出了一般纳税人和小规模纳税人采用简易办法征税的计算公式，其中一般纳税人还原税率为4%，适用税率为2%，小规模纳税人还原税率为3%，适用税率为2%。假设甲公司为增值税一般纳税人，2006年1月购进一台机器设备，未抵扣增值税进项税额，2009年10月将其销售，销售价格104万元。甲公司不含税销售额=104÷（1+4%）=100（万），甲公司应纳税额=100万×4%÷2=2（万）；乙公司为小规模纳税人，2007年1月购进一台机器设备，2009年10月将其销售，销售价格104万元。乙公司不含税销售额=104÷（1+3%）=100.97（万），乙公司应纳税额=100.97×2%=2.02（万）。同样是采用简易办法对销售固定资产征收增值税，小规模纳税人缴纳的增值税比一般纳税人要多。

2、转型前购进固定资产不同销售环节税负不同。2009年以前购进的固定资产在不同销售环节所采用的计税方法是不一致的，假设甲公司为一般纳税人，2007年1月购进一台机器设备，2009年10月销售给一般纳税人乙公司，销售价格为104万元。甲公司应当采用简易办法征税，交纳的增值税为2万元，开具增值税普通发票，乙公司取得增值税普通发票后不得抵扣进项税额。2011年3月，乙公司将该台机器设备销售给一般纳税人丙公司，成交价为93.6万元。由于乙公司销售2009年以后购进的固定资产，应当采用适用税率征收增值税，确认的销项税额为13.6万元，可以开具增值税专用发票，丙公司取得专项发票后可以抵扣进项税额，丙公司再销售时应当按照适用税率征税。

由于征税方法是根据固定资产购进的日期进行选择的，一般纳税人在2009年以前购进的固定资产虽然没有抵扣过进项税额，但在不同销售环节却产生不同计税方法，没有遵循增值税的计税原理。

3、小规模纳税人还原税率和纳税税率不同。根据2009财税9号文件的规定，小规模纳税人销售自己使用过的固定资产减按2%征收率征收增值税，由于小规模纳税人销售额为含税价，因此，2009国税函90号文件给出的小规模纳税人计算公式中销售额的还原税率为3%，从两个文件的规定中我们看出销售的还原税率和适用税率不同，而一般纳税人的销售额还原税率为4%，适用税率依然为4%，在实际交纳时可以享受50%的优惠。

篇6

一、银行业营改增的必要性分析

营业税与增值税同属流转税，区别在于营业税一般以营业额全额为征税依据，而增值税以商品流转和劳务各环节的增值额为计税依据。与营业税相比，增值税能够更好的消除重复征税、推动产业分工。但目前我国税法对银行业征税营业税而非增值税（2008-2013年，我国银行业营业税由1065.89亿元增至2372.95亿元，年均增长21.8%），现行政策存在的主要问题是：（1）银行业征收营业税导致抵扣链条断裂，形成重复征税。按现行营业税条例，银行业是按营业额乘以税率（5%）计算交纳营业税，这意味着银行购进货物（如机器设备、水电费）时所承担的增值税（税率一般为17%）不能抵扣，加重了本企业的税负；另一方面，由于交纳营业税，银行无法向接受其服务的生产企业开具增值税专用发票，导致生产企业无法像接受运输服务那样可以获得增值税进项税额抵扣的好处。（2）银行一般是按照权责发生制进行纳税核算，这意味着贷款利息到期无论是否收回，均应并入当期应纳税额交纳营业税，从而增加了资金成本。当滞收利息较高时，会影响银行短期资金流动，也会对银行整体运营造成一定的负担。（3）银行业提供的跨境服务无法享受退税。由于计税原理的不同，对于向境外单位或个人提供的增值税应税劳务，我国现行税法规定可以享受出口退税的优惠政策，但对于营业税应税劳务没有此规定。而在实际工作中，银行业对境外客户提供金融服务的情况非常多，上述政策使得这些跨境服务不能享受出口退税待遇，削弱银行业国际竞争力。

通过营改增，银行业可以获得如下税收好处：（1）体避免重复征税，体现量能负税的原则，有利于促进社会分工细化和公平竞争。（2）通过适宜的机制设计，能够实现降低税负，促进产业结构调整与经济发展，顺应当前金融外围业务外包的发展趋势，有利于银行业细化分工，提高效率。（3）可以延伸货物与服务之间、各个环节之间、各个企业之间的增值税抵扣链条，推动企业发展模式和经营方式的加快转变。（4）实现对外银行业务出口退税，增强金融企业国际竞争力。

二、银行业营改增需要注意的问题

（一）采取何种计税方式

增值税计税方法包括简易征税法和一般征税法两种，前者是按照某一税率乘以应税收入得到应纳税额；后者以当期销项税额抵减当期进项税额的余额为应纳税额。二者相比，简易计税方法的纳税操作和征收监管比较简便，但没有根本解决增值税抵扣链条断裂与重复征税问题，下游企业也无法享受进项税额抵扣的好处。一般计税方法则可以很好的解决上述问题，缺点是纳税操作复杂，尤其是现行增值税凭票抵扣制度将使银行业在发票管理、系统改造、纳税申报等诸多方面，面临较大的挑战。因此，笔者认为，两种计税方式应该优先考虑一般征税法，在无法采用一般征税法时再用简易征税法。

（二）如何计算应纳税额

目前，银行业收入主要包括利息净收入、手续费及佣金净收入、投资净收益、汇兑净收益及其他业务净收益等。其中前两项为银行的核心业务，也是主要收入来源。对于利息净收入征税，从税法原理上讲，应对利息收入和利息支出分别逐笔确认销项税额和进项税额，进而计算应纳税额，但这样处理工作量大，成本高，也无法获得利息支出进项税抵扣的相关发票，难以操作。可以考虑采用简化处理方式，直接以利息净收入乘以税率得到应纳税额。当然，如果银行可以对支付其他银行的利息以及支付给存款人的利息进行进项税额抵扣，那也可以按照一般征税法纳税。营业支出主要包括营业税金及附加、业务及管理费用、资产减值损失和其他营业支出，其中业务及管理费用是银行业能够获得可抵扣进项税额的主要项目。这些项目“营改增”后在上游企业中也基本都缴纳了增值税，因此作为下游企业，银行外购商品或服务所含的进项税额应当允许抵扣。

（三）如何确定税率

我国现行增值税税率包括17%、13%、11%、6%四档，根据十八届三中全会要求适当兼并税率的原则，笔者认为有关部门将不会出台新税率，根据有关专家测算，最可能的是简易征税法按照6%，一般征税法按照11%。

（四）银行缴纳的增值税如何在中央与地方分成

目前，除全国性商业银行总行缴纳的营业税为中央预算收入外，其他银行缴纳的营业税均属地方预算收入。改征增值税后，若仍将按75：25的比例在中央和地方间分成，地方预算收入将大幅减少。在目前中央和地方财权与事权不对称的矛盾已较为突出的情况下，若“营改增”后仍沿用原来的模式及分成比例，不对增大地方财力作出实质性努力，则对地方财政来说可谓雪上加霜。笔者认为，由于银行业对全国经济影响巨大，且银行业的调控、风险管理等责任主要在中央，同时出于消除地方保护主义、防止区域间税收竞争的考虑，建议银行业增值税仍然由国税征收，同时考虑“营改增”后的总体影响，可适当调高地方分成比例。

篇7

    提要：增值税应该由创造增值额的国家收取，退税或免税是造成内外贸经营者和国与国之间分配关系混乱的根源。

    我国对生产出口产品的退税办法是：退出口产品本销售环节的增值税和进项税，2002年开始全国统一把退增值税改为免增值税，以免代退。但实际上增值税是不该退的税，是造成一部分出口产品多退了，不得不对另一部分出口产品少退的根本原因。为什么说增值税是不该退的税呢？我们可以从增值税的来源、内外贸同价、以及同一商品出境游价值不变的原理来进行论证。

    从增值税的来源看，增值税实际上是由卖方代收应上缴给国家的税额。在内贸中，消费者是增值税的承担者、实际的纳税人，这谁也不会有异议，因为增值税是按成交价和征税率计算、在买卖成交时由卖方将原来和新创造的价值以及销项税向买方一起收取、抵扣自己当买方（消费者）时已缴纳进项税的差额。由于卖方只要把产品卖出后就收回了已征的税，增值税也只是代买方应该上缴给国家的税，因此，卖方的税负本来就是零税率，只不过是卖方创造的价值有多少，就会按比例有多少增值税，以及没有卖方创造的价值就不会有增值税额的关系，代缴的增值税额与创造的增值额虽然密不可分，但绝对是完全不同的两回事情，这部分代缴的增值税国家免或退了，岂不是用国家职能集中起来的这部分社会财富就给白白分配给出口商了吗！

    内外贸同价是国际上用来判断是不是倾销价的最简明标准，假如无法用是否就是“国内价”来证明，那么就只有用销售价大于成本举证或由第三国替代；内外贸同价也是我国反倾销法中用于判断是否“正常价值”的实质内容，可见国际贸易平价是必须遵循的规则。由于离岸价就是减去外销海运等额外成本后的国内价，但这个国内价是含税的价格，所含的税额是由买方缴纳的。假如没有或取消了退税，由卖方收取抵扣进项税后的差额（增值税）难道还不应该上交给国家了吗？现实中对取消退税的产品，增值税也是照收的；又假如采用先征后退的办法，也就是买方仍然把销项税交给卖方，由国家再把应退税直接退给买方（进口商），卖方的增值税是不是还应该继续缴纳？增值税照收的答案也是肯定的；那么现在国家把退税额交给卖方，退税少了，价格就会相应提高多少，退税多了，价格就会相应降低多少，也就是成交价加上退税额的合计价都不会变，那么卖方按不变的国内价收取了销项税，抵扣进项税后向国家上交代缴的增值税也是应该的。对买方（进口商）来说，把税退给出口商 ，出口成交价降到零税率，实质上是对进口商采用了以免代退的办法，而对卖方来说税负本来就是零税率的，只不过改变了内贸含税销售收入来源于消费者，外贸含税销售收入却同时来源于进口商和国家的退税而已。

    同一商品出境游价值不变的原理，是假设我在国内买了一架照相机含税价是1170元，不含税的价格是1000元，纳税额是170元，要带到国外旅游，由于可能在国外卖掉，因此申请退税，是不是应该退170元？不是的话又应该退多少？因为也可能没人买得重新带回来，那么是不是只要重新交纳170元，就会与国内重新买是一样的价格？

由于含税的价格=计算退税的价格＋退税额=1170元

假设计算退税的价格=x 

按征税率退税退税额= x÷1.17×17%

因此计算退税的价格是：

x＋x÷1.17×17%=1170元

x=1021.57元

退税额=1021.57元÷1.17×17%=148.43元

又因为：1170元－(1021.57元＋148.43元) ÷1.17×17%=国内不含税价=进口不含税价=1000元

所以：(1021.57元＋148.43元) ÷1.17×17%=170元=卖方向买方收取的税额

进口不含税价1000元×17%=170元=在国内购买时缴纳的税额

进口不含税价1000元＋170元=1170元=原来带出国时的价值

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关键词：双基四实；牵引教学法；中国税制

中图分类号：G642.0文献标识码 A文章编号1002-4107（2014）05-0016-03

强调高职教育教学方法的实践性，强化高等职业教育的应用性，这既是高职教育教学特色的基本保证，也是培养高素质高技能人才的内在要求。为此，笔者通过多年高职教育的浸染体验和亲身实践教学方法的探究，在吸收他人先进教学方法的基础上，首创了“双基四实”牵引教学法。这种教学方法在教学环节上强调“实”字当头，教学过程围绕“实”字做文章，以“实例”为始、“实务”为重、“实用”为主、“实效”为本，从而促进学生对基础知识的牢固掌握和对基本技能的灵活运用，实现教学相长的良性循环。

一、“双基四实”牵引教学法的基本原理

“双基四实”牵引教学法是以教师为主导、学生为主体、牵引为手段、实效为目的的一种全新教学方法，不同于“驱动法”，更有别于“填鸭式”教学法。“双基四实”牵引教学法的基本原理（见图1）是通过选取与课程内容密切相关的教学实例（并不只是仅仅穿插几个案例），通过“实例、实务、实用、实效”的牵引，巧妙设计教学任务和教学路径，将实例所要揭示的内容于适时融入提问、讨论等互动方式中层层展开，充分调动学生积极参与，激发学生求知欲望。然后再通过实务和习题加以验证和巩固，加深学生对所学知识的理解，强化解决问题的成就感。这样，学生自然就会不把学习当作是一种负担，潜意识中就形成“我要学”的求知欲，将被动接受学习转变为主动投入学习。“双基四实”牵引教学过程是一个环环相扣相互联系相互依赖的统一整体，整个过程呈逻辑性递进式的周而复始[1]。

（一）实例牵引――激活问题

实例牵引就是以实例导入来激活教学内容。教学中的实例应紧扣教学目的、教学内容及重点难点，并具有真实性、新颖性和吸引力。实例牵引包括收集实例、提炼实例、设计教案三个环节。

（二）实务牵引――阐释基础

实务牵引是指以实务来加强基础知识的讲解。实务牵引主要强调“三多”，就是授课教师对课程的基础知识进行精确细致的“多讲”；教学中进行多种方式提问的“多问”；要求学生参与到基础知识融通到实例中的“多思”。

（三）实用牵引――培养技能

实用牵引是指结合实例和实务，体现互动性，着重基本技能的培养，把学业与就业、创业紧密结合，突出教学的实用性，注重职业素质的培养，努力使学生通过实训教学获得就业的技能。

（四）实效牵引――检验总结

教学取得实效是硬道理。实效牵引是指通过总结，检验教学效果如何。总结分三个层次，即授课教师小结阶段性授课内容和对实例教学情况得失的总结；同行（教学团队）通过研讨、公开课、互相听课等方式对一段时期的教学情况进行总结；学生对教学情况进行评价总结。通过总结，完善“双基四实”牵引教学法，提升教学效果。

二、“双基四实”牵引教学法的教学示例

拟以高职“中国税制”课程中“增值税的征税范围”一节内容进行示例教学。

教师结合学生已有的知识体系，拟定教学方案和教学设计，应用“双基四实”牵引教学法，对增值税之征税范围（2课时）的教学内容进行总体实施方案的安排和缜密的教学设计（见图2）。

实例牵引导入新课实务牵引知识剖析

实用牵引归纳总结实效牵引作业练习

图2基于“双基四实”牵引教学法下的教学设计

实例牵引，创设情境，导入新课

实例牵引 实例1：简要回顾上节课有关“增值税纳税人”方面已经教学的内容，知道了按照“经营规模大小及会计核算是否健全”将增值税纳税人划分为两类，同时也知道了工业企业和商业企业的生产经营活动都需要交纳增值税，那么具体到哪些活动需要缴纳增值税呢？如，卷烟厂对外销售卷烟与发给职工福利型的卷烟是不是都需要缴纳增值税呢？

实例2：根据我国增值税法的规定，纳税人提供下列劳务应当缴纳增值税的有（ ）。

A.汽车的租赁B.桥梁的修理C.房屋的装潢D.受托加工白酒

师：这两个实例实际上讨论的是增值税的征税范围。同学们想一想，从增值税的概念中，我们是否可以找到答案呢？

生：可以，是销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及从事进口货物。

师：很好。但这只是增值税征税范围的一般规定，还有没有一些特殊规定呢？下面带着这些问题，一起来看――增值税的征税范围[2]。

实务牵引，结合实例牵引于启发的问题之中，详解本节课的知识点，并进行实用牵引

从增值税的概念中，将增值税的征税范围进行提炼，即得到征税范围的“一般规定”。

（一）一般规定――“货物”和“劳务”

1.货物的界定

实例牵引（1）何为货物？先叫学生信手拈来几个日常生活中“货物”实例，然后再提问学生“电灯泡”是不是货物？再问诸如“电、房屋、阳光、空气”等是不是货物？

实务牵引学生的回答中可能存在争议。在争议中阐释知识：增值税中的“货物”是指包括电、热、气等在内的所有有形动产，要特别强调“有形”和“动产”这两个基本特征。“有形”就是指有形状，“动产”就表示在移动时不会改变自身的性质和结构。由此判断，“电灯泡”、“电”等都是属于增值税的征税范围内的货物；“房屋”不能“动”，所以不是货物；“阳光、空气”也不是货物，因为它们不是商品（只有使用价值而没有价值）。可以趁热打铁地再追问一句：“人”是不是货物？学生肯定会发笑，可以引导学生从构成货物的条件考虑，可以说，人既“有形”，又可“动”，两个条件皆满足，但不是货物，因为，人口买卖是非法的。

实用牵引注意提醒税收专业术语中的“货物”与日常生活中“货物”的区别，在货物学中货物的定义：凡是经由运输部门或仓储部门承运的一切原料、材料、工农业产品、商品以及其他产品。还要提醒学生注意将来学习关税时，关税的征税范围是指“货物”和“物品”，但关税中的“货物”是指“贸易性商品”。将来学习要注意区分增值税中“货物”与关税中的“货物”、“物品”及与日常生活中所讲的“货物”、“物品”之间的关系和不同。

实用牵引（2）货物何时纳税？销售或者进口货物时要缴纳增值税。

2.劳务的界定

实例牵引何为劳务？仍然叫学生举几个身边“劳务”的实例，如吃饭时食堂提供的服务，打电话电信部门提供的服务。其实，劳务范围很广，是指以提供活劳动的形式满足他人某种特殊需要的劳动事务。

实务牵引但纳入到增值税征税范围的只有两种劳务，即提供加工和修理修配劳务。

（1）加工劳务（委托加工或者受托加工）：由委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务。

（2）修理修配劳务：受托方对受损或者丧失自身使用功能的货物进行修复，使其恢复原状或功能的业务。

实用牵引提示注意：①加工劳务的条件：由委托方提供原料及主要材料；受托方收取加工费；②应税劳务的对象为增值税的应税货物；③有偿（货币形式或其他经济利益）提供的应税劳务；④纳税处理：由受托方按照所收取的加工费缴纳增值税。

实效牵引通过学习给出实例2的答案为D。

介绍了增值税征税范围的“一般规定”后，下面讲解“特殊规定”。

（二）特殊规定

1.特殊项目。特殊项目包括有：①货物期货，在期货的实物交割环节纳税（这里期货包括商品期货和贵金属期货，而不包括金融期货）。②银行销售金银的业务。③典当业销售的死当物品，寄售商店代销的寄售物品（包括居民个人寄售的物品在内）。④集邮商品的生产、调拨，以及邮政部门以外的其他单位与个人销售集邮商品，应征收增值税。⑤邮政部门以外的其他单位和个人发行报刊，征收增值税。

实务牵引解释清楚“特殊”在什么地方：一是要注意虽然销售的是“货物”，但销售者的主业务是属于非增值税征税范围；二是特殊项目的有限性及纳税环节的具体化规定。

2.特殊行为。特殊行为就是指特殊的销售行为，那么何为正常的销售行为呢？正常的销售货物是指货物的所有权发生转移并同时获得相应的经济收益，即通常所讲的“一手交钱一手交货”。

（1）视同销售行为。实务牵引视同销售行为一共有八种：第①②项说的是同一“代销”业务的双方，即将货物交付他人代销和销售代销货物；第③项总分机构（不在同一县市）之间移送货物用于销售的，（分支机构）移送当天发生增值税纳税义务；第④⑤将自产、委托加工的货物用于非应税项目、集体福利或个人消费；第⑥⑦⑧将自产、委托加工或购买的货物作为投资，分配给股东或投资者及无偿赠送给他人。

实用牵引①纳税处理：所谓视同销售行为就是指货物发生了转移，但货物所有权未必发生了转移；或者货物所有权发生了转移，但未必获得到相关的经济收益，但都应该进行增值税纳税处理。如“代销”的双方均应纳税，委托方在收到代销清单时，发生增值税纳税义务，而受托方是在售出代销的货物时发生增值税纳税义务（这里受托方虽然进行了货物的销售，但货款并不归受托方所有，且受托方还发生了增值税纳税义务）。并以此设问：这样纳税处理是不是重复征税了？与增值税“税不重征”的特点是否矛盾？一分钱没收到为什么还要进行纳税处理？（先设疑，将在后面增值税计算原理讲解中解决这些疑问）②将上述行为确定为视同销售货物行为的目的：一是保证增值税税款抵扣制度的实施，不致因发生上述行为而造成税款抵扣环节的中断；二是避免因上述行为而造成货物销售税收负担不平衡的矛盾，防止以上述行为逃避纳税的现象。

（2）混合销售行为。实务牵引混合销售行为是指一项销售行为既涉及销售货物又涉及非应税劳务，且前后两者关系密切。这里非应税劳务是指除加工、修理修配劳务之外的其他劳务；前后两者关系密切是指，后者提供的非应税劳务的行为是直接为前者销售货物服务的，两者之间是紧密相连的从属关系，实际上就是一项销售行为。

实用牵引纳税处理：混合销售行为发生后，要把两项收入（销售货物收入和提供劳务收入）合并，然后根据纳税人主业经营的原则，判定是要缴纳营业税，还是征增值税。即如果主业是要缴纳增值税的，那么一并缴纳增值税；如果主业是要缴纳营业税的，那么一并缴纳营业税。

特例：纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务的混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额缴纳营业税，不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额。

（3）兼营行为。实务牵引增值税纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务的同时，还从事非应税劳务，且前后两者关系不密切，即该非应税劳务与销售货物或提供应税劳务并无直接的联系和从属关系。

实用牵引纳税处理：纳税人发生兼营行为后，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额，分别计缴增值税和营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。

（4）兼有行为。实务牵引兼营不同税率的货物或应税劳务的行为称为兼有行为。即是指纳税人销售不同税率的货物，或者既销售货物又提供应税劳务。如某门市部既销售税率为17%的家用电器，又销售税率为13%的化肥、农药等。

实用牵引纳税处理：纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或应税劳务的销售额，分别计税。未分别核算销售额的，一并从高适用税率征税。

（三）增值税的免税项目

这部分作为了解内容，引导学生看课本，提醒注意免税项目的特点及符合免税的条件。

实效牵引，并融合于实用牵引之中

1.内容的总结。通过上面的共同学习，我们已经明确了增值税的征税范围，在学习这部分知识的时候我们需要特别注意：增值税征税范围的“一般规定”及“特殊规定”中视同销售行为的认定、混合销售行为与兼营行为的区别及各自纳税的处理。

2.在解决问题中检验学生知识的掌握程度和反馈

知识的应用能力

实效牵引问题1：下列各项中，属于增值税混合销售行为的是（ ）。

A.建材商店在销售建材的同时又为其他客户提供装饰服务

B.汽车制造公司在生产销售汽车的同时又为客户提供修理服务

C.塑钢门窗销售商店在销售产品的同时又为其客户提供安装服务

D.电信局为客户提供电话安装服务的同时又销售所安装的电话机

实效牵引问题2：销售电话机并代客安装。问题设置：判断这是一种什么销售行为（主要检验学生对混合销售行为与兼营行为的要义理解）？如何进行纳税处理（主要检验学生对所学知识的灵活运用程度）？

对于问题1的解析：答案是C 。A属于兼营行为；B属于不同税率项目的兼营；D属于营业税的混合销售行为；C属于增值税的混合销售行为。

对于问题2的解析注意引导学生的解题思路：首先，电话机是有形动产，销售电话机即是销售货物，要缴纳增值税的，而代客安装属于劳务范畴，但又不是“加工及修理修配劳务”，属于非应税劳务。据此，对销售行为的性质进行判断。其次，判断如何进行纳税。根据判断出的是何种行为并结合纳税处理原则进行纳税处理。最后给出答案：“销售电话机并代客安装”不难判断其是混合销售行为，这样可能很多学生认为，把销售电话机和代客安装两项费用加起来，一并缴纳增值税，也可能有的认为一并缴纳的是营业税。其实，单独这一句话是无法判断要缴纳什么税的，如果改成“邮电局销售电话机并代客安装”，这样根据主业经营原则，可判断一并缴纳的是营业税；再举一反三，如果改成“商场销售电话机并代客安装”，那么，就应判断一并缴纳的是增值税。

通过本节课的学习，要多启发学生熟悉生活中的增值税例子，使他们认识到增值税就在我们的身边。并要求完成作业（作业形式有理解题、选择题和判断题）：掌握并理解增值税的征税范围，调查现实生活中纳税人对其把握的程度。

参考文献：

［1］吴波.“双基四实”牵引教学法的探讨――基于高校“中国税制”课程的教学创新[J].湖北函授大学学报，2012，（3）.

[2]孙刚，吴波等.中国税制[M].安徽人民出版社，2012，（12）.

收稿日期：2013-08-03

篇9

在我国之前的税制结构中，增值税和营业税是最为重要的两个流转税税种，二者分立并行。其中，增值税的征税范围覆盖了除建筑业之外的第二产业，第三产业的大部分行业则课征营业税。这一始于1994年的税制安排，适应了当时的经济体制和税收征管能力，为促进经济发展和财政收入增长发挥了重要的作用。然而，随着市场经济的建立和发展，这种划分行业分别适用不同税制的做法，日渐显现出其内在的不合理性和缺陷，对经济运行造成扭曲，不利于经济结构优化。

一是从税制完善性的角度看，增值税和营业税并行，破坏了增值税的抵扣链条，影响了增值税作用的发挥。增值税具有“中性”的优点（即在筹集政府收入的同时并不对经济主体施加“区别对待”的影响，因而客观上有利于引导和鼓励企业在公平竞争中做大做强），但是要充分发挥增值税的这种中性效应，前提之一就是增值税的税基应尽可能宽广，最好包含所有的商品和服务。现行税制中增值税征税范围较为狭窄，导致经济运行中增值税的抵扣链条被打断，中性效应便大打折扣。

二是从产业发展和经济结构调整的角度来看，将我国大部分第三产业排除在增值税的征税范围之外，对服务业的发展造成了不利影响。这种影响主要表现在由于营业税是对营业额全额征税，且无法抵扣，不可避免地会使企业为避免重复征税而倾向于“小而全”、“大而全”模式，进而扭曲企业竞争中的生产和投资决策。

三是从税收征管的角度看，两套税制并行造成了税收征管实践中的一些困境。随着多样化经营和新的经济形式不断出现，税收征管也面临着新的难题。比如，在现代市场经济中，商品和服务捆绑销售的行为越来越多，形式越来越复杂，要准确划分商品和服务各自的比例也越来越难，这给两税的划分标准提出了挑战。再如，随着信息技术的发展，某些传统商品已经服务化了，商品和服务的区别难以清晰界定，是适用增值税还是营业税的难题也就随之产生。

上述分析，可以说明营业税改征增值税这一改革的必要性。国际经验也表明，绝大多数实行增值税的国家，都是对商品和服务共同征收增值税。在新形势下，逐步将增值税征税范围扩大至全部的商品和服务，以增值税取代营业税，符合国际惯例，是深化我国税制改革的必然选择。

二、“营改增”的改革进程

2011年10月国务院决定开展营改增试点，逐步将征收营业税的行业改为征收增值税。

2012年1月，率先在上海实施了交通运输业和部分现代服务业营改增试点。

2012年9月1日至2012年2月1日交通运输业和部分现代服务业营改增试点由上海市分4批欠扩大至北京市、江苏省、安徽省、福建省（含厦门市）、广东省（含深圳市）、天津市、浙江省（含宁波市）、湖北省等8省（直辖市）；

2013年3月起，交通运输业和部分现代服务业营改增试点推向全国，同时将广播影视服务纳入试点范围；

2014年1月1日起，铁路运输业和邮政业在全国范围实施营改增试点；

2014年6月，电信业在全国范围实施营改增试点。

自2016年5月1日起，“营改增”全面推开，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业全部纳入“营改增”试点，至此，营业税退出历史舞台。这是自1994年税制改革以来，财税体制的又一次深刻变革。

三、“营改增”的积极作用

（一）实行营改增，在中国所有的行业、所有的企业都统一实行增值税的税收制度和运行机制。这样做首先贯通了所有行业和企业之间增值税抵扣的链条，过去是割裂的，实行营业税的企业不能按照增值税的原理进行抵扣，因此存在重复征税。这次所有的行业全部进入增值税征收范畴之内，所以取消重复征税是“营改增”的特c。

（二）所有的企业和行业全部都实行了增值税。而增值税是对增值的部分进行征税，不仅仅消除了重复征税，充分体现了增值税税收中性的原则，还会有助于市场配置资源决定性作用充分发挥，避免企业因为税收出现扭曲的经济行为，有助于经济结构的优化。

（三）这次全面实行“营改增”是一次减税的行为，实际上是对所有的企业和行业都实行减税。企业新增的不动产所含的增值税纳入抵扣范围。缩小了税基，即使税率不变，企业的实际税负都会降低的。同时，把现在还没有纳入增值税运行机制里面的四大行业也都纳入增值税机制中，这四个行业提供的增值税专用发票也可以作为进项税抵扣，所以是一次全面性的减税。

（四）由于实行了全链条的增值税制度，因此，对于增值税的政策制定，对于增值税征收管理都有非常积极的效果。增值税环环抵扣，税收管理可以通过交叉稽核来保证税务机关能够征到税，而且也保证避免重复征税，这样使我们在制定税收政策和实施税收征管时，不需要考虑增值税与营业税的匹配和平衡，有助于简化增值税税收政策和征收管理的相关安排。

四、“营改增”的意义所在

（一）全面推行“营改增”，有利于拉动经济。2016年5月1日起，我们国家全面推开“营改增”试点，主要内容是“双扩”：一是将试点范围扩到建筑业、房地产业、金融业和生活服务业，实现增值税对货物和服务的全覆盖，试点完成后营业税将退出历史舞台。二是将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围，比较完整地实现规范的消费型增值税制度。全面推开“营改增”改革，是本届政府成立以来规模最大的一次减税，按照测算，2016年成税金额将超过5000亿元。全面推进这项改革有利于拉动经济，特别是在当前许多行业、企业出现经营困难的情况下，有利于给企业增加活力，给经济增加动力。我们把它称之为用政府收入的“减法”，换取企业效益的“加法”和市场活力的“乘法”。

（二）全面推行“营改增”，有利于促进经济转型升级。这次全面推开“营改增”的政策取向，突出了推动服务业特别是研发等生产业发展，可以有力促进产业分工优化，拉长产业链，带动制造业升级。也可以说，“营改增”是创新驱动的“信号源”，也是经济转型升级的强大“助推器”。同时，“营改增”通过统一税制，贯通服务业内部和二三产业之间抵扣链条，从制度上消除重复征税，使税收的中性作用得以充分发挥。这有利于营造公平竞争的市场环境，对完善我国财税体制有长远意义。从当前看，这会为更多企业减轻税负；从长远看，必将会利国利民。

篇10

买需要报销的电脑的税是一种增值税。增值税是以商品在流转过程中产生的增值额作为计税依据而征收的一种流转税。从计税原理上说，增值税是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值征收的一种流转税。实行价外税，也就是由消费者负担，有增值才征税没增值不征税。

因此买电脑的税分以下情况：

1、需要报销的话，可以开增值税发票，税率为百分之十七。

2、不需要报销的话则收取普通的零售税，税率一般是百分之三。

（来源：文章屋网 ）

篇11

【关键词】 出口退税; 免抵退税; 免抵退税额; 应退税额; 免抵税额

一、“免、抵、退”税方法的理论原理

我国现行税法规定,生产企业自营出口或委托外贸企业出口的自产货物,除另有规定外,增值税一律实行“免、抵、退”税的管理办法。财政部、国家税务总局在财税字[2002]7号文件《关于进一步推进出口货物免抵退税办法》中明确指出:“免”税,是指对生产企业出口的自产商品,免征本企业生产销售环节增值税;“抵”税,是指生产企业出口自产商品所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额,抵顶内销商品的应纳税额;“退”税,是指生产企业出口的自产商品在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时,对未抵顶完的部分予以退税。

如图1所示,可分三步来理解这一方法:

第一步,当期进项税额包括生产内销商品和出口商品的总的进项税额,会计核算不进行也无法进行划分。假定企业当期购进原材料的进项税额为VI,其中为生产内销商品购进原材物的进项税额为VID,为生产出口商品购进原材物料的进项税额为VIE,则:当期进项税额VI=VID+VIE。

第二步,当期内销商品收入应按照该商品核定的增值税税率计算销项税额,当期内销商品耗用原材物料的进项税额可以抵销内销商品的销项税额。假定企业当期内销商品收入为SD,该商品增值税征税率为TL,当期内销商品销项税额为VOD,当期内销商品的应纳税额为VD,则:当期内销商品销项税额VOD=SD×TL,当期内销商品的应纳税额VD=VOD-VID=SD

×TL-VID。

第三步,假定企业当期出口商品收入为SE,该商品增值税征税率为TL,当期外销商品销项税额为VOE,当期外销商品的应纳税额为VE,则:当期外销商品销项税额VOE=SD×TL,当期外销商品的应纳税额VE=VOE-VIE=SD×TL-VIE。根据“免、抵、退”税的“免”税原理,免征生产销售环节增值税VE;根据“抵”税和“退”税原理,VIE部分应由税务部门退还给企业,应退税额VIE首先由企业内销货物的应纳税额VD抵顶,VD不足抵顶的才予以退税。根据VD及其与VIE相比较的结果会出现三种情况:第一,VD>0,且VD≥VIE,这种情况下企业当期内销商品产生应纳税额,VIE可以并且完全能够被VD抵顶,并且有可能产生(VD-VIE)的应交税款,此时没有退税额,抵税额为VIE;第二,VD>0,但VD

由以上分析可以看出,企业出口商品享受到的实际退增值税额包括免予交纳的增值税税款VE部分和抵、退还商品耗用原材物料的进项税额VIE部分,因为:VE+VIE=SE×TL,所以理论上的免抵退税是按征税率给予的出口退税。

二、“免、抵、退”税方法的实践原理

企业出口商品后,税务部门应按照上述原理为企业办理免、抵、退税,由于税收减免等原因,商品的进项税额往往不等于实际负担的税额,如果按出口商品耗用材料的进项税额退税,就会产生少征多退的问题,于是就有了计算出口商品应退税款的比率――“出口退税率”的概念。出口商品的退税率,是实际退税额与出口商品的离岸价收入之间的比例。企业出口商品的离岸价收入由会计核算取得,而退税率由国家制定。商品的退税率与征税率并不完全一致,我国实行的出口退税率有17%、13%、11%、9%、5%等,而增值税率为17%和13%,理论上的免抵退税是按征税率给予的出口退税,因此按征税率退税是出口商品免抵退税额的最高限额,一般情况下退税率小于征税率。

1.没有免税原材料、退税率与征税率一致情况下免抵退税额的计算。免抵退税额是出口商品的离岸价收入与该商品出口退税率的乘积。假定免抵退税额为VR,出口退税率为TR,则:VR=SE×TR 。如图2所示,退税率与征税率一致(TR=TL)的情况下,VR=SE×TR=SE×TL=VE+VIE,企业即得到免予交纳生产出口环节的增值税税款VE部分,也完全享受到退还采购过程的进项税额VIE部分。

2.没有免税原材料、退税率与征税率不一致情况下免抵退税额的计算。当退税率小于征税率,即TR

=SE×TL-SE×(TL-TR),因为:SE×TL=VE+VIE,所以:VR=VE

+VIE-SE×(TL-TR)。

3.有免税原材料的免抵退税额计算。如果企业出口商品收入中既包含缴税购进的材料MD,也包含免税购进的原材料MI,那么,企业在计算该出口商品的免抵退税额公式VR=SE

×TR中,SE包含了免税材料MI,免税材料也享受到了“免、抵、退”税待遇。但企业购入MI时已经免税,并没有进项税额,因此,就造成多计“免、抵、退”税额的问题,如图3所示。因此,对涉及使用免税购进原材料(包括国内购进免税原材料和进料加工免税进口料件)生产的出口商品,还要根据免税购进原材料价格和退税率计算“免抵退税额抵减额”(MI×TR),用以抵减包含有免税材料价值的免抵退税额。

由此,当含有免税原材料,TR=TL时,免抵退税额的计算公式应修正为:VR=SE×TL-MI×TL=(SE-MI)×TL=VE+VIE。当TR

-TR)中的SE也包含了免税原材料MI的价值,并冲抵了进项税额,这就造成多转出了不得免征和抵扣的进项税额,所以,对涉及使用免税购进原材料生产的出口商品,还要根据免税购进原材料价格和征退税率计算“免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额”,用以抵减包含有免税材料价值的免抵退税不得免征和抵扣税额MI×(TL-TR),使其不被“不得免征和抵扣”,如图4所示。调整后的免抵退税不得免征和抵扣税额=SE

×(TL-TR)-MI×(TL-TR)=(SE-MI)×(TL-TR),因为:(SE

-MI)×TL=VE+VIE,所以免抵退税额的计算公式可进一步修正为:VR=(SE-MI)×TR=(SE-MI)×TL-(SE-MI)×(TL-TR)=VE+VIE-(SE-MI)×(TL-TR)。其中免税额为VE,而税法允许的抵退税额VIE-(SE-MI)×(TL-TR)=VR-VE。

三、“免、抵、退”税计算公式及其计算步骤

根据免抵退税方法的理论原理,应首先计算免税额;然后通过判断当期内销商品是否产生应纳税额及其与抵退税额的大小来判定计算抵税额;最后才计算退税额。但免抵退税的实践原理只能计算出总的免抵退税额,而免税额、当期内销商品的应纳税额和抵退税额的计算前提是已知进项税额分别在出口商品和内销商品中的金额,这正是实际会计工作中无法提供的数据。由于免、抵税额不涉及国家资金的退库,因而可以合并计算免抵税额,而退税额单独计算。免抵退税额的计算过程是先计算出应退税额,应退税额需要根据当期期末留抵税额与免抵退税额比较大小来确定的,再由免抵退税额计算出免抵税额。具体来说要分四步逐项计算:

第一步,计算当期应纳税额。当期应纳税额=当期内销商品的销项税额-(当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额)=SD×TL-[VI-(SE-MI)×(TL-TR)]。免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口商品离岸价×外汇人民币牌价×(出口商品征税率-出口商品退税率)-免抵退不得免征和抵扣税额抵减额=(SE-MI)×(TL-TR)。免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=免税购进原材料价格×(出口商品征税率-出口商品退税率)=MI×(TL-TR)。

因为:VI=VID+VIE,VD=SD×TL-VID,VR=VE+VIE-(SE

-MI)×(TL-TR),所以:当期应纳税额=SD×TL-[VI-(SE

-MI)×(TL-TR)]=SD×TL-[VID+VIE-(SE-MI)×(TL

-TR)]=(SD×TL-VID)-[VIE-(SE-MI)×(TL-TR)]=VD

-(VR-VE)。

第二步,判断当期是否存在期末留抵税额。当期应纳税额的计算结果并不完全代表企业当期应交纳的增值税额。当当期应纳税额[VD-(VR-VE)]≥0时,VD≥(VR-VE),企业内销商品的应纳税额在抵顶完税法允许的抵退税额后仍可能产生应交纳的增值税额,而没有留抵税额。这就相当于免抵退税理论原理的第1种情况,如图5情况1所示,此时当期无退税额,免抵税额即是免抵退税额VR;当当期应纳税额[VD-(VR-VE)]

第三步,计算免抵退税额。免抵退税额=出口商品离岸价×外汇人民币牌价×出口商品退税率-免抵退税额抵减额=(SE-MI)×TR。免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格×出口商品退税率=MI×TR。

第四步,计算当期应退税额和免抵税额。在当期有期末留抵税额的情况下,根据当期期末留抵税额与免抵退税额的比较结果计算当期应退税额,再由免抵退税额减去应退税额计算出免抵税额:第一,当期期末留抵税额=|VD-(VR-VE)|

=(VR-VE)-VD0,同时由于VD-(VR-VE)

-(当期进项税额-当期免抵退税不得免征和抵扣税额)-上期留抵进项税额。

通过上述由理论到公式的变换和分解,可将免抵退税政策原理转化为可操作的免抵退税计算公式,概念及原理更加明确,实际操作更加简便易懂。

【主要参考文献】

[1] 财政部,国家税务总局.关于进一步推进出口货物实行免抵退税办法的通知[S].2002-1-22.

[2] 中华人民共和国国家税务总局.生产企业出口货物“免、抵、退”税操作规程[S].2002-2-1.

[3] 翁佩君.出口退税技巧(第1版)[M].北京:中国海关出版社,2008:9-14.

[4] 吴坚真.免抵退税方法剖析及会计处理[J].税务研究,2004(12):69-71.

篇12

[关键词] 税收公平原则 增值税 小规模纳税人 一般纳税人

税收公平原则是设计和实施税收制度的最重要或首要的原则。税收公平原则是指国家征税应使各个纳税人的税负与其负担能力相适应,并使纳税人之间的负担水平保持平衡。税收公平原则要求税收必须普遍征税、平等课征和量能课税。

我国增值税政策在多年的改革中,在增值税试行多年的经验基础上扩大了增值税的征税范围,很大程度上解决了商品流转环节的重复征税问题。这些改革措施,对于公平税负,减轻纳税人不合理负担,促进经济建设,起到了巨大的作用。但是还存在着一些不尽公平,与国际经济发展不协调的地方。其中贯彻税收公平税负原则改革一般纳税人和小规模纳税人的实际税负,成为目前中国增值税税制改革的一大难点问题。我国现行增值税政策一直对一般纳税人和小规模纳税人实行区别对待,造成二者税负不公平。主要体现如下:

一、小规模纳税人与一般纳税人之间的税负不公平

我国增值税在实际运行中,将纳税人按经营规模和会计核算水平划分为一般纳税人和小规模纳税人。对一般纳税人实行较为规范的凭增值税专用发票抵扣税款的制度,增值税一般纳税人适用税率为17%,可以抵扣进项税,而对小规模纳税人实行简易征税办法,即应纳税额=销售收入×征收率,征收率为6%和4%。但不能抵扣进项税.表面上看,小规模纳税人征收率较低,税收负担较轻,但实际上其平均税收负担远远高于一般纳税人,据调查测算,小规模纳税人税负高于一般纳税人税负近3个百分点。按一般纳税人17%名义税率和小规模纳税人6%征收率推算,只有当一般纳税人的商品增值率大于60%时,其实际税率才会大于小规模纳税人,事实上一般纳税人的商品附加值很难大于60%。小规模纳税人征收率定得过高,不利于公平税负原则的贯彻,不利于中小企业的发展,这就使得占总纳税户80%甚至90%以上的小规模纳税人在激烈的市场竞争中处于极为不利的地位,也严重影响到小规模纳税人的正常生产经营,不利于一般纳税人与小规模纳税人之间的正常经济交往。

二、两类纳税人的确认标准不公平

我国现行税制以定性标准-会计制度是否健全,定量标准-销售额作为区分一般纳税人和小规模纳税人的标准,但在实际操作中,很难按统一标准办理。

首先销售额的影响因素有很多种,不仅受市场的影响,也受到投入资本的影响。

其次会计制度是否健全是一个定性标准,由各地税务机关来把握,有的地方标准把握得太宽太松,很多不符合条件的小规模纳税人都成了一般纳税人,而有的地方税务机关标准把握得太严,使许多本可以是一般纳税人的纳税人成了小规模纳税人,从而造成了纳税人认定的不公平,这样不仅阻断了一般纳税人和小规模纳税人之间的正常交往,也给某些纳税人提供了相互勾结,偷逃税款的机会。

三、小规模纳税人之间税负不公平

对于小规模纳税人,不是对其增值额课税,而是按销售额征税,这就出现同样是小规模纳税人,如果企业毛利率越高,价高利大,其税负相对较轻;而企业毛利率低,价低利小,其税负会明显偏重。以商品批发零售市场为例,商品批发市场毛利率偏低,一般在3%～5%之间,如果按4%的征收率征税,大部分经营业户都将亏损。商业零售企业一般毛利率为15%～20%,如果按4%的征收率征收,虽然高于一般纳税人的税收负担水平(按一般纳税人税率17%计算,实际负担率应是2.5%～3.4%),但却低于批发市场的税收负担率。这样,对于一部分毛利率低的小规模纳税人来说,不但相对于一般纳税人没有竞争力,而且相对于其他小规模纳税人在竞争中也处于极为不利的地位。

针对以上一般纳税人和小规模纳税人所存在的税负不公,对此提出以下政策建议:

1.降低小规模纳税人的税负率

小规模纳税人的税负应低于一般纳税人,因为小规模纳税人不能抵扣进项税额,并导致了其经营行为与销售对象均受到限制,而较低的税负是对其的一种经济补偿。所以应降低征收率。

按照公平税负的原则,以国际上通行的20%左右增值率为基准,考虑我国目前企业销售利润率的实际水平,理论上计算出的小规模纳税人的合理征收率为2%～4%,根据调查,我国目前工业一般纳税人的实际税负为3.79%,其中最高的电力企业为5.4%,最低的服装业为3.41。综合考虑,工业小规模纳税人的征收率不应超过4%,商业小规模纳税人的税负率宜控制在2%.这既与税制改革前商业零售业的税负水平,也与现行营业税征税项目的交通运输、建筑安装、邮电通讯、文化体育等的税负水平大体一致。

2.科学界定增值税纳税人,调整两类纳税人的比重

从世界各国来看,小规模纳税人占增值税纳税人的比重一般是60%～70%。而我国小规模纳税人的比重是85%～90%,小规模纳税人队伍过于“庞大”,而税收收入仅占增值税收入的5%～10%,从纳税情况看,80%以上的纳税人没有按照增值税的课税原理征税,违背了增值税设立的初衷,影响了增值税税制的规范运转,增值税的优越性在很多情况下并没有真正发挥出来,在某种程度上增值税的实施也就失去了意义,因此我国应将小规模纳税人的总体比重向下降,要一步一步扩大增值税一般纳税人的总体比重。随着增值税征管的内外部条件的不断改善和征管手段的日益优化,尤其是“金税工程”在全国范围内得到广泛推广,对现行小规模纳税人的税收征管进行调整的时机已经基本成熟。因此,必须考虑对现行的增值税制中一般纳税人与小规模纳税人的区分标准进行重新调整,使大部分增值税纳税人归纳到一般纳税人中进行征管,同时把与制造业以及商业批发企业有密切联系的小型制造业,商业批发企业纳入一般纳税人的范围。当然,不能片面地为了扩大一般纳税人的比例而变小规模纳税人为一般纳税人。在允许更多的小规模纳税人成为一般纳税人的过程中也要考虑到现实的征管水平和征管技术,应以有较好的管理办法,能够实施有效的管理为前提。

3.鉴于小规模纳税人之间税负不公的现象,我们可以借鉴一下韩国的增值税征税方法

韩国1977年正式实施增值税,是世界上实行增值税比较成功的国家之一。韩国对于小规模纳税人的现行具体征税方法为:

应缴税款=销售总额×各行业的增值率 (从10%到50%)×10%的税率

从公式可以看出,韩国是对纳税人的增值额(销售额x增值率)课税,并且和一般纳税人一样实行10%的税率。对增值额课税,符合增值税的基本原理,从而使纳税人的税收负担比较公平合理,有利于公平竞争。当前我国小规模纳税人存在税负偏重及小规模纳税人之间税负不公的现象,其原因就在于我国并未实行对增值额课税。如何确定增值率?确定什么样的增值率才是适中的? 笔者认为借鉴韩国的做法按行业划分,按各行业的不同情况来确定我国小规模纳税人增值率,如制造业、采掘业、加工业、修理修配业、批发业、零售业,这样会更贴近纳税人的实际差价率。确定不同的增值率可以使增值税小规模纳税人税负不公平的状况会有所改善,这对于我国增值税改革、税法的完善都会有一定的促进作用。

综上所述:有效、合理解决增值税纳税人之间的税负不公,真正体现增值税中性、公平的原则,这必将进一步有利于资源的合理配置,推动经济的快速发展,为国家组织财政收入提供更广更多的源泉。

参考文献:

[1]安体富:当前中国税制改革研究.中国税务出版社,2006

篇13

对于金融业征收增值税，国际上主要有免税模式、进项税额固定比例抵扣模式和零税率模式三种主流征收模式。

1.免税模式免税模式对金融行业免征增值税，这一模式被欧盟国家普遍采用。由于金融业服务的特殊性，金融服务的价格难以核实，给征税带来很大的现实难题;况且，金融业的很大一部分服务是隐性的，其收费形式更具有隐蔽性，这进一步加大了对金融业征收增值税的困难。考虑到税收征管成本和征管难度的问题，很多国家选择对金融业服务直接免征增值税或者只对部分直接收取服务费的金融服务征税。欧盟国家为了便于征管，对全部或大部分金融服务免征增值税，①有27个欧盟成员国对保险业收入全部免征增值税。免税模式的优点是避免了对金融服务的价值进行核定，极大地降低了增值税的税收成本。但免税模式也有缺点，主要是由于与金融服务相关的增值税进项得不到抵扣，人为地将增值税抵扣链条割裂。金融业增值税抵扣链条中断对企业和个人都将造成影响。企业作为金融业的服务对象时，会出现重复征税的问题;个人作为金融业的服务对象时，又会出现征税不足的问题。下述例子将解释在免税情况下的税负变化。假设增值税免税银行购进价值100万元的产品，进项税税额为10万元(假设增值税税率为10%)，银行通过再生产增值额为80万元，以190万元的价格对外销售，将金融服务消费者分为企业和个人，企业创造增值额50万元，再以240万元对外销售。表1表明了金融服务的对象为企业和个人时的税收差别。由表1可知，企业承担了34万元的增值税。在银行业不免税的情况下，企业承担的税额应为23万元((100+80+50)×10%)，因为增值税链条的中断，企业额外承担了11万元的税额。对于消费者是个人，在银行业不免税的情况下，个人应该承担的增值税为18万元(180×10%)，而不是10万元，因此，在免税模式下，金融服务的个人少承担了8万元的税额。

2.进项税额固定比例抵扣模式进项税额固定比例抵扣模式是在免税模式基础上发展起来的，克服了免税模式中增值税进项税额无法抵扣造成重复征税的缺点，目前主要被澳大利亚和新加坡两个国家采用。这种模式一方面在一个较广的范围内对金融业提供的金融服务免征增值税，另一方面允许金融机构在一个固定的比例范围内抵扣进项增值税［2］。①澳大利亚和新加坡两国制定的不同比例抵扣都有特定的依据。澳大利亚认为，如果市场环境不允许金融服务业向消费者转嫁承担的增值税进项税额(免税不可抵扣进项)，则这些银行会倾向于“自我提供”银行业运行所需的必要投入。下例说明澳大利亚制定这一固定比例抵扣的依据。某银行需要一个新的操作软件，外购和自产情况下的税收差异如表2所示。由表2可以看出，银行如外购软件，成本会更高。如果外购，银行需承担100万元的增值税，而自产则只需承担25万元的增值税。在这个例子中，如果银行允许抵扣75万元的增值税进项，这种差异就会消除，银行也不会倾向于自产。澳大利亚模式的目标是改变银行自产的行为，核心是要确定软件研发后的增值额占最终售价的比例(本例为75%)，澳大利亚基于消除自产行为综合考虑确定了75%的抵扣比例。而新加坡的着眼点在于消除金融业免税给企业造成的重复课税问题，要求对提供给增值税纳税人和非增值税纳税人的服务进行单独核算。向增值税纳税人提供的服务，可以享受零税率，并按一个固定的比例抵扣进项税额;向非增值税纳税人提供的服务，直接予以免税。进项税额固定比例抵扣模式并未完全消除重复课税问题，但相对免税法更为合理，在征管实践中也相对简便、合理。

3.零税率模式零税率模式将金融业全部纳入增值税课税范围，对金融业的显征收增值税并允许抵扣全部进项税额，但对隐则免征增值税，目前采用该模式的国家主要是加拿大和新西兰［3］。同样将金融服务消费者分为企业和个人，银行适用零税率，可以对进项税额进项抵扣，沿用免税模式例子中的数据，由于可以抵扣10万元的进项税额，金融产品以180万元的价格对外销售，表3分析了产品销售给企业和个人时的税收差别。由表3可以看出，在采取零税率的方法下，企业承担的税收并没有因为对银行不征税而加重，从而消除了重复课税的问题。零税率模式在消除重复课税、降低征管成本方面比进项固定比例抵扣模式更为彻底。一方面，金融业的增值税进项税额可以完全抵扣，彻底消除了重复课税问题;另一方面，金融业无需对应税服务和免税服务进行单独核算，既降低了税收行政成本，也降低了企业运营成本。不过，零税率模式也有缺陷:如果金融服务的对象为家庭或者向家庭提供免税商品或服务的企业时，金融服务和非金融服务之间会因增值税造成的价格扭曲形成“替代效应”;对显和隐的差别税收政策会激励金融业通过转移服务收入而减少增值税税款。

二、建立适合我国国情的金融业增值税制

1.征税范围的确定从国际上看，金融业一般都被纳入增值税征收范围［5］。考虑到金融业的特殊性和复杂性，一般都未对金融服务全面征收增值税，常见的模式是征税、免税和零税率并存。①随着经济社会的不断发展，我国对金融业征收营业税的政策已不再适应当前形势，金融业营业税改增值税亟待进行。不过，改革应当遵循循序渐进的原则，可以借鉴国际经验，先对显性的、征管难度较小的金融服务改征增值税，尔后向更大范围内的金融服务改征增值税［6］。我国金融业营业税改征增值税，应当秉承“与征管能力相适应原则、效率原则、渐进性原则”三大原则，可以先对银行业的存贷款业务征税。在金融业务多元化的背景下，存贷款业务、资本投资和服务收费依然是金融业尤其是银行业最主要的利润来源。以2011年为例，中国银行业实现利润1.25万亿元，其中存贷款利息收入、投资收益和服务收入所占的比例分别为66.2%、14%和18.5%。②银行业存贷款业务属于与增值税抵扣链条紧密联系的金融服务，对其征收增值税不仅能够完善增值税抵扣链条，还能够提高增值税收入，并减轻目前增值税制度的扭曲效应。

2.金融业增值税税率设计为分析金融业在流转税(增值税和营业税)下的不同税负，将金融业参与的交易环节简化为存在A、C两个企业和B银行，A企业是提供货物给金融业的上游企业(可分为增值税应税企业A1和营业税应税金融企业A2);B企业为银行(整个金融业)，一方面向A企业购货，另一方面向C企业提供金融服务;C企业是消费金融服务的下游企业。交易链条如下:A(企业)供货B(银行)提供金融服务C(企业)(1)将金融业纳入增值税征收范围在统一的增值税制下，A、B、C企业均缴纳增值税。也就是A企业(包括A1和金融企业A2)都征收增值税，B银行也征收增值税。根据2007年的统计数据，计算这种情况下的税收负担，如表4所示。在增值税制抵扣机制的作用下，金融企业B从A企业购货所支付的进项税款可以抵扣，因此，金融企业只承担本环节的增值税。换言之，在这一环节，金融企业的名义税负与实际税负③是相同的。(2)对金融业征收营业税按照目前的征税体制，即A1部分投入征收增值税，A2部分投入征收营业税，B银行也征收营业税。计算名义税收和实际税收如表5所示。从表5和表4比较可见，改征增值税后，金融业的税负明显增加，这违背了改革的初衷，所以要对金融业改征增值税，金融业征收17%的税率过高。若要使改征增值税后的实际税负低于或至少等于征营业税时的税负，这个税率应该如何确定，Howell提出了一种设计思路。下面计算这个合适的税率，计算第一种情况的实际税负等于第二种情况下的实际税负:代入数据①计算得:B银行应该承担的增值税税额/(134312835+625278)=7903398/134938113，通过计算，当B银行承担的增值税税额为7940191时，实际税负改革前后不变。设这个合适的税率为X，则［(145562416－13223697－12505567)/(1+X)］×X=7940191，计算得出X=7%。②这与闰先东根据上市银行披露的数据，计算出上市银行加权平均模拟增值税率为6.61%近似。

3.课征增值税的模式设计由Howell提出的一种对金融业征收增值税的方法———逆向征税法，可用于对存贷款业务增值税的征收。金融中介服务的借贷业务收入，可以通过借贷款的利息差额来衡量。如将贷款视为银行的产出，借款视为投入，则对贷款利息征收的增值税就是销项税额，对借款利息增收的增值税就是进项税额。两者的差额就是银行应该交给政府的增值税额。但是存款者可以大致分为企业和个人，当存贷款者是个人时，他们不可能像企业一样开出增值税发票，在目前凭发票抵扣的增值税体制下，这样会造成征管上的困难。但逆向征税就可以解决这个问题。这种方法通常用来解决进口服务征税问题。在逆向征税方法中，本来由存款者代征存款利息增值税的责任转移到银行。在实际操作过程中，银行对投入(存款利息)开出增值税发票，并将其作为产出品(贷款利息)应纳增值税的抵扣额，也就是作为进项税额抵扣。

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关键词：产业结构；营改增；增值税；营业税

中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2014）06-0-02

一、营改增国际国内背景

（一）国际背景。增值税是在1954年由法国首先推出的。目前已经有将近180个国家把增值税制度作为主要的税种在各自国家和地区进行推广。增值税能够在半个多世纪里就得到了在全世界范围内的普及，这就表明该税种本身是合理的并且是能够保证各方利益得到平衡的。增值税的最重要的性质和特点就是进项税额的抵扣办法，也就是增值税仅仅以货物和劳务的增加值为基础进行征税，而不是对货物的全体价值进行征税，这就避免了企业为了少缴增值税而盲目的追求大而全小而全的经营方式，也能够有效地避免重复征税。纳税人所承担的税负不会因为过多的分工和流转过程而叠加，也从一个侧面促进了社会分工的进一步发展，通过增值税的征税既保证了税源的稳定，又避免了税负过重的问题，同时促进了经济社会的活力，因此增值税的成功普及也不是偶然的。

营业税是对于除加工修理修配劳务以外的劳务全额征税的一种流转税，虽然在个别项目上也允许进行税前扣除，但是总体上还是对全额征税，同时在提供劳务的过程中所使用的生产材料也有许多是需要缴纳增值税的，这部分生产资料的价值又体现在了营业税的纳税总额中，这就造成了增值税和营业税的重复征收问题。

（二）国内背景。 目前增值税和营业税的重复征收问题十分严重，所以增值税的改革问题迫在眉睫。但是在对劳务、不动产和无形资产征税的过程中，增值税的抵扣链条仍然是不完善的，所以，如何制定有效的策略使得转型后的增值税可以有效的避免重复征税，从而达到促进产业分工的进一步发展的目的还需要进一步的深化研究和改革。

增值税是在1994年引入我国的税收体制中的，增值税的征税范围包括各种货物的销售和加工修理修配劳务领域，其中不仅对货物增值进行征税还对部分劳务进行征税。在不断完善和发展的过程中，增值成为我国目前第一大税种，一方面他保证了集财政收入的稳定发展作用不可替代，而且大大推动和社会专业化分工和货物生产流通的迅猛发展。同时，我国还实行了增值税的出口退税制度，通过该制度为出口货物的国际竞争力的提高起了很大的作用。在增值税改革后的这些年中，中国以加工制造业为代表的第二产业得到了快速发展，我国的经济也在这一过程中迅速发展，成为了世界第二大经济体的同时，也成为了最大的进出口贸易国和全球制造业大国。

二、营改增的可行性分析

营业税与增值税在提供劳务方面的重叠的特性使得二者的统一成为了可能，而两种税种又是同属流转税范畴的，二者的同根同源性也就造就了两者的可替代性。此外，在立法机制上二者也具有很大的相似性，这就使得两者的可替代性得到了很好的发展背景。但是两者毕竟是有一定的差异的，他们的征收对象并不完全一致。拥有不同的纳税人，而且应纳税额计算方式也是不尽相同的，征收管理方法也完全不一样，这就使得两者的替代具有一定的阻力和难度。此外，营业税的实施也已经深入民心，得到了很好的普及，一旦改变将会影响层层面面。两个税种在不断发展的过程中，分别在不同的行业中都体现了自身的价值，发挥了作用，营业税制度在不断的发展过程中，增值税制度也在不断发展，所以说我们目前必须先从二者的交集像交通运输等行业作为突破口中进行合并，些这也就是二者合并的现实土壤。在目前的形势下，如何使得二者在发展过程中相互借鉴、相互适应、相互促进，并且在统一性的前提下，逐渐使得两者尽快的合并，从而减少企业税务负担并且进一步促进我国各行业深入分工和企业的进一步发展是至关重要的。

三、我国现行营业税存在的主要问题分析

（一）重复征税现象十分严重。直接或者间接的对于同一纳税标的物的两次以上分别征税的行为称为重复征税。目前，我国的流转税包括增值税、消费税和营业税，对于营业税的征收范围来说，绝大多数的税收项目并没有把所取得的收入的相应成本费用进行必要扣除，如果上述成本费用已经缴纳了增值税，就会直接导致营业税纳税人的同一笔业务中，不但缴纳了营业税又缴纳增值税，也就是所谓的重复缴税问题，问题的产生原因也正是由于营业税没有实行抵扣制。因此，无论是增值税纳税人还是营业税纳税人都会面临重复征税问题的困扰。

（二）营业税影响第三产业的进一步发展要求。我国目前处于经济转型的重要时期，经济转型的主要方式就是通过快发展服务业带动其他产业，同时促进产业核心竞争力的提高。显然，税收制度是引导市场向国家发展规划靠拢的重要手段，在探索适合新型服务业发展的市场管理办法的同时，还要给予一定的税收优惠和方便，进而营造有利于服务业发展的政策和体制环境。目前，营业税税率占行业利润率比例过高，而且过于笼统，没有深入体现不同行业之间的税收差别，虽然同一行业的营业税税率相同，但是不同行业之间不同的营业税税率导致不同行业的营业税纳税额不均，这就导致高收益不一定多缴税，低收益不一定少缴税的现象出现。另一方面，营业税最终是由消费者负担，影响了社会分配的公平性。

（三）营业税增值税征收混乱现象不断显现。混合销售行为是两种税种中交叉最为明显的部分，这里所说的混合销售行为是指难以区分增值税征税还是营业税征税而从高征收的一种税种。虽然现实条文中已经做了非常明确的要求，但是具体操作起来还是有一定的难度，尤其是增值税征管归国税系统管理，而营业税征管归属地税系统管理，两个税务系统之间的信息沟通也是一个困难问题，不利于统一领导和职责清晰。

四、营改增存在问题的解决方案分析

通过分析，我们认为解决营业税、增值税的重复征收问题需要要从以下几个方面着手：

（一）建设税收返还体系。税务机关先征后返，优点可以体现税负公平、避免重复纳税，缺点是返还的数额难以确定有效标准，同时实际操作难度很大。

（二）确定计税依据时，直接扣除已经交过税收的部分。这样的有点事减少了返还环节并且节省了交易成本。缺点是具体的改革推进措施很难，一旦营业税并入增值税改革完成，应纳税额的计算也比较简单。

（三）改革营业税基本制度的过程中改变税率体系。在保留营业税基本制度不变的前提下改革税率体系的优点可以节省改革成本，缺点是尽破坏产业结构发展的均衡态势，不利于产业经济的发展。

通过分析，我们发现，上述三种解决办法实施起来都具有一定的难度，暂时难以有效实施。

（四）营业税并入增值税，将两个税种合二为一，从根本上解决问题。为了避免更多的问题出现及交易成本的不断提升，后一种方案更适合使用，而这一方案的两大主要特点：一是营业税变为价外税与增值税合二为一，二是购入的有形资产和无形资产均可抵扣。

总之，近年来国家出台了许多税收法律制度和税收征管制度，目的是解决目前的税收体制过于纷乱以及交叉征税的问题，但是并没有大规模的进行实践，因此有制度法律但没有实际行动。同时也存在政策漏洞大、推进不力等情况。这都造成了营业税增值税征收混乱现象不断显现，归根结底还是改革停留在口头上的问题。自营改增在上海市开始实施以来，也有许多不同的声音，毕竟打破原有的固定思路和习惯是不容易的。但是从长远看，由于增值税营业税性质上的相似性、征收环节的一致性、征收原理的通用性以及行业深化分工的大趋势，决定了二者的合一是必然的。

参考文献：

[1]夏相如，金其森.议增值税、营业税两税合一[J].经济师，2010，5：208.

[2]龚辉文.关于增值税、营业税合并问题的思考[J].税务研究，2010，5：41.